CC BY
33
ЭКОНОМИКА
ванность сотрудников компании о сути концепции бенчмаркинга и о происходящих процессах, поскольку каждому из них на своем месте предстоит внедрять изменения.
Результат внедрения во многом зависит от тщательности подготовки к процессу реализации технологии бенчмаркинга. Для получения максимальных результатов процесс должен быть четко спланирован, направлен, отслежен и проработан. Попытки сделать слишком много за слишком короткий срок, как правило, влекут за собой информационную перегрузку персонала и, что самое главное, путаницу в приоритетах. Для ознакомления сотрудников организации с техно-
логией бенчмаркинга достаточно двух или трех областей (направлений) исследования. Впоследствии поддержка и активное участие в процессе бенчмаркинга высшего руководства организации послужат ускорителями дальнейшей деятельности.
Библиографический список
1. Джорж, С. Всеобщее управление качеством (TQM)/ С. Джорж, А. Ваймерских. - СПб.: Виктория плюс, 2002. - 312 с.
2. Кеннет, Дж. Кук. Малый бизнес. Стратегическое планирование. Пер. с англ. Дж. Кук. Кеннет. - М.: Изд. Дом «Довгань», 1998. - 168 с.
3. Михайлова, Е.А. Основы бенчмаркинга / Е.А. Михайлова. - М.: Юристъ, 2002. - 198 с.
ОПРЕДЕЛЕНИЕ И ОСОБЕННОСТИ АУДИРОВАНИЯ ДОХОДОВ УБЫТОЧНЫХ ПРЕДПРИЯТИЯ
Н.Н. АРХАНГЕЛЬСКАЯ, доц. каф. бух. учета, анализа и аудита предпр. МГУЛ, канд. экон. наук,
Е.И. БЕЛЯКОВА, ст. преподаватель каф. финансов, банковского и биржевого дела МГУЛ
По данным Росстата, доля убыточных предприятий в различных отраслях различается. Процент убыточных организаций колеблется от 13,2 % до 58 %. Самая высокая доля убыточных предприятий в организациях, занятых управлением и эксплуатацией жилого фонда - 58 % и энергетике - 55,7 %. Далее в списке обозначена добывающая промышленность - 38,4 % и строительство - 31 %. Меньший процент убыточных предприятий выявился в оптовой торговле - 21,4 %, в сфере связи - 26,5 %, в строительстве трубопроводов - 13,2 %. Данное положение вызывает необходимость аудирования деятельности таких предприятий.
Признание предприятия убыточным напрямую связано с такими показателями, как доходы и расходы предприятия, и особенностями их определения в целях налогообложения.
Доходами организации в бухгалтерском учете признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и/или погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вклада участников.
Порядок определения доходов и их классификация для налогового учета установ-
лены статьей 248 главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Доходы для целей налогообложения согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ подразделяются на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации) и внереализационные доходы. Ст. 38 НК РФ, определяет объекты налогообложения: товары, работы и услуги.
Товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое Таможенным кодексом Российской Федерации, утвержденным Федеральным законом от 28 мая 2003 г. № 61-ФЗ.
Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и/или физических лиц.
Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой
ЛЕСНОЙ ВЕСТНИК 3/2007
59
ЭКОНОМИКА
не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Состав и порядок определения доходов от реализации и внереализационных доходов приведены в статьях 249 и 250 НК РФ. Перечень внереализационных доходов, поименованных в статье 250 НК РФ, не закрыт, и поэтому все доходы, возникающие у налогоплательщика и отвечающие определению дохода, данному в статье 41 НК РФ, подлежат налогообложению, за исключением доходов, перечисленных в статье 251 НК РФ.
К внереализационным доходам относят такие, как:
1. Доходы от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации.
2. Доходы в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного ЦБ РФ на дату перехода права собственности на иностранную валюту (особенности определения доходов банков от этих операций установлены ст. 290 НКРФ).
3. Доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и/или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.
4. Доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст.249 НК РФ.
5. Доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 НК РФ.
6. Доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.
7. Доходы в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, установленных ст. 266, 267, 292, 294, 294.1, 300, 324 и 324.1 НК РФ.
8. Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ и другие.
При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленных, в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав). В соответствии с НК РФ такими налогами являются налог на добавленную стоимость (статья 168 НК РФ) и акциз (статья 198 НК РФ), то есть суммы косвенных налогов, взимаемых с контрагентов за товары (работы, услуги) и подлежащих уплате в бюджет. Доходами самой организации-налогоплательщика налоги на прибыль не являются.
Доходами от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных для перепродажи, и выручка от реализации имущественных прав.
Дата признания доходов для целей налогообложения определяется налогоплательщиком самостоятельно, в зависимости от выбранного им в учетной политике метода:
- по методу начисления, в соответствии со статьей 271 НК РФ;
- по кассовому методу, применяя статью 273 НК РФ.
Документы, необходимые для определения дохода. С 1 января 2006 г. вступила в действие новая редакция НК РФ. В соответствии с новой редакцией статьи 248 НК РФ доходы учитываются на основании первичных и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Определения первичных документов налоговое законодательство не дает, тем не менее, согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ: «Институты, понятия и термины гражданс-
60
ЛЕСНОЙ ВЕСТНИК 3/2007
ЭКОНОМИКА
кого, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом». Таким образом, для определения первичных документов необходимо использовать действующую редакцию Федерального Закона от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Согласно статье 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Данные документы принимаются к учету по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны обязательно содержать реквизиты, указанные в ст.9 Федерального Закона №129-ФЗ. Кроме того, формы документов, которые организация разрабатывает самостоятельно, должны быть обязательно утверждены приказом по учетной политике организации.
