CC BY
27
ния и исследования налоговых поступлений в государственный бюджет и численности физических лиц-предпринимателей. Рассмотрены вопросы становления и развития механизма налогообложения предпринимательской деятельности в Украине.
Ключевые слова: анализ, математическое моделирование, регрессионный анализ.
Hirska O., Tsehelyk G. The Analysis and Forecasting of Business Tax Revenues to Ukraine's Budget
The efficiency of Ukraine's tax system is analysed for the last few years. The analysis of the dynamics of natural persons - entrepreneurs and dynamics of tax revenues from individuals - entrepreneurs is conducted with the help of mathematical modeling, the unknown parameters are calculated by the method of least squares. The regression analysis for the prediction and research of tax revenues to the state budget and the number of individuals - entrepreneurs is applied. The question of formation and development of the business taxation mechanism in Ukraine is considered.
Key words: analysis, mathematical modeling, regression analysis, tax system, tax revenues.
УДК 657.922:658.2 7 Доц. 1.1. Демко, канд. екон. наук -
Львiвський тститут баншвськог справи УБСНБУ
ОСОБЛИВОСТ1 В1ДОБРАЖЕННЯ РЕЗУЛЬТАТШ ПЕРЕОЦ1НЮВАННЯ ОСНОВНИХ ЗАСОБ1В В БУХГАЛТЕРСЬКОМУ ОБЛ1КУ
Розкрито особливост бухгалтерського облшу основних засобiв. Обгрунтовано не-обхщшсть гармошзаци фшансового та податкового облшу та !х наближення до мiжна-родних стандарйв бухгалтерського облшу. Проаналiзовано процес переоцшювання основних засобiв шдприемства та вщображення !! результапв в облжу вщповщно до вста-новлених вимог i мiжнародних стандарпв. Розглянуто визначення справедливо! вартос-т основних засобiв пiд час переоцiнювання активов шдприемства для цшей бухгалтерського облшу i з'ясовано необхiднiсть встановлення справедливо! вартостi основних засобiв як важливого етапу пiд час переходу бухгалтерського облшу на мiжнароднi стандарти.
Ключовi слова: мiжнароднi стандарти бухгалтерського облiку, основш засоби, переоценка, справедлива вартють, положення (стандарт) бухгалтерського облжу, податко-вий облiк, Податковий кодекс.
Система бухгалтерського облшу виступае джерелом шформацп, яка необидна керiвництву шдприемства та зовшшшм користувачам для своечасного прийняття рiшень i реагування на вплив зовнiшнiх та внутрiшнiх факторiв. Здiйснення господарських операцiй на пiдприемствi потребують наявностi як-найточнiшоí шформацп про варткть основних засоб1в. Саме тому процес переоцшювання е дуже важливим i водночас складним та трудомiстким, що зумов-лено складшстю методологií вiдображення в облшу результапв переоцшю-вання з використання нових економiчних термiнiв, якi ускладнюють формулю-вання положень нормативних акпв, породжують суперечностi мiж 1х нормами.
Вагомий внесок у розробку теоретичних i методичних рекомендацiй що-до виртення проблем ощнки та переоцшки основних засобiв зробили вичиз-няш та зарубiжнi науковцi: М.Т. Бшуха, Ф.Ф. Бутинець, С.Ф. Голов, А.П. Гршь-ко, ГГ. Кiрейцев, М.В. Кужельний, В.Г. Л^ик, Н.М. Малюга, М.Ф. Огiйчук, Я.В. Соколов, В В. Сопко, Л.К. Сук, В.Я. Савченко, Н.М. Ткаченко, А Д. Шеремет. Метою е дослвдження питань гармошзацп фшансового та податкового облшу основних засоб1в в умовах штеграцп та стандартизацп облiку з мiжнарод-ними стандартами бухгалтерського облiку.
В умовах ринкових ввдносин результати дiяльностi кожного шд-приемства значною мiрою залежать вiд наявносп та стану основних засобiв, якi забезпечують економiчну самоспйнкть суб'екта господарювання i конкурен-тоспроможшсть його продукцп, визначають технiчний та технолопчний рiвень виробництва. Ринкова система управлшня потребуе бiльш комплексно1 шфор-мацií щодо наявних основних засобiв. Практична дiяльнiсть пiдприемств сввд-чить, що облiк основних засобiв ще бшьше ускладнився [2]. Усшшнкть управ-лiння основними засобами шдприемства можна розглядати з позицií ефектив-ностi 1хнього використання в господарському оборотi.
