Особенности налоговых преступлений в России и Германии: сравнительно-правовой анализ Текст научной статьи по специальности «Право»

УДК 340.5

Т. А. Шукшина

аспирант кафедры уголовного права и криминологии Юридического факультета МГУ им. М. В. Ломоносова; e-maiL: tatya.shukshina@yandex.ru

ОСОБЕННОСТИ НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ В РОССИИ И ГЕРМАНИИ: СРАВНИТЕЛЬНО-ПРАВОВОЙ АНАЛИЗ

В статье рассматривается юридическая природа составов налоговых преступлений, сравнивается и выявляется система соответствующих мер наказания за те или иные виды налоговых преступлений в РФ и Германии. Анализируются примеры российской и немецкой судебной практики. Особое внимание уделено дискуссионным случаям добровольного сообщения о налоговых преступлениях в Германии.

Ключевые слова: налоговые преступления в России; налоговые преступные деяния в Германии; уклонение от уплаты налогов; явка с повинной; налог; уголовная ответственность за налоговые преступления.

T. A. Shukshina

Post-graduate of the Department of Criminal Law and Criminology, Faculty of Law, Lomonosov Moscow State University; e-maiL: tatya.shukshina@yandex.ru

SPECIFIC FEATURES OF TAX CRIMES IN RUSSIA AND GERMANY: COMPARATIVE LAW ANALYSIS

The article provides insight into the legal nature of tax crimes essential elements to compare and reveaL the system of reLevant punitive measures against various types of tax crimes in Russia and Germany. Cases from Russian and German judicial practice are analyzed. Special attention is paid to controversial instances of voluntarily informing the police of tax crimes in Germany.

Key words: tax crimes in Russia; tax wrongdoings in Germany; tax evasion; voluntary surrender; tax; criminal responsibility for tax crimes.

В России налоговые преступления приобретают всё более массовый характер, становятся более изощренными [Середа 2005, с. 63]. Уголовная ответственность за совершение налоговых правонарушений предусмотрена в гл. 22 «Преступления в сфере экономической деятельности» Уголовного кодекса Российской Федерации (УК РФ). По российскому законодательству уголовно наказуемым является уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации

или физического лица; уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица, с организации; неисполнение обязанностей налогового агента; сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов.

Существуют разные научные подходы к пониманию налоговых преступлений. Одни ученые под налоговыми преступлениями понимают преступления, затрагивающие любые виды отношений, связанных с поступлением (непоступлением) обязательных платежей в бюджет государства [Ляскало 2016, с. 63].

И. Н. Пастухов и П. С. Яни предлагают под уклонением понимать незаконное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) осознанное и желаемое пользование, владение и распоряжение денежными средствами, которые к установленному законодательством сроку должны быть перечислены в государственный бюджет [Яни 1998, с. 9].

В Основном законе ФРГ от 23 мая 1949 г. существует формулировка, которая гласит о необходимости социальной ответственности бизнеса: «Собственность обязывает. Ее использование должно одновременно служить общему благу» [Grundgesetz vom 1949]. Налоговые преступления регулируются уголовным правом ФРГ. В отличие от российского уголовного права в Германии под термином «уголовное право» понимается наряду с Уголовным кодексом ФРГ (StGB) так называемое «дополнительное уголовное право» («Nebenstrafrecht») [Шулепова 2017]. Кроме того, еще одна особенность немецкого законодательства состоит в том, что ответственность за налоговые преступления установлена не только в уголовных законах, но и в нормативно-правовых актах, входящих в систему налогового, финансового законодательства.

Так, важнейшим законодательным актом ФРГ, определяющим ответственность за налоговые преступления и проступки, является Положение о порядке взимания налогов, сборов или пошлин от 1977 г. [Abgabenordnung (AO 1977)] (далее Порядок налогообложения от 1977 г.). Данный документ состоит из 415 статей, содержащих в том числе и уголовно-правовые нормы, составляющие нормативно-правовую базу по борьбе с налоговыми преступлениями. Кроме того, на налоговые преступления распространяются общие законы

уголовного права, в частности ст. 353 УК ФРГ и предусматривает ответственность должностного лица, которое завышает размер налогов для общественной кассы.

