CC BY
238
УДК: 675.21:336.717
ББК: У05
Свешникова О.Н., Корж Я.В.
ДОХОДЫ И РАСХОДЫ В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ КОММЕРЧЕСКИХ
И БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ
Sveshnikova O.N., Korzh Y.V. INCOME AND EXPENSES IN THE FINANCIAL REPORTING OF COMMERCIAL
AND BUDGETARY ORGANIZATIONS
Ключевые слова: доходы, расходы, федеральные стандарты бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность, бюджетные учреждения, коммерческие организации, Международные стандарты финансовой отчетности, Международные стандарты финансовой отчетности общественного сектора, экономические выгоды, чистые активы, Проект федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора», Бюджетный кодекс РФ, бюджетная классификация, классификация операций сектора государственного управления, коды вида расходов.
Keywords: income, expenditure, federal standards of accounting, accounting (financial) statements, public institutions, commercial organizations, International Financial Reporting Standards, International Financial Reporting Standards of the public sector, economic benefits, net assets, Federal Standard project «Conceptual framework of accounting and reporting for the organizations ofpublic sector», Budget Code of the Russian Federation, budget classification, operation classification of public administration sector, type expenditure code.
Аннотация: в статье проводится сопоставление доходов и расходов как объектов бухгалтерского учета применительно к коммерческим организациям и бюджетным учреждениям. Методической основой сравнения являются федеральные стандарты бухгалтерского учета (ПБУ) и Проект федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора», подготовленный Министерством финансов России; дается раскрытие доходов и расходов в формах бухгалтерской (финансовой) отчетности данных видов организаций.
Abstract: the article provides a comparison of income and expenditures, such as objects of accounting in commercial organizations and public institutions. Methodical basis of comparison are the Federal Accounting Standards (RAS) and Federal Standard project «Conceptual framework of accounting and reporting for the organizations of public sector», which prepared by Ministry of Finance of the Russian Federation. The article gives the disclosure of income and expenditure in the forms of accounting (financial) statements of these types of organizations.
Деятельность любой организации, функционирующей в рыночной экономике, независимо от ее сферы - коммерческой или бюджетной, предусматривает получение доходов и осуществление расходов. Роль и значение данных показателей определяется тем, что они составляют основу для расчета показателей финансовых результатов: положительных - прибылей, отрицательных - убытков. Показатели финансовых результатов характеризуют абсолютную эффективность хозяйствования коммерческих организаций по всем направлениям ее деятельности: производственной, сбытовой, снабженческой, финансовой, инвестиционной.
Главным источником информации финансового характера, характеризующим деятельность организации, является бухгалтерская (финансовая) отчетность, которая связывает любую
организацию с другими субъектами рынка. Недостаток, недопонимание отчетной информации, предоставляемой пользователям, может стать препятствием для развития деятельности организации, ограничив тем самым круг инвесторов, спонсоров, кредиторов, заинтересованных в результативности ее деятельности, росте и качестве произведенной продукции, оказываемых услуг. Именно бухгалтерская отчетность раскрывает всестороннюю деятельность организации через призму ограниченного количества ее элементов
Согласно ФЗ №402 «О бухгалтерском учете» доходы и расходы являются объектами бухгалтерского учета экономических субъектов, на которые распространяется действие данного закона [1]. Основой иерархии документов, регулирующих бухгалтерский учет, является стан-
дарт бухгалтерского учета. К первому их уровню относятся федеральные стандарты, роль которых выполняют положения по бухгалтерскому учету (ПБУ). Однако в сферу действия ПБУ не входят государственные (муниципальные) учреждения, относящиеся по типу к бюджетным, и, следовательно, они не применяют при ведении учета и составления бухгалтерской отчетности ПБУ.
Общеизвестно, что бухгалтерский учет в РФ развивается в направлении его стандартизации на базе международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Оно полностью реализовано относительно коммерческих организаций, применительно к которым МСФО получили официальное признание в России. В частности, понятие доходов и расходов, их классификация однозначно раскрыты в ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации», также классификация отражена в Инструкции к Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (2000г.). Российские ПБУ базируются на международных стандартах финансовой отчетности (МСФО). ПБУ 9/99 и 10/99 являются методической основой формирования формы бухгалтерской (финансовой) отчетности «Отчет о финансовых результатах». С момента своего появления данные документы неоднократно подвергались коррективам: в 1999 г., 2001 г., дважды в 2006 г., дважды в 2010 г., в 2012 г., в 2015 г. Заметно меньше менялось ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (коррективы вносились в 2006 г. и в 2010 г.), определяющее состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности. Конкретное содержание форм бухгалтерской отчетности, рекомендуемое Минфином РФ, отражается в его приказах. В частности, действующие формы бухгалтерской (финансовой) отчетности коммерческих организаций, определены Приказом Минфина РФ от 2 июля 2010 г. № 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", который изменялся и дополнялся в 2011 г., дважды в 2012 г., в 2015 г. [2-5].