Переоцiнка основних засобш як шструмент збереження економiчноí цш-носп активiв пiдприемства забезпечуе вiдображення реально!' ринково!' вартостi активiв у бухгалтерскому облiку i фiнансовiй звiтностi. И проведения е склад-ним i багаторiвневим процесом, що пiдтверджуеться значними затратами працi на всiх етапах його здшснення: вiд обгрунтованосп прийняття рiшения про пе-реоцiнювания до визначення його кiнцевих результатiв.
Дощльнкть переоцiнювания варто розглядати з рiзною метою, i не тiльки для ввдображення реально! вартостi основних засобiв у регiстрах бухгал-терського облшу, а i для визначення сум нарахування амортизацií. Змiна вар-тосп основних засобш безпосередньо впливае на змшу розмiру амортизацiйних вiдрахувань, ят формують iнвестицiйнi ресурси пiдприемства.
Крш цього, неправильна оцiнка основних засобш може спричинити такi негативнi наслдаи, як неточне нарахування амортизацií, а зввдси - викривлення собiвартостi продукцп, робiт i послуг, а отже, i показниюв доходностi, рентабельной пiдприемства, що може призвести до неправильних висновкiв пiсля аналiзу дiяльностi шдприемства i, як наслiдок, прийняття неправильних управ-лiнських рiшень.
Платники податку всiх форм власностi мають право проводити пере-оцiнку об'екпв основних засобш, застосовуючи щорiчну шдексащю вартостi основних засобш, що амортизуеться, та суми накопичено1 амортизацií на коефь цiент iидексацií, який визначаеться за формулою
К/=(/ (а-1) -10): 100,
де /(а-1) - шдекс шфляцл року, за результатами якого проводиться шдексащя. Якщо значення К не перевищуе одиницi, то шдексащя не проводиться [1].
Хоча результати iидексацií збшьшують первiсну вартiсть основних засо-бiв на початок наступного року, з метою амортизацц за П (С) БО переощнка проводиться на шших засадах. П(С)БО7 " Основнi засоби" визначае критерií вщ-несення ремонтних витрат на збшьшення первiсноí вартостi об'ектш основних засобш. До них вiдноситься вплив проведених ремонтних робiт на майбутнi економiчнi вигоди вiд використання об'екта. Зпдно з Податковим кодексом, критерiй майбутшх економiчних вигод також застосовуеться, при цьому вста-новлюеться вартiсний критерш. Так, первiсна вартiсть основних засобiв збшь-шуеться на суму витрат, пов'язаних iз ремонтом та полшшенням об'ектiв основних засобш (реконструкщя, модифiкацiя, добудова), що приводить до зростання майбутнiх економiчних вигод, первкно очiкуваних вiд використання об'ектш у сум^ що перевищуе 10 % сукупно1 балансово1 вартостi всiх груп основних засо-
б1в, що шдлягають амортизацц, на початок званого податкового року з в1дне-сенням суми полшшення на об'ект основного засобу [2].
Серед основних проблем, пов'язаних 1з переоцшкою основних засоб1в, можна видшити:
• неузгоджетсть законодавчих акив, якi регулюють бухгалтерське вщображення переоцiнки об'екта основних засобiв;
• недобросовiсне переощнювання основних засобiв призводить до викривлення вартостi активiв та фiнансового результату д1яльноси;
• переоцшка потребуе додаткових витрат пращ через необхщтсть постiйного контролю за змшою справедливо!' вартосп, а також визначення залишково!' вар-тоста, яка не е в обл^ самостшною величиною;
• вiдсутнiсть едино!' методики вщображення переоцiнки основних засобiв у бухгалтерскому обл^, зокрема в частит складання регiстрiв облiку. Вщображення в бухгалтерскому облшу переоцшки основних засоб1в також спричинюе проблемш питання. Одним 1з таких е неузгоджешсть понятшно-го апарату, який використовуеться в нормативнш та науковш л1тератур1, зокрема термшв: "основний зас1б", "основний фонд" та "переоцшка", "шдексащя". Позитивним моментом стосовно ще! проблеми було ушфшащя поняття " основш засоби", оскшьки до набування чинносп Податкового кодексу Украши [1] при податкових розрахунках вживалося поняття "основш фонди". У нормативних документах, як1 регламентують податков1 розрахунки шдприемства, замкть поняття "переоцшка", зазначено поняття 'Чндексащя основних засоб1в". Зазначеш термши не е тотожними ш за змктовим наповненням, ш за цшями проведения. Вщображення переоцшки (дооцшки, уцшки) об'екта основних засоб1в у бухгалтерскому обл1ку не отримуе вщображення у податкових розрахунках.
