CC BY
43
ВОПРОСЫ ТЕОРИИ
УДК 336.221.264 © Л.Р. Слепнева
СИСТЕМАТИЗАЦИЯ ПОДХОДОВ К КЛАССИФИКАЦИИ НАЛОГОВОГО ПОТЕНЦИАЛА
Статья посвящена исследованию теоретических подходов к определению сущности и содержания понятия «налоговый потенциал»; включает анализ существующих подходов к классификации налогового потенциала региона.
Ключевые слова: налоговый потенциал, виды налогов и сборов, налоговые поступления, консолидированный бюджет.
L.R. Slepneva
SYSTEMATIZATION OF THE APPROACHES TO THE CLASSIFICATION OF THE TAX POTENTIAL
Article is devoted to research of theoretical approaches to definition of essence and the content of the concept "tax potential"; includes the analysis of existing approaches to classification of tax capacity of the region.
Keywords: tax potential, types of tax and collecting, the tax revenues, the consolidated budget.
Эффективная реализация основных приоритетов макроэкономической политики России, в числе которых устойчивый экономический рост, справедливое распределение доходов, стабильность цен, гарантированная занятость, обеспечение экономической безопасности, напрямую или косвенно связана с необходимостью решения комплекса задач по обеспечению роста налоговых поступлений, повышению уровня собираемости налоговых платежей. В связи с этим, существенно возрастает актуальность и своевременность выбора научно-методологического подхода к количественной оценке налогового потенциала, характеризующегося экономической структурой территории и ее обеспеченностью налогооблагаемыми ресурсами.
В общепринятом понимании «налоговый потенциал» - это предельно возможный объем налогов, сборов и других обязательных платежей, рассчитанных по законодательно утвержденным ставкам (по их предельному уровню) и предназначенных для зачисления в бюджетную систему. С позиции данного подхода налоговый потенциал рассматривается как максимально возможный объем налоговых платежей, который может поступить в распоряжение общества при определенных экономических условиях хозяйствования.
Методологические расхождения в определении налогового потенциала (НП) и выявлении его структуры объясняются различиями в объеме и направленности задач, которые решаются в процессе его оценки.
Существующее разнообразие подходов к определению налогового потенциала региона, а также его многогранность обуславливают многообразие существующих классификаций налогового потенциала региона исходя из различных критериев.
1. Определение налогового потенциала по параметрам, на основе которых формируется структура налогового потенциала.
На практике выделяют следующие четыре основные группы таких параметров.
а) По видам налогов.
Основы данной классификации заложены еще в работе А.Б. Паскачева [9] и в последующем развиты Е.С. Осиповой [8], согласно которой «налоговый потенциал территории складывается из потенциалов разных налогов. Основная проблема заключается в выборе налогов и их долей, поступающих в бюджет (или собираемых в регионе)».
Учитывая совокупность налоговых потенциалов отдельных налогов и сборов, определенная доля поступлений от которых формирует налоговые доходы консолидированного бюджета субъекта РФ (например, налоговый потенциал налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на доходы физических лиц, транспортного налога, земельного налога, единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН), единого налога на вмененный доход (ЕНВД), налога, взимаемого по упрощенной системе налогообложения (УСН) и пр.), можно рассчитать налоговый потенциал региона (рис. 1).
Рис. 1. Классификация налогового потенциала по видам налогов
б) По уровню формирования и измерения выделяют налоговые потенциалы национальной экономики, субъектов федерации, муниципальных образований (рис. 2).
Исходя из того, что большая доля поступлений (более 50%) в консолидированный бюджет страны формируется за счет основных трех-четырех налогов, следует различать налоговый потенциал основных бюджетообразующих налогов и налоговый потенциал прочих налогов и сборов, либо налоговый потенциал всех законодательно установленных налогов и сборов.
Налоговые потенциалы муниципальных образований
Рис. 2. Классификация налогового потенциала по уровню формирования и измерения
На формирование налогового потенциала каждого уровня оказывает влияние большое число факторов, включая состояние и динамику развития бизнеса, уровень и справедливость распределения доходов населения, отраслевую структуру и степень индустриализации экономики и т.д. Отличительные особенности экономической ситуации и разнообразие качественного содержания налогового потенциала каждого уровня и обуславливают важность их выделения. Налоговые потенциалы как способность отдельных муниципальных образований и субъектов федерации, национальной экономики в целом, а также входящих в их состав комплексов, отраслей, организаций, домохо-зяйств, использовать налоговые ресурсы для трансформирования их в налоговые доходы существенно разнятся.