Информация о доходах и расходах коммерческой организации в Отчете о финансовых результатах построена на их классификации: от обычной деятельности и прочей. Как и другие формы бухгалтерской (финансовой) отчетности коммерческих организаций, кроме Отчета о движении денежных средств, данный Отчет составляется методом начисления (в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» он называется допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности). ПБУ 4/99 уста-
навливает минимальный набор показателей, подлежащий отражению в Отчете о финансовых результатах.
Для составления Отчета о финансовых результатах необходима информация счетов бухгалтерского учета, относящихся к группе финансово-результатных. Сопоставлением доходов и расходов, учитываемых на субсчетах, открываемых к счету 90 «Продажи», определяется финансовый результат обычной деятельности. Аналогично определяется финансовый результат прочих операций на субсчетах, открываемых к счету 91 «Прочие доходы и расходы». К каждому из этих счетов открываются субсчета для отражения соответствующих видов доходов и расходов, на основании которых определяется финансовый результат. Особенность отражения информации на этих субсчетах состоит в том, что она накапливается в течение года. При этом в конце каждого месяца сопоставлением их оборотов рассчитывается финансовый результат (прибыль или убыток) по соответствующей деятельности (обычной или прочей), списываемый на общий финансовый результат деятельности организации текущего периода (счет 99 «Прибыли и убытки»). И только в конце года все субсчета (кроме последнего 9) синтетических счетов 90,91 закрываются внутренними проводками этим 9 субсчетом. Назначение счета 99 «Прибыли и убытки» состоит в том, чтобы определять конечный финансовый результат организации отчетного года, сальдированием финансовых результатов всех видов деятельности и их уменьшением (при наличии положительного финансового результата - прибыли) на величину условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств, причитающихся налоговых санкций.
В МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» (введен в действие на территории РФ приказом МФ РФ от 28.12.2015 №217н, официально опубликован 09.02.2016г.) были внесены изменения в названия, содержание форм финансовой отчетности, после чего отчетность о финансовых результатах стала именоваться Отчетом о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе за период (чаще на практике называется «Отчет о совокупном доходе») [6]. Аналогичные изменения произошли и в отечественном отчете, который стал называться Отчетом о финансовых результатах (до этого назывался Отчетом о прибылях и убытках) и последним показателем в нем является «Совокупный результат периода» (ранее «Чистая прибыль (убыток)»), получаемый корректировкой чистой прибыли (убытка) на результат от переоценки внеоборотных активов, от прочих
операций, не включаемых в чистую прибыль.
Каждый показатель экземпляра отчетности, представляемого за пределы организации, содержит ссылку на его раскрытие в Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. Сравнимость показателей Отчета о финансовых результатах обеспечивается наличием информации на две отчетные даты. Аналитические возможности данного отчета реально позволяют практиковать вертикальный и горизонтальный анализ, факторный анализ, маржинальный анализ. Отчет о финансовых результатах позволяет рассчитывать не только показатели, характеризующие финансовую результативность организации в виде абсолютных величин, но и показатели рентабельности, определяющие относительную доходность. Показатели рентабельности используются при анализе эффективности управления, при определении долгосрочного благополучия организации, в инвестиционной политике, ценообразовании. Организации, составляющие консолидированную отчетность, а также имеющие иностранных учредителей, часто в годовом отчете представляют такие показатели, как EBIT (earnings before interest and taxes) - прибыль до выплаты процентов и налога на прибыль, EBITDA (earnings before interest, taxes, deprecation and amortization) — прибыль до вычета амортизации, выплаты процентов и налога на прибыль, NOPAT (Net Operating Profits After Taxes) или NOPLAT (Net Operating Profit Less Adjusted Taxes) — после-налоговая операционная прибыль без учета начисленных процентов по кредитам и полученным займам идр.