Незважаючи на кроки держави щодо гармошзацл бухгалтерського та податкового обл1ку основних засоб1в, можна зробити висновок, що !х методолопчна основа в переважнш бшьшосп збтаеться, але арифметичш суми за групами основних засоб1в будуть в1др1знятися. Тому необхвдно розглянути трактування поняття "основних засоб1в" вщповщно до нормативних та законодавчих акт (табл.).
Табл. 1. Трактування поняття "основш засоби "
Положения (стандарт) бухгалтерського об-лшу 7 "Основнi засоби" Основнi засоби - матерiальнi активи, якi пiдприeмство утримуе з метою використання !х у процес виробництва або постачання товарiв, надания послуг, здавання в оренду шшим особам або для здшснення адмшютра-тивних i соцiально-культурних функцiй, очжуваний строк корисного використання (експлуатащ!) яких бшьше одного року (або операцшного циклу, якщо вiн довший за рiк).
Податковий кодекс Украши (пп. 14.1.138 ст. 14) Основнi засоби - матерiальнi активи, у тому чист запаси корисних копа-лин наданих у користування дшянок надр, що призначаються штатником податку для використання у господарськж дiяльностi штатника податку, вартiсть яких иеревищуе 2500 гривень i поступово зменшуеться у зв'язку з фiзичним або моральним зношенням та очжуваний строк корисного використання (експлуатащ!) яких з дати введення в експлуатащю становить по-над один рж (або операцшний цикл, якщо вiн довший за рж).
Мiжнароднi стандарты бухгалтерського облшу 16 Основнi засоби - це матерiальнi об'екти, що !х: а) утримують для використання у виробницв або иостачаинi товар1в чи наданш послуг для надання в оренду або для адмшстративних щлей; б) використовувати-муть, за очшуванням, протягом бiльше одного перiоду.
Зпдно МСБО 16, передбачено можливкть об'еднання окремих незнач-них активш в один об'ект основних засобiв, нацiональнi стандарти таку можли-вiсть виключають. Також важливою вiдмiннiстю серед необоротних активiв, облiк яких регулюеться П(С)БО7, значаться й iншi необоротнi матерiальнi акти-ви. У мiжнародних стандартах тако1 облiковi категорií не мае [3].
Щодо основних засобiв у Податковому кодексi введено iстотнi новацií. Зпдно зi ст. 145, основнi засоби подалено на 16 груп, замкть колишнiх чотирьо-х. Вiдмiннiсть полягае у тому, що встановленi мшмально допустимi строки ко-рисного використання. Тобто строк використання окремих груп основних засо-бiв не може бути менший, нiж це встановлено ст. 145 Податкового кодексу. Наприклад, для машини та обладнання група 4 мiнiмально допустимий строк корисного використання - 10 ротв. Якщо за облiковою полiтикою шд-приемства вiн становить 5 роюв, то цей строк не годиться для податкового обль ку. Дос облiк вiвся за групами, а не пооб'ектний облш. Правила переходу на пооб'ектний облш станом 01.04.2011 р. зазначено у п.6 тдроздшу 4 "Перехвд-них положень" Податкового кодексу Украши, проте на практищ зробити це майже неможливо, оскшьки пропонуеться зовсiм протилежний пiдхiд [1].
Наступним проблемним питаниям е ввдсутнкть единих рекомендацiй щодо визначення порогу ктотносп переоцiнювання та розрахунку справедливо! вартосп об'екта основних засобiв. У П(С)БО7 "Основнi засоби" [2] зазначено, що шдприемство може переоцшювати основнi засоби у випадку, якщо за-лишкова вартiсть цього об'екта ктотно вiдрiзияеться вiд його справедливо! вар-тостi на дату балансу. У Податковому кодека Украши [1], зокрема в ст. 146 п. 21, зазначено, що варткть основних засобiв повинна щорiчно шдексуватися, якщо коефщкнт iндексацií перевищуе одиницю, тобто якщо ршень iнфляцií в кра-1ш перевищуе 110 % на ргк. Така частка мае економiчне обгрунтування, харак-теризуючи перехiд iнфляцií ввд помiрних до зростаючих темпiв. Зпдно з п. 7 "Методичних рекомендацш з бухгалтерського облiку основних засобiв" [5], порогом iстотностi для переощнювання об'ектiв основних засобiв може приймати-ся величина, що дорiвнюе 1 % чистого прибутку (збитку) тдприемства, або величина, що дорiвнюе 10 % вiдхиленню залишково!' вартостi об'ектiв основних засобш вiд 1х справедливо* вартостi.