в) По основным отраслям экономики.
Согласно данной подгруппе параметров, налоговый потенциал может складываться из потенциалов различных отраслей, присущих для хозяйственной системы страны или региона (рис. 3).
1
НП торговли и общественного питания
НП транспорта
и т.д.
Рис. 3. Классификация налогового потенциала по основным отраслям экономики
Учитывая применяемое в последние годы деление отраслей на относящиеся к реальному и финансовому секторам, совокупный налоговый потенциал суммируется из налогового потенциала отраслей реального сектора экономики и налогового потенциала отраслей финансового сектора экономики.
Принятое выделение в структуре хозяйственной системы страны важнейших многоотраслевых комплексов позволяет оценивать совокупный налоговый потенциал по сумме налоговых потенциалов агропромышленного, оборонно-промышленного, топливно-энергетического и других комплексов.
Необходимо также отметить, что в последнее время наиболее актуальным вопросом становится изучение налогового потенциала малого бизнеса (НПМБ), который вызывает наибольший интерес с точки зрения поиска резервов роста налогового потенциала. При этом под налоговым потенциалом малого бизнеса И.В. Вачуговым предлагается рассматривать объем налоговых поступлений от субъектов малого предпринимательства за отчетный год с учетом тенденций социального и экономического развития региона, изменений налогового климата, инвестиционной политики, динамики снижения (увеличения) административных барьеров и других факторов [].
г) По налогоплательщикам - физическим лицам и юридическим лицам региона, включая малые и средние предприятия. Исходя из данного классификационного критерия, следует различить налоговый потенциал налогоплательщиков - физических лиц и налоговый потенциал налогоплательщиков -юридических лиц (рис. 4).
Совокупный налоговый потенциал
I
НП
строительства
НП страхового и кредитного секторов
Рис. 4. Классификация налогового потенциала по налогоплательщикам
2. Определение налогового потенциала по экономическому состоянию региона в отдельности или страны в целом.
Т.Ф. Юткина в 1999 году в работе «Налоговедение: от реформы к реформе» разделяет налоговый потенциал на стратегический и тактический (или функциональный). Стратегический налоговый потенциал региона необходимо рассматривать как сумму налоговых доходов, максимально возможных к получению на территории региона, а тактический налоговый потенциал - как сумму налоговых доходов, возможных к получению в регионе при существующих налоговых ставках [4].
Придерживаясь данного классификационного критерия, следует различать стратегический и тактический (или функциональный) налоговый потенциалы, а в составе последнего - планируемый и фактический потенциалы (рис. 5).
Рис. 5. Классификация налогового потенциала по экономическому состоянию региона или страны [5]
Кроме того, планируемый налоговый потенциал можно рассматривать, используя подход И.В. Горского, как «...абстрактную финансовую категорию, выражающую некую оптимальную сумму налоговых сборов (оптимальное налоговое бремя) в условиях какой-то идеальной для конкретного региона налоговой системы» [6].
3. Определение налогового потенциала по величине налоговых доходов.
С точки зрения полноты включения в расчет налогового потенциала региона налоговых доходов, собираемых и остающихся в бюджете региона, выделяются полный и усеченный налоговые потенциалы. Так, можно рассматривать налоговый потенциал региона по всем налогам, собираемым в регионе, - полный потенциал. С другой стороны, его можно рассматривать только с учетом тех налогов, которые остаются в бюджете этого региона, - усеченный потенциал, или налоговый потенциал консолидированного бюджета субъекта РФ.
Данная классификация представляет собой особую важность, поскольку усеченный налоговый потенциал показывает сумму налоговых доходов консолидированного бюджета субъекта РФ, закрепленную за бюджетами анализируемых территорий (то есть совокупность налоговых поступлений в бюджет субъекта РФ и в бюджеты муниципалитетов), в то время как, основываясь на полном потенциале региона, можно оценить предполагаемый объем налоговых поступлений с территории определенного региона в консолидированный бюджет страны (рис.6).