Невозможно представить функционирование экономики любого государства без огромного класса некоммерческих организаций, цель деятельности которых не фокусируется исключительно на получении прибыли. Бухгалтерский учет и бухгалтерская (финансовая) отчетность подобных организаций на мировом уровне также стандартизирована. Вопросы составления и представления финансовой отчетности данного вида организаций на мировом уровне раскрываются в Международных стандартах финансовой отчетности общественного сектора (МСФО ОС) (International Public Sector Accounting Standards - IPSAS), создаваемых Советом по международным стандартам финансовой отчетности общественного сектора (International Public Sector Accounting Standards Board,), действующим в рамках Международной федерации бухгалтеров (International Federation of Accountants - IFAC).
Минфин России при участии ЗАО «КПМГ» и ООО «Институт финансово-
экономического мониторинга» в рамках реализации совместного проекта РФ и Международного банка реконструкции и развития (МБРР) «Модернизация казначейской системы Российской Федерации» (субпроект «Разработка нормативных актов в области бюджетного учета и отчетности») занимаются разработкой федеральных стандартов бухгалтерского учета и отчетности в секторе государственного управления на основе МСФО ОС. На сегодняшний день процесс стандартизации бухгалтерской (финансовой) отчетности сектора государственного управления в РФ выражается в осуществлении следующих практических шагов: начиная с 2012 г. на стадии общественного обсуждения находятся проекты федеральных стандартов «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора»; «Основные средства»; «Аренда»; «Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности»; «Обесценение активов»; в 2014 г. был опубликован проект Положения о Методическом Совете по стандартам бухгалтерского (бюджетного) учета в государственном секторе при Министерстве финансов РФ; в 2015 г. утверждены правила подготовки и уточнения программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора. Одновременно Консорциумом компаний ЗАО «БДО» и ООО «Институт бюджетных решений» по заказу Министерства финансов РФ был сделан официальный перевод Международных стандартов финансовой отчетности общественного сектора (2012 г.). Они не содержали Концептуальных основ отчетности общего назначения для организаций общественного сектора, так как данный документ был одобрен Международным советом по стандартам финансовой отчетности для общественного сектора (IPSASB) позднее, в 2014 году.
В законодательно-нормативных актах, регулирующих бухгалтерский учет бюджетных учреждений, отсутствует раскрытие понятий «доходы» и «расходы» применительно к бюджетным учреждениям как одному из типов государственных учреждений. Это, несмотря на то, что бухгалтерский учет и бухгалтерская отчетность государственных (муниципальных) учреждений регулируются целым рядом Приказов Минфина РФ только по бухгалтерскому учету и его отчетности, но кроме того, практически ежегодно, начиная с реформации бюджетной сферы в 2004-2005 гг. вносятся коррективы в Бюджетный кодекс РФ, главный правовой документ данной сферы деятельности.
Проект федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчет-
ности для организаций государственного сектора», подготовленный Минфином РФ, раскрывает понятия доходов и расходов субъектов учета, наряду с другими объектами бухгалтерского
Сравнение определений позволяет увидеть общее, заключающееся: по доходам - в поступлении экономических выгод (или увеличении полезного потенциала) субъекта учета; по расходам - в уменьшении экономических выгод (или снижении полезного потенциала) субъекта учета.
Различие заключается в появлении в содержании этих понятий нового термина - полезный потенциал. Под полезным потенциалом понимается способность актива самостоятельно или совместно с другими активами использоваться для оказания государственных (муниципальных) услуг (платных услуг, выполнения работ, производства продукции) и/или выполнения государственных (муниципальных) функций в соответствии с целями субъекта, не обеспечивая при этом притока субъекту денежных средств (эквивалентов денежных средств)
[7].
Также даже в названии рассматриваемых учетных объектов организаций государственного сектора содержится их принадлежность к субъекту учета. К разряду субъектов, образующих государственный сектор, не относятся: государственные (муниципальные) унитарные предприятия; другие коммерческие предприятия, находящиеся полностью или частично в государственной (муниципальной) собственности (коммерческие организации с государственным участием); государственные корпорации.
Получаемые бюджетным учреждением доходы и обеспечивающие их расходы отличаются разнообразием, что позволяет их классифицировать.
учета, относящихся к организациям государственного сектора [7]. Сопоставим понятия доходы и расходы коммерческих и бюджетных организаций (таблица 1).
