CC BY
34
Бухгалтерский учет в бюджетных Accounting in Budgetary
и некоммерческих организациях 22 (2016) 12-15 and Non-Profit Organizations
ISSN 2311-9411 (Online) Учет в государственных (муниципальных) учреждениях
ISSN 2079-6714 (Print)
ПОРЯДОК ОТРАЖЕНИЯ УЧРЕЖДЕНИЕМ ОПЕРАЦИЙ ПО НАЧИСЛЕНИЮ И ПЕРЕЧИСЛЕНИЮ НДС ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ГОСУДАРСТВЕННОГО ИМУЩЕСТВА
Ирина Николаевна САПЕТИНАЯ% Мария Юрьевна МИЛЛИАРД
a эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
b рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
История статьи: Аннотация
Принята 24.10.2016 В статье рассмотрен порядок отражения учреждением (органом власти) операций по
Одобрена 28.10.2016 начислению и перечислению НДС при реализации государственного имущества, а
также какой код вида расходов и статью классификации операций сектора государственного Ключевые слова: НДС, управления (КОСГУ) следует использовать к счету 140100 в данной ситуации.
государственное имущество, договор, перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения, органы власти, субъект РФ
Пример. Органом власти субъекта РФ осуществлена реализация объектов недвижимого имущества (имущество казны). Покупателем государственного имущества является физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем (ИП). Стоимость имущества указана в договоре с учетом налога на добавленную стоиость (НДС). По условиям договора денежные средства (задаток) физическое лицо перечисляет на счет по учету средств, поступающих во временное распоряжение.
Рассмотрим порядок отражения учреждением (органом власти) операций по начислению и перечислению НДС при реализации государственного имущества, а также какой код вида расходов и статью классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ) следует использовать к счету 140100 в данной ситуации?
Расходы на уплату органом власти налога на добавленную стоимость отражаются по виду расходов 852 «Уплата прочих налогов, сборов и иных платежей» и по статье 290 «Прочие расходы» КОСГУ. В 15-17 и в 24-26 разрядах номера счета 140120 подлежат отражению код вида расходов 852 и статья 290 КОСГУ соответственно.
Перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения и освобождаемых от обложения налогом на добавленную стоимость, содержится
соответственно в п. 2 ст. 146 и ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации и является исчерпывающим. Операции по реализации имущества казны физическим лицам в данном перечне не поименованы, следовательно, они признаются объектом обложения НДС.
Органы власти (местного самоуправления) прямо не указаны в ст. 143 Налогового кодекса Российской Федерации как плательщики НДС. Однако наличие специальной нормы подп. 4 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации, которой установлено, что не является объектом налогообложения НДС выполнение работ (оказание услуг) органами власти (местного самоуправления), позволяет сделать вывод: в некоторых ситуациях и органы власти (местного самоуправления) должны исчислять и уплачивать налог в бюджет. Одним из таких случаев является реализация имущества казны физическим лицам, не имеющим статуса ИП.
В силу положений п. 3 ст. 161 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации муниципального имущества, не закрепленного за м у н и ц и п а л ь н ы м и п р е д п р и я т и я м и и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговыми агентами по НДС признаются покупатели указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.
Из приведенной нормы следует, что физические лица в данном случае выполнять обязанности налогового агента не могут.
Порядок исчисления и уплаты НДС в ситуации, когда покупателем имущества казны выступает физическое лицо, не являющееся ИП, положениями главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не урегулирован.
Однако специалисты уполномоченных органов, рассматривая вопрос об уплате НДС при реализации физическим лицам имущества, составляющего казну публично-правового образования, приходят к выводу, что перечисление налога в бюджет, исчисленного при реализации на территории РФ имущества, возлагается непосредственно на органы власти (местного самоуправления), осуществляющие операции по реализации имущества (см. письма Минфина России от 14.08.2013 № 03-07-11/33075, от 27.07.2012 № 03-07-11/198, от 14.05.2012 № 03-0711/142, от 25.04.2011 № 03-07-11/107, от 16.02.2011 № 03-07-11/33, от 18.01.2011 № 03-07-11/11, от 19.08.2009 № 03-07-14/88, ФНС России от 13.07.2009 № ШС-22-3/562@). Аналогичной позиции придерживаются и судебные органы (см., например, постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2016 № 11АП-4442/16, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2016 № 07АП-2870/16, Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 05.05.2016 № Ф02-1895/16 по делу № А19-9984/2015).
Налоговая база при реализации имущества, составляющего имущество казны, определяется расчетным путем (п. 4 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации), исходя из того, что стоимость реализуемого имущества включает НДС, если в договоре и (или) в отчете об оценке прямо не указано, что рыночная стоимость имущества определена без НДС (см. постановление Президиума ВАС РФ от 18.09.2012 № 3139/12, смотрите также постановления ФАС Уральского округа от 30.04.2014 № Ф09-1870/14, Семнадцатого Арбитражного апелляционного суда от 26.12.2013 № 17АП-14744/13).
В письме Минфина России от 26.07.2013 № 03-0714/29784 указано, что при реализации имущества о р г а н и з а ц и я м и и н д и в и д у а л ь н ы м предпринимателям, в том числе признаваемым субъектами малого и среднего предпринимательства, а также физическим лицам, н е я в л я ю щ им с я и н д и в и д у ал ь н ы м и предпринимателями, осуществляемой как в
соответствии с Федеральным законом от 22.07.2008 № 159-ФЗ «Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого с уб ъ е кт ам и м ал о го и с р е д не го предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», так и Федеральным законом от 21.12.2001 № 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества», цена имущества исчисляется исходя из рыночной стоимости, то есть независимо от порядка налогообложения НДС, применяемого в отношении указанного имущества.