Проте жодним нормативним документом не обумовлено яким саме шляхом необхвдно визначати чи дiйсно залишкова вартiсть на 10 % вiдрiзияеться вщ справедливо1. Тому зазвичай керiвнику шдприемства доводиться створюва-ти експертну комкда, що доволi часто робить витрати на визначення справедливо!, а вiдповiдно, i переоцiненоí вартостi бшьшими, нiж користь вiд цiеí ш-формацл [4]. Згiдно з наявним порядком, у разi переоцшки об'екта основних за-собiв на ту саму дату здшснюеться переоцшка всiх об'ектiв групи основних за-собiв, до яко1 належить цей об'ект.
Суперечливим е питання щодо визначення сутi само* справедливо* вар-тостi. Значення термiна "справедлива варткть" у П(С)БО 7 не наводиться. З усх стандартiв бухгалтерського облшу Украши його визначення можна знайти тшьки у П (С) БО 19 "Об'еднання шдприемств" [2], у якому зазначено, що справедлива варткть - це сума, за якою можна здшснити обмш активу або оплату зобов'язання внаслiдок операцп мiж обiзнаними, зацiкавленими та незалежними
сторонами. Проте i наведене визначення не дае вичерпно* вiдповiдi на те, в яко-му порядку варто визначати справедливу вартiсть об'екта основних засобiв. А-дже, щоб достеменно дiзнатися чи вiдрiзияеться залишкова вартiсть об'екта основних засоб1в вiд його справедливо* вартосп бшьш нiж на 10 %, треба здiйснити ощнку цього об'екта. Виходячи з вимог П(С)БО7, тдприемство зо-бов'язане щоквартально здiйснювати оцiнку окремих об'ектiв основних засоб1в з кожно1 групи основних засобiв, щоб, порiвиявши визначену справедливу вар-тiсть цих актив1в з íхньою залишковою вартiстю, вирiшити чи треба здшснюва-ти переоцiнку, i якщо треба, то яких саме груп об'ектiв основних засобiв. Зрозу-мшо, що сьогоднi на практищ це вкрай обтяжливо для шдприемства щодо фi-нансових витрат та витрат часу.
Ще однiею проблемою е вщображення результат переоцiиювания в бухгалтерському та податковому облiку. Переощнювання основних засоб1в передуем вщображаеться на показниках балансу. Вiдповiдно до П(С)БО 7, сума дооцiнки залишково1 вартостi об'екта основних засоб1в включаються до складу додаткового капiталу, а сума ущнки - до складу витрат. Однак iз цього правила е винятки, визначенi цим же П(С)БО 7. Фактично, порядок вщображення в бухгалтерському (фiнансовому) облжу результат уцiнки або дооцiнки залежить вiд того, чи проводилася переощнка об'екта основних засоб1в ранiше.
У податковому облжу пiд час переощнювання основних засоб1в валовi доходи i валовi витрати не виникають. Вплив на величину валових доходов i витрат буде мати тiльки проведення iндексацií основних засобiв, яка е правом платнитв податку, а не 1х обов'язком.
Однак не вс науковцi погоджуються з тим, що запропонована в П(С)БО7 методология ввдображення в облiку результатiв переоцiнювания е до-щльною для застосування. У мiжнароднiй практицi такий метод переощнювання мае сенс тому, що це пов'язано з чинною в зарубiжних крашах системою оподаткування, яка базуеться на даних бухгалтерського облшу. В Украíнi ж бухгалтерський i податковий облiк у розрiзi переощнки взагалi шяким чином не пов'язаш, кр1м цього, вiдмiнностi мiж ними поглиблюються [4].
Переоцiнка, що проводиться за нормами бухгалтерського облшу, для норм податкового облжу (шд час розрахунку балансово1 вартостi основних фонщв та нарахування амортизацií) не враховуеться, як i в бухгалтерському об-лiку iидексацiю основних фонщв не вiдображають [4].