Уголовный кодекс ФРГ, в отличие от Уголовного кодекса РФ, не содержит норм об ответственности за налоговые (таможенные) преступления за исключением норм, устанавливающих наказание за подделку знаков уплаты пошлины и разглашение налоговой тайны [Рузи-на 2008, с. 3]. Проблему возможной конкуренции уголовно-правовых норм Положения и УК ФРГ законодатель разрешает в абз. 2 § 369 Положения, исходя из принципа lex specialis derogat lex generalis, т. е. преимущественное применение имеет специальная норма Положения.

Основными видами налоговых (таможенных) преступлений в Германии являются:

- уклонение от уплаты налогов;

- нарушение таможенных правил;

- подделка знаков уплаты пошлины;

- укрывательство лица, совершившего одно из названных преступлений (ч. 1 § 369 Положения).

А. В. Сереберенникова [Серебренникова 2014, с. 149] выделяет налоговые преступные деяния, предусмотренные §§ 369-384 УК ФРГ. Так налоговыми (таможенными) преступными деяниями (Steuerstraftaten (Zollstraftaten)) являются:

- деяния, которые наказываются на основании законодательства о налогах (Steuerhinterziehung, § 370 Порядка налогообложения от 1977 г.);

- нарушение запрета на импорт, экспорт или транзит товаров (Bannbruch, § 372 Порядка налогообложения от 1977 г.);

- подделка знаков оплаты и приготовление к подделке знаков оплаты (Wertzeichenfälschung, § 148, § 149 УК ФРГ);

- обогащение лица, совершившего деяния, предусмотренные в №№ 1-3, - укрывательство налога (Steuerhehlerei, § 374 Порядка налогообложения от 1977 г.);

- подделка знаков оплаты и приготовление к подделке знаков оплаты (§ 148 УК ФРГ).

По мнению А. С. Рузиной, субъект налогового преступления в России - специальный, тогда как в Германии - общий, что обусловлено законодательной конструкцией составов налоговых преступлений

[Рузина 2008]. Предметом преступления «уклонение от уплаты налога» могут быть любые законно установленные налоги и сборы как в соответствии с законодательством России, так и законодательством Германии.

Непосредственные объекты налоговых преступлений в Германии и России похожи по своей правовой природе. Предметом преступления «уклонение от уплаты налога» могут быть любые установленные законом налоги и сборы как в соответствии с законодательством России, так и Германии. Под «сбором» в немецком праве понимается таможенный сбор / платеж. Применительно к российскому праву под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). В Германии применительно к преступлениям по уклонению от уплаты налогов объектом выступают денежные средства, укрытые от налогообложения.

Отметим, что санкции германских налоговых норм имеют следующие особенности: отличаются строгими видами наказаний; предусматривают возможность совмещения тюремного заключения и штрафа; суд в качестве дополнительного вида наказания может лишить лицо, совершившее налоговое преступление, права занимать публичные должности или должности, занимаемые в результате публичных выборов (ч. 1 § 375 Положения 1977 г., § 45 УК ФРГ), назначить конфискацию предметов, укрытых от налогов и пошлин, а также средств, использовавшихся в преступных целях, в частности автомобилей, служащих для перевозки товаров (§ 375 Положения 1977 г., § 74 УК ФРГ).

Характерной особенностью ответственности за налоговые преступления в ФРГ является то, что суд может назначить дополнительное наказание: публикацию о правонарушении в газетах в разделе объявлений для налогоплательщиков в течение трех месяцев; лишение полностью или частично на срок от пяти до десяти лет гражданских прав (в частности, избирать и быть избранным на государственные или муниципальные должности, назначаться или избираться присяжными,

быть опекуном, попечителем); запрет на занятие коммерческой деятельностью на срок до трех лет (в случае рецидива срок удваивается); лишение водительских прав сроком на три года (в случае рецидива срок удваивается); лишение права на прибыль, которую виновный мог получить за совершенную до осуждения сделку.

Необходимо отметить, что при наличии собственного заявления налогоплательщика о неправильном исчислении налогов и необходимости внесения исправлений в налоговую декларацию (явка с повинной) он может быть освобожден от наказания при условии правильного заполнения декларации и внесения причитающихся налогов и пени в установленные сроки. Однако освобождение от наказания не наступает, если до исправления или дополнения декларации должностные лица финансовых органов появились у налогоплательщика для проведения налоговой проверки или преступление уже было полностью или частично раскрыто.