Казенные учреждения при формировании номеров счетов бюджетного учета используют коды бюджетной классификации в соответствии с требованиями:
• п. 21 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н;
• Приложения № 1 «План счетов бюджетного учета» к Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, далее -Инструкция № 162н;
• Приложения № 2 «Порядок включения кода бюджетной классификации Российской Федерации при формировании номера счета бюджетного учета» к Инструкции № 162н.
Согласно абз. 4 п. 2 Инструкции № 162н формирование 1-17 разрядов номера счета Плана счетов бюджетного учета осуществляется в соответствии с приложением № 2 к Инструкции № 162н, если иное не предусмотрено данной инструкцией.
В соответствии с Приложением № 2 к Инструкции № 162н при формировании 1-17 разрядов номеров счета 040120000 указываются 4-20 разряды кода классификации расходов бюджета (код раздела, подраздела, целевой статьи, вида расходов (15-17 разряды).
В 24-26 разрядах номера счета Рабочего плана счетов казенными учреждениями отражаются коды к л ас с и ф икац ии о п е р ац и й с е кто р а государственного управления (КОСГУ).
Перечень и правила применения единых для бюджетов бюджетной системы РФ групп, подгрупп и элементов видов расходов приведены в подп. 5.1 раздела III «Классификация расходов бюджетов» Указаний, утвержденных приказом
Минфина России от 01.07.2013 № 65н (далее -Указания № 65н).
Расходы по уплате задолженности ( не до им ки) п о нало гам (включаемым в состав расходов) и сборам, за исключением налога на имущество организаций и земельного налога, отражаются по виду расходов 852 «Уплата прочих налогов, сборов и иных платежей». Согласно Указаниям № 65н уплата налога на добавленную стоим о сть в части о бяз ате ль ств государственных казенных учреждений отражается по статье 290 «Прочие расходы» КОСГУ.
Таким образом, в 15-17 и в 24-26 разрядах номера счета 140120 в рассматриваемой ситуации должны быть отражены код вида расходов 852 и статья 290 КОСГУ соответственно.
В соответствии с положениями Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, операции по начислению и уплате НДС от реализации государственного имущества казны физическому лицу должны быть отражены в учете органа власти с применением следующих бухгалтерских записей:
• Дебет КРБ 00000000000000852140120290 Кредит КРБ 00000000000000852130304730 -
начислен НДС при реализации имущества казны;
• Дебет КРБ 00000000000000852130304830 Кредит КРБ 00000000000000852130405290 -
перечислен НДС в бюджет.
Отметим, что указанная схема корреспонденций отражена также в уже приведенном по тексту письме Минфина России от 14.08.2013 № 03-0711/33075.
Обратите внимание, что в случае, если покупателем соответствующего государственного (муниципального) имущества является физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, средства от реализации указанного имущества могут быть зачислены на открытый в установленном порядке соответствующему получателю средств бюджета лицевой счет, предназначенный для учета операций со средствами, поступающими во временное распоряжение получателя бюджетных средств, для перечисления доходов от реализации указанного имущества и суммы налога на добавленную стоимость в установленном порядке на счет, открытый соответствующему органу Федерального казначейства на балансовом счете № 40101 «Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации», для последующего их перечисления в соответствующий бюджет (см. письмо Минфина России от 28.10.2015 № 03-07-14/61825).
Поэтому в данной ситуации органу власти субъекта Российской Федерации для уплаты НДС должны быть доведены в установленном порядке лимиты бюджетных обязательств по виду расходов 852 «Уплата прочих налогов, сборов и иных платежей» (см. также письмо Минфина России от 02.08.2012 № 02-03-09/3040).
Список литературы
1. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 145-ФЗ.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
4. О приватизации государственного и муниципального имущества: Федеральный закон от 21.12.2001 № 178-ФЗ.
5. Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации: Федеральный закон от 22.07.2008 № 159-ФЗ.
6. Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных
(муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н.
7. Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 06.12.2010 № 162н.
8. Письмо Минфина России от 19.08.2009 № 03-07-14/88.
9. Письмо Минфина России от 18.01.2011 № 03-07-11/11.
10. Письмо Минфина России от 16.02.2011 № 03-07-11/33.
11. Письмо Минфина России 25.04.2011 № 03-07-11/107.
12. Письмо Минфина России от 14.05.2012 № 03-07-11/142.
13. Письмо Минфина России от 27.07.2012 № 03-07-11/198.
14. Письмо Минфина России от 26.07.2013 № 03-07-14/29784.
15. Письмо Минфина России от 02.08.2012 № 02-03-09/3040.
16. Письмо Минфина России от 14.08.2013 № 03-07-11/33075.
17. Письмо Минфина России от 28.10.2015 № 03-07-14/61825).
18. Письмо ФНС России от 13.07.2009 № ШС-22-3/562@.
19. Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 05.05.2016 № Ф02-1895/16 по делу № А19-9984/2015.
20. Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2016 № 11АП-4442/16.
21. Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2016 № 07АП-2870/16.
22. Постановление Президиума ВАС РФ от 18.09.2012 № 3139/12.
23. Постановление Семнадцатого Арбитражного апелляционного суда от 26.12.2013 № 17АП-14744/13.
24. Постановление ФАС Уральского округа от 30.04.2014 № Ф09-1870/14.