Рис. 6. Классификация налогового потенциала по величине налоговых доходов
Таким образом, выбор для расчета конкретного вида налогового потенциала будет зависеть от того, какой объем налоговых поступлений с территории региона и в какой бюджет РФ зачисляется в определенный момент времени.
4. Определение налогового потенциала по стадиям процесса трансформирования налоговых ресурсов в налоговые доходы бюджетов разного уровня.
Изучая стадии воспроизводственного цикла налогового потенциала, то есть процесса трансформирования налоговых ресурсов в налоговые доходы
бюджетов разного уровня, Л.Л. Игонина, Д.Э. Кусраева обосновали выделение исходного и реализованного налогового потенциала (рис. 7) [7].
Налоговый потенциал
Исходный налоговый потенциал (налоговые ресурсы) условия трансформации налоговых ресурсов в налоговые доходы бюджета Реализованный налоговый потенциал (налоговые доходы бюджета)
Рис. 7. Классификация налогового потенциала с учетом стадий воспроизводственного цикла
По мнению Л.Л. Игониной и Д.Э. Кусраевой, степень эффективного использования налоговых ресурсов (реализации исходного налогового потенциала) и соответствующий этому Уровень результативности, оцениваемый по величине потенциальных и фактических налоговых доходов, определяется взаимосвязью с подсистемами общественного хозяйства, а именно:
- экономической подсистемой регионального воспроизводства, где генерируется добавленная стоимость, формируется и используется налоговый потенциал, реализуется его связь с воспроизводственным процессом;
- финансово-бюджетной подсистемой региона, где путем перераспределения добавленной стоимости осуществляется процесс трансформации налоговых ресурсов в налоговые доходы бюджета;
- системой межбюджетных отношений, задающей пропорции распределения налогового потенциала между бюджетами разных уровней [7].
5. В зависимости от степени реализации налогового потенциала и использования существующих резервов роста налоговых поступлений Е.С. Осипова выделяет реализованный и номинальный налоговые потенциалы [8].
Под реализованным (или фактическим) налоговым потенциалом Е.С. Оси-пова понимает сумму налоговых доходов бюджетов, внебюджетных социальных фондов, которая является фактически сложившимся показателем на определенную дату. Номинальный налоговый потенциал - потенциал с резервами роста налоговых поступлений (задолженность перед бюджетом, использованные не по целевому назначению льготы, инвестиционные налоговые кредиты, отсрочки, суммы налогов, доначисленные по результатам налоговых проверок и т. д.).
Резервы в действующих условиях Оптимизация распределения
Рис. 8. Классификация налогового потенциала по степени его реализации [8]
В более поздних работах Е.С. Осипова обосновала выделение, наряду с реализованным и номинальным, еще и вмененного и произведенного налогового потенциалов (рис. 8) [8].
Под произведенным налоговым потенциалом Е.С. Осиповой предлагается рассматривать характеристику экономического вклада субъекта федерации в формирование бюджетов всех уровней; в количественном измерении он представляет собой сумму всех видов начисленных налогов, подлежащих к уплате всеми хозяйствующими субъектами и физическими лицами. Под вмененным налоговым потенциалом предлагается рассматривать уровень экономического развития региона, предопределенный налоговым и бюджетным законодательством; его количественная оценка планируется в соответствии с действующим регламентом распределения доходов по уровням бюджетов.
6. По временному признаку большинство авторов выделяет текущий и перспективный налоговые потенциалы.
Основы данной классификации заложил И.А Майбуров, который указал, что если налоговый потенциал рассчитывать на определенный период в рамках данного года, то получится текущий налоговый потенциал, если на будущий период, то перспективный налоговый потенциал субъекта РФ. В последнем случае необходим учитывать планируемые изменения в налоговом законодательстве [8].