Ведущей тенденцией развития современного мира является глобализация - процесс, взаимосвязывающий национальные социально-экономические образования в единую мировую экономическую и общественную систему [Богуш 2004, с. 1]. Основная роль в процессе глобализации принадлежит социально-экономическим процессам [Степанов-Егиянц 2016, с. 5]. Решение многих проблем в финансовой сфере, контроль за трансграничными сделками и отсутствием злоупотреблений в сфере регулирования законодательством о налогах и сборах невозможно в рамках национальных границ.

В свою очередь, сравнительное правоведение выводит правовую науку на международный уровень, разрешая вопросы, препятствующие ее развитию [Крылова 2016, с. 238]. Оно обладает более широким спектром типовых решений, чем национально замкнутая правовая наука, и прежде всего потому, что решения, содержащиеся в правовых системах мира, уже в силу объективной необходимости более разнообразны и богаче по содержанию, чем те, которые может разработать юрист в рамках своей национальной системы. Сравнительное исследование предоставляет возможности найти более оптимальное решение поставленных задач, оно многофункционально и его результаты могут использоваться и как материал для законодателя, и как инструмент в толковании законодательства [Есаков 2007, с. 135]. Именно поэтому, на наш взгляд, является важным изучение особенностей

тех или иных институтов уголовного права в сравнительно-правовом контексте, в данном случае - ключевых аспектов налоговых преступных деяний.

На основании всего вышесказанного можно сделать вывод, что тенденции налоговой преступности в Германии и России похожи. В частности, имеет место применение сложных схем ухода от налогообложения, вовлечение оффшорных компаний, сращивание с организованной преступностью. Однако следует отметить и некоторые различия, например, в регламентации уголовной ответственности. Так, в ФРГ большое значение имеет дополнительное уголовное право и Положение о налогах и сборах 1977 г. Также в Германии большее внимание уделяется социальной ответственности малого бизнеса.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

Богуш Г. И. Коррупция и международное сотрудничество в борьбе с ней :

дис. ... канд. юрид. наук. М., 2004. 21 с. Есаков Г. А. Основы сравнительного Уголовного права М. : Элит, 2007. 152 с. Ляскало А. Н. Пути совершенствования уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления // Законодательство и экономика. 2016. № 9. С. 63. Пастухов И. Н., Яни П. С. Квалификация налоговых преступлений // Законность. 1998. № 1. С. 9-11. Рузина А. С. Налоговые преступления по законодательству Федеративной Республики Германии [Электронный ресурс] // Вестник МГЛУ. 2008. № 550. Режим доступа : суЬегТепшка.ги/агйск/п/па^оууе-ргевШркшуа-ро^акопоёа1е181уи^едега1;1упоу-ге8риЫ1к1^егтапи. Серебренникова А. В. Налоговые преступные деяния по законодательству Германии: общая характеристика // Пятый совместный российско-германский круглый стол «Преступления в сфере экономики: российский и зарубежный опыт». М. : Издательский центр Университета им. О. Е. Кутафина (МГЮА), 2014. С. 149. Степанов-Егиянц В. Г. Методологическое и законодательное обеспечение безопасности компьютерной информации в Российской Федерации (уголовно-правовой аспект) : автореф. дис. ... д-ра юрид. наук. М., 2016. 60 с.

Уголовное право зарубежных стран : в 3 т. Т. 2. Общая часть: Франция, ФРГ, Италия, Япония : учебник для бакалавриата и магистратуры / отв. ред. Н. Е. Крылова. М. : Сфера, 2016. 345 с.

Шукшина Т. А. Уклонение от уплаты налога и сбора с физических лиц в России и в Германии // Вопросы российского и международного права. 2017. Т. 7. № 1А. С. 188-196. Шулепова Л. Ф. Источники Уголовного права в России и Германии (сравнительно-правовое обозрение) [Электронный ресурс] // Вестн. Моск. гос. лингвист. ун-та. Образование и педагогические науки. 2017. Вып. 3 (774). С. 195-206. Режим доступа : libranet.linguanet.ru/prk/Vest/ 3_774.pdf Abgabenordnung (AO 1977). Vom 16.03.1976 (BGBl. I S. 613, ber. 1977 I S. 269)

Zuletzt geändert durch Gesetz vom 26.06.2001 (BGBl. I 2001 S. 1310). Grundgesetz vom 1949. URL : www.1000dokumente.de/index.html?c=dokument_ de&dokument=0014_gru&object=pdf&l=de