CC BY
84
СИСТЕМЫ И МЕТОДЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ НА ЛЕСОПРОМЫШЛЕННОМ ПРЕДПРИЯТИИ
М.А. МЕНЬШИКОВА, проф. каф. бух. учета, анализа и аудита предпр. МГУЛ, канд. экон. наук
Концепция внутреннего контроля является основополагающей для эффективных действий лесопромышленного предприятия.
Контроль означает регулирование деятельности предприятия в соответствии с принятыми управленческими решениями, направленными на успешное достижение поставленных целей.
Независимый финансовый контроль осуществляется аудиторами и аудиторскими фирмами. Он обеспечивает наличие достоверной информации, дает возможность оценивать и прогнозировать последствия различных экономических решений.
Контроль может быть превентивный (позволяет предотвратить нежелательные события), выявляющий (позволяет выявлять и корректировать нежелательный события), директивный (позволяет произойти желательным событиям и стимулировать их).
Внутренний контроль предприятия ЛПК позволяет предугадывать, отслеживать и эффективно реагировать на изменяющиеся внешние обстоятельства. Действенная
система контроля выбирает несущественные ошибки и исключает их влияние, позволяет сократить затраты лесопромышленного производства, повысить его рентабельность.
Внутренний контроль может быть предварительным, текущим и последующим. Предварительный контроль должен сосредоточиться на качестве и количестве ресурсов, которые организация получает из окружающей среды (до их поступления). Текущий контроль обеспечивает, чтобы качество продукции соответствовало стандартам и установленным требованиям. Последующий контроль обеспечивает информацией для перспективного принятия управленческих решений.
Система внутреннего контроля может рассматриваться как совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководством лесопромышленного предприятия в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности, которая включает проверку:
1) соблюдения требований законодательства;
136
ЛЕСНОЙ ВЕСТНИК 4/2006
2) достоверности и полноты документации бухгалтерского учета;
3) выполнения организационно-распорядительных действий;
4) предотвращения ошибок и искажений;
5) обеспечения сохранности имущества предприятий.
Финансовый контроль связан с контролем притока, движения и оттока финансовых ресурсов предприятия. Для финансового контроля лесопромышленного производства могут использоваться:
- проверки финансовой отчетности (аудит);
- анализ финансовых коэффициентов;
- сметы.
Внутренний аудит проводится работниками предприятия. Его задачей является подтверждение достоверности и эффективности финансовых (бухгалтерских) процедур.
Финансовые коэффициенты сравнивают между собой различные статьи баланса, отчета о прибылях и убытках.
Сметы помогают фирмам и компаниям координировать ресурсы, позволяют измерять показатели и проводить сопоставление между структурными подразделениями, позволяют оценить качество управления.
В процессе контроля можно выделить несколько основных этапов:
1. Разработка стандартов.
2. Измерение эффективности деятельности.
3. Сравнение достигнутых показателей с предусмотренными стандартами.
4. Оценка эффективности; корректирующие действия.
Контрольный стандарт - это совокупность плановых показателей, с которыми возможно сравнивать последующие показатели. Стандарты необходимы для определения показателей эффективности деятельности. Измерение эффективности является постоянной текущей задачей. Период, за который сравниваются показатели и стандарты, зависит от многих факторов, включая важность и сложность деятельности, подвергающейся контролю. Если отклонение значительно, то необходимы корректирующие действия.
Эффективная система контроля должна учитывать корпоративные цели. Она должна быть простой и понятной, эффективной по затратам, гибкой, динамичной, предоставлять объективную информацию. В современных условиях в составе общей внутренней системы контроля важное место принадлежит внутреннему аудиту.
Современный аудит предусматривает постоянное совершенствование процедур проверки деятельности предприятий. Аудитор получает возможность четко идентифицировать деловые риски предприятия, а следовательно, и риски аудита; он должен сосредоточить внимание на проверке рисков значительных искажений данных в финансовой отчетности и представления неточной или неполной учетной информации.
Для успешного проведения аудиторских проверок с учетом рисков требуется иметь всестороннее знание о бизнесе, причем особое внимание необходимо обращать на ключевую роль стратегии аудируемого предприятия, его существенные деловые риски.
В соответствии с особенностями лесопромышленных предприятий можно выделить ряд методических направлений проведения налогового аудита:
1. Проверка обоснованности данных налогового учета, отраженных в аналитических регистрах
2. Оценка качества постановки налогового учета.
3. Проверка полноты и правильности формирования налоговой базы.
4. Оценка полноты и достоверности информации, отраженной в первичных документах налогового учета, в том числе в справках бухгалтера.
5. Подтверждение величины расходов, принятых к налогообложению.