Классификация налогового потенциала по временному признаку должна выглядеть следующим образом (рис. 9):
а) текущий налоговый потенциал - налоговый потенциал, рассчитанный на текущий год (чаще рассчитывается на налоговый период);
б) перспективный налоговый потенциал - налоговый потенциал, рассчитываемый на периоды, следующие за текущим финансовым годом;
в) ретроспективный налоговый потенциал - налоговый потенциал региона, фактически рассчитанный с учетом динамики и тенденций предшествующего финансового года. Данный налоговый потенциал может служить отправной точкой для расчета текущего или прогнозного налогового потенциала с уче-
том текущих или планируемых изменений в действующем российском налоговом законодательстве, а также каких-либо существенных изменений в экономике региона.
Рис. 9. Классификация налогового потенциала по временному признаку
7. Определение налогового потенциала в зависимости от специфики и учета факторов, определяющих механизм его исчисления, различают действительный и безусловный налоговые потенциалы.
Данный подход впервые обоснован и развит в работах О.В. Толстой [9]. Разделение налогового потенциала на действительный и безусловный предопределено тем, что при оценке его величины не всегда представляется возможным учесть особенности хозяйственной системы региона, структуру его экономики и ряд других факторов.
С точки зрения О.В. Толстой, действительный налоговый потенциал - это налоговый потенциал, при определении которого учитываются уровень инфляции, проводимая региональная налоговая политика и иные особенности региона, в то время как под безусловным налоговым потенциалом понимается налоговый потенциал, при определении которого конкретные особенности региона не учитываются [10].
Самое большое влияние на величину налогового потенциала региона оказывает производственный потенциал территории, оцениваемый результатами экономической деятельности, предопределяющий, в конечном итоге, величину налогооблагаемой прибыли, стоимость имущества, доходы физических лиц, добавленную стоимость, созданную в результате производства и т.д.
Рис. 10. Классификация налогового потенциала в зависимости от специфики и учета факторов, определяющих механизм его исчисления
8. Определение налогового потенциала с учетом влияния или без учета влияния факторов окружающей среды (рис. 11).
П.Д. Бакинов предложил различать понятие налогового потенциала региона как абстрактную категорию, выражающую некую оптимальную сумму налоговых сборов в условиях какой-то идеальной для конкретного региона налоговой системы, и с практической позиции как показатель для расчета в реальной системе налогов [11].
В.В. Кузьменко, А.Ю. Корсун классифицировали факторы, влияющие на налоговый потенциал, в числе которых выделили и экологические - как состояние окружающей среды конкретного региона, что непременно должно быть учтено при планировании наращения величины налогового потенциала как ущерб, причиняемый природе [6].
По мнению Малолеткиной М.П. недостаточно сформировать налоговый потенциал территории, необходимо его реализовать в налоговые доходы территории с максимально возможной эффективностью. При этом природные ресурсы могут, как способствовать увеличению его величины (при условии, что ресурсы станут рассматриваться как потенциально возможное сырье), так и не влиять на его величину (если ресурсы не станут потенциальным сырьем).
Рис. 11. Классификация налогового потенциала с учетом влияния или без учета влияния экологического фактора
9. В зависимости от величины налоговой нагрузки выделяют максимальный, фактический и оптимальный налоговые потенциалы.
Величина налогового потенциала, с одной стороны, предопределена экономической структурой региона и характеризуется его обеспеченностью налогооблагаемыми ресурсами, признаваемыми налоговыми объектами или базами. С другой стороны, именно налоговый потенциал составляет ту материальную основу налоговых поступлений, которая служит базой для формирования доходной части бюджетов разного уровня, в том числе и регионального. От состояния налогового потенциала и эффективности его использования зависит экономическое и финансовое благополучие не только регионов, но и государства и общества в целом. Учитывая последнее, в зависимости от
величины налоговой нагрузки принято различать максимальный, фактический и оптимальный налоговые потенциалы (рис. 12).
Рис. 12. Классификация налогового потенциала в зависимости от величины налоговой нагрузки
10. В зависимости от способа оценивания выделяют «налоговый потенциал в теоретическом смысле» и «налоговый потенциал в фактическом смысле».
Анализируя финансовые характеристики и факторы, влияющие на величину налогового потенциала, А.В. Харитонов предложил рассматривать его, разделяя на исследуемый с теоретической точки зрения и налоговый потенциал в фактическом смысле (рис. 13) [15].