Проблема висвилення вiдмiнностей фiнансового i податкового облжу основних засобiв е актуальною i практично значущою, тим бiльше, що досввд економiчно розвинених зарубiжних краш переконуе у доцiльностi iснування обох шдсистем бухгалтерського облiку, оск1льки кожна з них забезпечуе вимо-ги окремих вид1в звiтностi - фшансово1 i податково1, вiдмiннiсть мiж якими ду-же iстотна. Таким чином, необхiдною е подальша гармонiзацiя положень бухгалтерського i податкового облiку основних засобiв для усунення подвшного вiдображения та скорочення облiкових робгг.
Отже, основнi засоби становлять головну частину матерiально-технiчноí бази будь-яко1 галузi чи пiдприемства. На основi шдвищення ефективностi íх використання зб1льшуеться економiчний потенцiал i виробничi можливостi га-лузi, п1двищуеться технiчний рiвень виробництва.
На n№TaBi ан^зу Податкового кодексу Украши, МСБО 16 та П(С)БО7 можна зазначити, що вiдповiднi нормaтивнi документи, поряд i3 то-тожними, мiстять вщмшш положения. Кр1м цього, цi документи мають надава-ти користувачам шформацда щодо змiн у склaдi основних засобгв протягом пе-рiоду та розкриття шформацп про залишки на звггну дату, тому вони не повин-нi суперечити один одному.
Наявна методология, хоча i розроблена з урахуванням особливостей за-рубiжного податкового законодавства, е досить складною i заплутаною, тому нагальним залишаеться питання щодо завершення процесу нормативного вре-гулювання всiх слабких сторш процесу облiку переоцiнювaння основних засо-бiв, з урахуванням пропозицiй провiдних нaуковцiв краши.
Лiтература
1. Податковий кодекс Украши вiд 06.07.2012 р., № 5180-VI. 1з змшами, внесеними згiдно з Наказами Мiнфiну. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://zakon.rada.gov.ua/.
2. Положения (стандарт) бухгалтерського облжу 7 "Основнi засоби" вiд 31.05.2012 р., № 658. Ь змшами, внесеними згiдно з Наказами Мшфшу. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://zakon.rada.gov.ua/.
3. Мiжнароднi стандарти бухгалтерського облжу 16. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/929_014.
4. Кадацька А.М. Проблемы питання облжу переоценки основних засобш / А.М. Кадацька, А.М. Мельиiкова. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://www.rusnauka.com/12_KPSN_2009 / Economics/45047.doc.htm ov.ua/.
5. Методичн рекомендацИ з бухгалтерського облжу основних засобш вщ 30 вересня 2003 р., № 561. 1з змшами, внесеними згщно з Наказами Мшфшу. [Електронний ресурс]. -Доступний з http://www.minfin.gov.ua/control/uk/publish/article? art_id=293623.
Демко И.И. Особенности отражения результатов переоценки основных средств в бухгалтерском учете
Раскрыты особенности бухгалтерского учета основных средств. Обоснована необходимость гармонизации финансового и налогового учета и их приближение к международным стандартам бухгалтерского учета. Проанализирован процесс переоценки основных средств и отражение ее результатов в учете в соответствии с установленными требованиями и международными стандартами. Рассмотрено определение справедливой стоимости основных средств при переоценке активов предприятия для целей бухгалтерского учета и выяснена необходимость установления справедливой стоимости основных средств как важного этапа при переходе бухгалтерского учета на международные стандарты.
Ключевые слова: международные стандарты бухгалтерского учета, основные средства, переоценка, справедливая стоимость, положение (стандарт) бухгалтерского учета, налоговый учет, Налоговый кодекс.
Demko I.I. Some Peculiarities of Reflecting the Results of Fixed Assets Revaluation in Accounting
Some peculiarities of accounting of fixed assets are revealed. The necessity of harmonization of financial and tax accounting and drawing them closer to international accounting standards is proved. The process of fixed assets revaluation and reflection of the results in the accounting in accordance with statutory requirements and international standards is analysed. Determination of the fair value of fixed assets revaluation of assets for accounting purposes is studied. The need to establish the fair value of the assets as an important stage in the transition of accounting to international standards is clarified.
Key words: international standards of accounting, fixed assets, revaluation, fair value, position (standard) of accounting, tax accounting, tax code.