Под документами налогового учета, в соответствии со статьей 314 НК РФ, понимаются аналитические регистры налогового учета, формы которых разрабатываются налогоплательщиками и утверждаются в учетной политике организации для целей налогообложения прибыли.
Федеральным законом №58-ФЗ в НК РФ внесены изменения, вступающие в действие с 1 января 2006 г. В частности, изменения, внесенные в статью 248 НК РФ, позволяют налоговым органам определять доход на основании других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы. К данным документам можно отнести, например, перерасчет выручки от реализации в соответствии со статьей 40 НК РФ, свидетельские показания и другие документы, не соответствующие ст. 9 ФЗ от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ. Фактически у налоговых органов появляется возможность определять доход, базируясь не только на имеющихся в орга-
низации документах, но и формировать их самостоятельно (например акт проверки). До 1 января 2006 г. данного текста не было, что можно использовать при спорах с налоговыми органами, если они будут применять документы, не являющиеся первичными для увеличения налогооблагаемого дохода. В итоге можно сказать следующее: данный пункт изменений, внесенных п.4 ст.1 ФЗ № 58-ФЗ, позволит налоговым органам инкриминировать налогоплательщику доход на основании документов, которые не соответствуют требованиям формы первичного документа.
Убыточные предприятия при определении финансового результата отражают превышение расходов над доходами, что вызывает особый интерес при аудировании данного вопроса.
Аудит доходов и расходов основан на использовании нормативных документов, регулирующих аудиторскую деятельность:
- Федеральный закон от 7.08.2001г. Ш19-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (с изм.);
- указы Президента РФ, не противоречащие федеральным законам;
- постановления Правительства РФ;
- Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696 (с изм.);
- правила (стандарты) аудиторской деятельности, одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ (действующие до утверждения соответствующих федеральных стандартов);
- стандарты аудиторской деятельности саморегулируемых аудиторских объединений;
- внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности.
Организация аудиторской проверки доходов организации в обобщенном виде может быть представлена следующими этапами:
- предварительный этап планирования аудита;
- составление плана и программы аудирования доходов (убытков), при подготовке которых следует установить приемлемый уровень существенности и аудиторский риск.
ЛЕСНОИ ВЕСТНИК 3/2007
61
ЭКОНОМИКА
- определение с учетом установленного риска и уровня существенности детального перечня аудиторских процедур для получения аудиторских доказательств и определения аудиторской выборки;
- проведение аудита и оформление полученных результатов (рекомендаций, отчета, заключения).
В процессе аудиторских проверок составляются аудиторские документы, которые являются основными документами, подтверждающими объем и качество выполняемой работы, отражая при этом использование при проведении аудита как перечисленных выше документов, так и регистров синтетического и аналитического учета по учету доходов и расходов.
Основной целью аудита отчетных данных о финансовых результатах является установление их достоверности и соответствия принятой на предприятии учетной политики относительно формирования информации о прибылях и убытках действующему законодательству. То есть необходимо проверить полноту и точность отражения в отчетности прибылей (убытков); осуществить контроль за соблюдением нормативных документов, регулирующих правила ведения учета доходов, расходов, результатов деятельности и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (в частности форма № 2 по ОКУД), налоговой отчетности, методологию оценки.
Одним из методов при проведении аудита может служить сетевая модель - динамичная, информативная, отображающая процесс аудиторской проверки как комплекса работ, направленных на достижение единой цели - оценки достоверности бухгалтерской отчетности.
Включение в сетевую модель всех аудиторских процедур, предусмотренных в программе аудиторской проверки, позволяет достичь таких принципов планирования в аудите, как комплексность и оптимальность. Критический путь указывает на наиболее важные работы, от которых зависят сроки выполнения всего комплекса работ.
В современном аудите можно выделить четыре основных подхода к созданию методик аудита: бухгалтерский, юридический, специальный, отраслевой.
С точки зрения бухгалтерского подхода аудит доходов организации является традиционным. Он заключается в разработке методики аудита и его проведению по конкретному разделу бухгалтерского учета «аудит доходов и расходов». Аудит охватывает отраженные в учете факты хозяйственной деятельности по балансовым счетам 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», а также финансовый результат по балансовым счетам 99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и выявление тех позиций, которые ставят предприятия в категорию убыточных.
Юридический подход включает разработку методики проверки с юридической точки зрения. В некоторых аспектах такая методика пересекается с бухгалтерской, но подразумевает более глубокое изучение правовой стороны отражения хозяйственной деятельности экономического субъекта в учете. В правилах (стандартах) аудиторской деятельности их называют методиками проверки средств системы контроля.
Специальный подход включает разработку методики проверки групп экономических субъектов, обладающих общими специальными признаками (структурой управления, структурой капитала, численностью работников, организационно-правовой формой, налоговым режимом и др.), например, методики аудита предприятий с иностранными инвестициями, представительств иностранных юридических лиц, действующих на территории РФ, субъектов малого предпринимательства.
При отраслевом подходе разрабатывается методика аудита экономических субъектов в зависимости от вида их деятельности и отраслевой принадлежности. К ней можно отнести методику аудита предприятий торговли, аудит сельскохозяйственных предприятий, строительных организаций, банков, страховых организаций, инвестиционных институтов. В такой методике учтены особенности аудита дохода организации с учетом состава затрат на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг), организации управленческого учета и др.
В настоящее время все большее внимание уделяется проведению аудита в условиях компьютерной обработки данных (КОД).
62
ЛЕСНОЙ ВЕСТНИК 3/2007