Рис. 13. Классификация налогового потенциала в зависимости от способа оценивания
При этом, по мнению А.В. Харитонова, налоговый потенциал с позиции первого подхода «...это совокупность налогов и сборов, которая может быть своевременно и в полном объеме уплачена налогоплательщиками с имеющейся налоговой базы региона в условиях налоговой системы, благоприятной для хозяйства страны»; с позиции второго «.это совокупность налоговых баз, функционирующих в пределах отдельной территории, а также недоплаченные платежи за прошедшие финансовые годы, способные трансформироваться в фактические налоговые поступления в условиях существующей налоговой системы».
11. Определение налогового потенциала с позиции количественного и качественного измерения.
Д.Н. Слободчиков и А.Е. Суглобов, поводя методологическую субординацию качественного и количественного анализа, пришли к выводу о необходимости определения налогового потенциала в количественном и качественном параметре (рис. 14) [10]. Последний рассматривается как система экономических отношений, характеризуемая следующими положениями:
- налоговый потенциал представляет собой часть финансового потенциала, входящего в состав экономического потенциала, а его роль состоит в возможности отчуждения части доходов (обеспечении финансовых потоков);
- налоговый потенциал предопределен способностью субъектов налоговых отношений по формированию объема законодательно установленных налоговых платежей;
- налоговый потенциал характеризуется совокупностью объектов налоговых баз, локализованных на рассматриваемой территории;
- величина налогового потенциала формирует ресурсы воспроизводства собственности, экономического потенциала в целом, а, следовательно, и величину налогового потенциала предстоящих периодов [15].
Рис. 14. Классификация налогового потенциала с позиции количественного и качественного измерения
Обобщая приведенные выше и другие подходы к классификации видов налогового потенциала, можно их представить в виде следующей группировки (табл. 1).
Таблица 1
Подходы к систематизации налогового потенциала
Налоговый потенциал Авторы
Региона; конкретного налога Саакян Р.А.
В широком смысле; в узком смысле Матрусов Н.Д., Коломиец А.Л., Кириллова О.С., Мельник А. Д.
Фактический; оптимальный Архипцева Л.М.
Стратегический; функциональный Юткина Т.Ф., Лобова Ю.А.
Абсолютный; относительный Юткина Т.Ф.
Экономической системы; хозяйст- Ханафеев Ф.Ф.
вующего субъекта
В стратегическом аспекте; Попенков Д.Р.
в тактическом аспекте
В масштабах страны; региона Рощупкина В.В.
Следует отметить, что каждый из многочисленных критериев классификации налогового потенциала региона имеет свою ценность и в определенных случаях может найти применение на практике в зависимости от целей и задач проводимого исследования.
В западной практике прототипом российского понятия налогового потенциала и одновременно синонимом считается термин «tax capacity» - «налогоспособность» (или «налоговая емкость»). Однако его использование за рубежом обычно ограничивается уровнем хозяйствующего субъекта. Хотя и имеются исследования, использующие термин «tax capacity» для описания налогового потенциала государства и его субъектов, а также моделирующие оценку налогоспособности на государственном и региональном уровнях. В связи с этим различают общий налоговый потенциал и потенциал отдельного налога [4].
В мировой практике под налоговым потенциалом территории принято понимать потенциальный бюджетный доход на душу населения, который может быть получен органами власти за определенный промежуток времени (обычно - финансовый год) при применении единых на всей территории страны условий налогообложения (т.е. путем стандартизации налоговых баз и ставок). Выделяя из совокупности налогооблагаемых ресурсов или источников бюджетных доходов часть, относящуюся к бюджетной компетенции определенных органов власти, говорят о доходном (налоговом) потенциале бюджетов соответствующих уровней власти [4].
Таким образом, в трактовке зарубежных ученых налоговый потенциал определяется, прежде всего, как «способность» налоговой системы, т.е. характеризует преимущественно результативный аспект ее функционирования.