6. Изучение хозяйственных операций для выявления доходов, не отраженных в аналитических регистрах формирования доходов от реализации и внереализационных доходов.
7. Проверка соблюдения установленных нормативов для признания отдельных видов расходов, нормируемых в целях налогообложения.
8. Выявление расходов, учтенных без должных оснований.
9. Контроль принятия к налоговому учету расходов, распределяемых на последующие налоговые периоды в предусмотренных законом случаях.
10. Проверка соблюдения порядка применения налоговых ставок.
11. Оценка соблюдения порядка исчисления, порядка и сроков уплаты налога и сумм авансовых платежей.
В ходе проверки службой внутреннего аудита налога на прибыль рекомендуется выполнить аудиторские процедуры по подтверждению достоверности формирования:
- валовой прибыли;
- прибыли (убытка) от продаж;
- прибыли (убытка) до налогообложения;
- прибыли (убытка) от обычной деятельности;
- чистой прибыли (непокрытого убытка).
При этом должна быть выполнена арифметическая проверка достоверности отражения финансовых результатов, встречная проверка, нормативная проверка правильности отражения налога на прибыль. Следует выполнить аналитические процедуры оценки и динамики финансовых результатов организации, расчета и оценки показателей рентабельности продукции и капитала.
В ходе аудиторской проверки должны использоваться различные методы получения аудиторских доказательств:
- проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций;
- инспектирование;
- подтверждение;
- наблюдение;
- запрос;
- пересчет;
- аналитические процедуры.
Объектом проверки налоговой базы
является конечный финансовый результат работы лесопромышленного предприятия за отчетный период. При этом следует установить:
- правильность расчета доходов от реализации продукции, товаров, работ и услуг;
- соблюдение требований по признанию расходов для целей налогового учета, достоверность классификации расходов, соблюдение нормативных значений для включения отдельных видов расходов в налоговую базу отчетного периода;
- принятие к учету внереализационных доходов и расходов;
- начисление и перечисление налоговых платежей.
В процессе налогового аудита следует подтвердить, что все операции по продаже санкционированы и оформлены надлежащим образом, все реально совершенные сделки отражены в учете своевременно, стоимостная оценка продаж определена правильно и отсутствуют основания для контроля применяемых цен в соответствии со ст. 40 НК РФ.
Основным направлением действий аудитора в процессе налогового аудита является отслеживание корректировок, произведенных налогоплательщиком, и выявление корректировок неучтенных, но воздействующих на результаты налоговых расчетов.
Текущий налог на прибыль - это сумма налога, определяемая в соответствии с главой 25 НК РФ и подлежащая перечислению в бюджет по итогам отчетного (налогового) периода. Чтобы получить текущий налог, необходимо условный расход скорректировать на суммы постоянных налоговых активов и обязательств и отложенных налоговых активов и обязательств.
Постоянные разницы возникают под воздействием расхождений между данными бухгалтерского и налогового учета. Постоянные разницы в части расходов возникают в следующих случаях:
- превышение нормативов по нормируемым расходам (ст. 270 НК РФ);
- расходы по безвозмездной передаче имущества;
- убыток как разница между остаточной и оценочной стоимостями имущества, переданного в уставный капитал других организаций;
- убыток, перенесенный на будущее при истечении срока его погашения.
Временные разницы в зависимости от их влияния на налогооблагаемую прибыль делятся на налогооблагаемые и вычитаемые.
К ним относятся:
- применение различных способов начисления амортизации;
- различие в сроках использования основных средств;
- разные правила признания убытка при реализации основных средств;
- различия в признании нематериальных активов и их амортизации;
- различия в оценке товарно-материальных ценностей;
- различия в оценке незавершенного производства.
Вычитаемые временные разницы возникают тогда, когда по какой-либо операции налогооблагаемая прибыль оказывается временно больше бухгалтерской. В результате в бюджет уплачивается сумма налога, превышающая условный доход (расход) по налогу на прибыль.
Основания для возникновения постоянных и временных разниц для конкретного предприятия целесообразно зафиксировать во внутрифирменном стандарте предприятия.
Аудитор, проверяющий правильность расчета налогов, должен учитывать потенциальную опасность того, что налогоплательщик окажется недобросовестным. Признаками неправомерных действий экономического субъекта, ведущих к нарушениям налогового законодательства, являются:
- искажение издержек производства;
- некорректные операции с внеоборотными активами;
- искажение выручки от реализации продукции;
- подделка документов;
- использование банковских счетов с нарушениями установленных требований.
Наибольшее количество ошибок налогоплательщики допускают при расчете величины налогооблагаемой базы. Основной целью аудита расчетов по налогу на прибыль можно считать подтверждение правильности расчета налоговой базы.