Изучение и анализ научных трудов отечественных исследователей по вопросам налогового потенциала показали, что современная интерпретация данного термина представлена многочисленным разнообразием теоретических подходов, многоаспектностью использования категории «налоговый потенциал» и отсутствием однозначности его трактовки. Последние разработки в этой сфере раскрывают все новые возможности налогового потенциала как такового и уменьшают неопределенность, неясность сущности данного понятия. Исследуются не только вопросы формирования и реализации налогового потенциала, но и проблемы его расчета, оценки и прогнозирования.
Учитывая разнообразие подходов необходимо рассматривать налоговый потенциал с позиций системного подхода, основываясь на понимании того, что налоговый потенциал одновременно выступает элементом налогово-
бюджетной политики государства и сам состоит из множества взаимосвязанных частей. В связи с чем при определении налогового потенциала должны учитываться все факторы, позиции, процессы, имеющие отношение к формированию, реализации и оценке налогового потенциала региона.
Величина налогового потенциала, с одной стороны, предопределена экономической структурой региона и характеризуется его обеспеченностью налогооблагаемыми ресурсами, признаваемыми налоговыми объектами или базами. С другой стороны, именно налоговый потенциал составляет ту материальную основу налоговых поступлений, которая служит базой для формирования доходной части бюджетов разного уровня, в том числе и регионального. От состояния налогового потенциала и эффективности его использования зависит экономическое и финансовое благополучие не только регионов, но и государства и общества в целом.
Литература
1. Бакинов П.Д. Внешние и внутренние факторы реализации налогового потенциала субъекта РФ. - Волгоград: Изд-во Волгогр.гос.ун-та, 2002. - С.24
2. Вачугов И.В. Налоги и налоговый потенциал региона. - Нижний Новгород: Изд-во О.В. Гладкова, 2003. - С.40
3. Горский И.В. Налоговый потенциал в механизме межбюджетных отношений // Финансы. - 1999. - №6. - С.28
4. Давыдова Л.В., Фокина О.Г. Сравнительная характеристика и выбор метода оценки налогового потенциала региона //Финансы и кредит. - 2010. - №5. - С.15
5. Игонина Л.Л., Кусраева Д.Э. Налоговый потенциал региона: эффективность реализации и факторы роста: монография. - Краснодар, 2010. - С.17-19
6. Кузьменко В.В., Корсун А.Ю. Факторы, определяющие налоговый потенциал территории // Вузовская наука - Северо-Кавказскому региону: материалы XIII Научно-технической конференции. Т. 3. Экономика. - Ставрополь: Изд-во СевКавГТУ, 2009. - 190 с.
7. Майбуров И.А. Налоги и налогообложение: учебник. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2009. - 519 с.
8. Осипова Е.С. Налоговый потенциал в системе налоговых отношений // Налоги. - 2006. - №3. - С.6-11
9. Паскачев А.Б. Налоговый потенциал экономики России. - Москва: Издательский дом «МЕЛАП», 2001. - С.141
10. Слободчиков Д.Н., Суглобов А.Е. Оценка налогового потенциала: опыт субъектов Российской Федерации // Проблемы теории и практики управления. -2009. - № 8. - С. 13-34
11. Слободчиков Д.Н., Суглобов А.Е. Экономическое содержание налогового потенциала в современных моделях экономического развития // Налоги и налогообложение. - 2009. - № 7. - С. 24-37
12. Составлено авторами на основе источника: Юткина Т.Ф. Налоговедение: от реформы к реформе. - Москва: ИНФРА-М, 1999. - С. 81-82
13. Толстая О.В. Налоговый потенциал региона и его развитие: диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук. - Москва, 2010. - 223 с.
14. Толстая О.В. Особенности формирования налогового потенциала региона и основные направления его дальнейшего развития (на примере республики Бурятия) // Финансы и кредит. - 2009. - № 34 (370) сентябрь. - С. 70-80
15. Харитонов А.В. Оценка налогового потенциала региона: диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук. - Санкт-Петербург, 2011. -179 с.
16. Юткина Т.Ф. Налоговедение: от реформы к реформе. - Москва: ИНФРА-М, l999. - С. 81.
Слепнева Людмила Романовна, доктор экономических наук, профессор, ВосточноСибирский государственный университет технологий и управления, (3012) 213433.
Slepneva Lyudmila Romanovna, doctor of Economics, East-Siberian State University of Technology and Management, (3012)213433.