Факт отсутствия у организации первичного учетного документа, составленного по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной
документации, или любого из указанных в ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ реквизитов в документах, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, является основанием для отказа в уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль на сумму произведенных расходов (письмо Минфина России от 02.10.2003 № 04-02-03/124).
Отметим, что такой достаточно жесткий подход Минфина России к оценке первичного учетного документа для признания расхода при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль имеет все права на существование на основании п. 1 ст. 252 НК РФ, устанавливающего необходимость оформления документов в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Наличие указанной нормы налогового законодательства приводит к ситуации, когда для признания расхода в уменьшении налоговой базы может оцениваться и факт осуществления операции, и правильность оформления первичных учетных документов, сопровождающих эту операцию.
Манипуляция с расходами организации может выражаться в завышении цен на приобретаемые товарно-материальные ценности, включение в состав расходов затрат по фиктивным договорам за работы и услуги, которые в действительности не выполнялись. Отнесение на расходы затрат капитального характера, расходов на материалы и услуги при строительстве хозяйственным способом необоснованно завышает текущие затраты. Прямое искажение данных о материальных затратах возникает при отсутствии подтверждающих первичных документов, включении в затраты материалов заказчика, включении в издержки производства расходов по содержанию аппарата управления вышестоящей организации.
Занижение налогооблагаемой базы по доходам от реализации возможно при неотражении на счетах бухгалтерского учета выручки от реализации продукции, работ и услуг при наличии соответствующих документов. Искажение полученной величины доходов может быть результатом использова-
ния заниженной цены или заниженных расценок, неоприходования наличной выручки за продукцию, содержанием незарегистрированных торговых точек. Проведение взаимозачетов без отражения по счетам реализации также приводит к искажению налогооблагаемой базы. Осуществление финансовых операций с использованием счетов других предприятий по взаимной договоренности может повлечь за собой искажение доходов от реализации.
Занижение налогооблагаемой базы по внереализационным доходам возможно из-за неотражения в бухгалтерском учете прибыли, полученной за предоставление сторонним лицам займов; недостоверного определения доходов от долевого участия в других организациях; в виде признанных должником или подлежащих уплате на основании решения суда, штрафов и пеней за нарушение договорных обязательств, от сдачи имущества в аренду и др.
Результаты проведенных плательщиком расчетов величины налоговых обязательств отражаются в налоговой декларации, которая является формой налоговой отчетности. Аудитор, выражая мнение о соответствии порядка формирования экономическим субъектом налогов и сборов и отражение их в учете, фактически подтверждает (либо не подтверждает) правильность составления налоговой декларации, а также достоверность отраженных в ней показателей.
Поэтому при разработке методики аудита налоговых обязательств целесообразно учитывать специфику формирования учетных данных для отражения в налоговой декларации, а также соблюдение принципов последовательности и согласованности при ее составлении. При этом могут быть выделены общие этапы, исходя из логической последовательности расчета налогового обязательства:
1. Проверка обоснованности определения объекта обложения.
2. Оценка правильности определения налогового периода.
3. Подтверждение полноты формирования и правильности применения налоговых ставок.
4. Изучение правомерности применения налоговых льгот и вычетов.
5. Определение итоговой величины налогового обязательства.
Первым этапом проверочных действий является проверка обоснованности определения объекта обложения. Аудитор обязан удостовериться в том, что плательщиком был правильно идентифицирован объект налога, учтены особенности определения объекта обложения для нестандартных ситуаций, объекты правильно распределены в строках налоговой отчетности.
На втором этапе аудитору следует уточнить соблюдение временных рамок налогового периода, который можно определить как промежуток времени, по истечении которого исчисляется величина налогового обязательства.
На третьем (основном) этапе проверки налоговой декларации аудитор должен подтвердить правильность арифметических расчетов налоговой базы. Определение и порядок исчисления налоговой базы, а также система налоговых ставок устанавливаются соответствующей главой Налогового кодекса РФ.
На четвертом этапе аудитор рассматривает правомерность использования налоговых льгот, в частности, льгот, предполагающих уменьшение налоговой базы, а также налоговые кредиты (в том числе отсрочки и рассрочки). Если плательщик использует льготы, связанные с освобождением от уплаты налога либо с освобождением от обложения отдельных частей объекта, то эти вопросы необходимо исследовать на более ранних стадиях проверки.
На пятом этапе (заключительном) аудитор уточняет результаты проведенной проверки и определяет окончательный результат налогового расчета. Здесь же целесообразно уточнить соблюдение сроков предоставления налоговой декларации и своевременность уплаты налога в бюджет.