Классификация доходов и расходов бюджетного учреждения предопределена Бюджетным кодексом РФ. В соответствии с ним под бюджетной классификацией Российской Федерации понимается группировка доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, используемой для составления и исполнения бюджетов, а также группировкой доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов и (или) операций сектора государственного управления, используемой для ведения бюджетного (бухгалтерского) учета, составления бюджетной (бухгалтерской) и иной финансовой отчетности, обеспечивающей сопоставимость показателей бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
Внесенные в 2015 г. изменения в бюджетную классификацию проявляются в следующем. Так, код классификации доходов бюджетов теперь включает коды: главного администратора доходов бюджета (1 - 3 разряды); вида доходов бюджетов (4-13 разряды); подвида доходов бюджетов (14 - 20 разряды); код классификации расходов бюджетов состоит из кодов: главного распорядителя бюджетных средств (разряды 1 -3); раздела (разряды 4 - 5); подраздела (разряды 6 - 7); целевой статьи (разряды 8 - 17); вида расходов (разряды 18 - 20). Операции со средствами целевых субсидий, средств ОМС учитываются по кодам видов расходов (КВР) по группам назначений: выплаты, закупки, обязательные платежи [8-10].
Классификация операций сектора государственного управления является единой для
Таблица 1 -Содержание доходов и расходов в коммерческих и бюджетных организациях
Понятия Организации государственного сектора Коммерческие организации
Доходы Увеличение полезного потенциала активов субъекта учета или поступление экономических выгод за отчетный период, за исключением увеличения, связанного с вкладами имущества собственником (учредителем). Увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, другого имущества) и (или) погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением увеличения вкладов участников (собственников имущества)
Расходы Снижение полезного потенциала активов субъекта учета или уменьшение экономических выгод за отчетный период в результате выбытия или потребления активов, возникновения обязательств, за исключением уменьшения, связанного с изъятием имущества собственником (учредителем). Уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, другого имущества) и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов участников (собственников имущества)
всех бюджетов бюджетной системы РФ и состоит из совокупности 8 групп: доходы; расходы; поступление нефинансовых активов; выбытие нефинансовых активов; поступление финансовых активов; выбытие финансовых активов; увеличение обязательств; уменьшение обязательств.
Однако, начиная с 1 января 2016 г. при составлении и исполнении бюджетов бюджетной системы РФ классификация операций сектора государственного управления (КОСГУ) исключена из структуры кода бюджетной классификации. Применение КОСГУ теперь ограничено рамками ведения бухгалтерского учета, составления бухгалтерской и др. отчетности учреждений (например, внутренней, управленческой) в целях обеспечивая сопоставимости показателей бюджетов бюджетной системы России.
КОСГУ является структурным элементом счета бухгалтерского учета, но в соответствии с приказом Минфина России от 06.08.2015 № 124н произошли изменения в структуре кода счета. С 2016 г. в 1 - 17 разрядах номера счета бюджетного учета необходимо указывать 4 - 20 разряды кода классификации доходов бюджетов, расходов бюджетов, источников финансирования дефицитов бюджетов, в 24 - 26 разрядах счета - коды классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ) [11-12].
В бюджетном учреждении информация о доходах и расходах рассредоточена сразу в нескольких формах бухгалтерской отчетности: Отчете о финансовых результатах деятельности учреждения (ф. 0503721), Отчете об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) и Справке по консолидируемым расчетам учреждения (ф.00503725) [13].
Отчет о финансовых результатах деятельности учреждения (ф. 0503721) составляется методом начисления, т.е. доходы и расходы признаются в том отчетном периоде, когда он имели место, по мере их появления. Отчет об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности составляется кассовым методом, т.е. отражает реальное движение денежных средств поступивших из бюджета через лицевые счета учреждения, открытые в казначействе. Кроме того, различие между этими формами связаны с различными подходами к представлению доходов учреждения, в части состава расходов - формы идентичны.
Отчет о финансовых результатах деятельности учреждения содержит информацию о финансовых результатах в разрезе аналитических
данных (кодов) доходов (поступлений), расходов (выбытий), т.е. кодов операций сектора государственного управления (КОСГУ). Он является годовой формой отчетности и составляется на 1 января года, следующего за отчетным. Все показатели отражаются в нем в разрезе следующих направлений: деятельность с целевыми средствами, деятельность по оказанию услуг, средства во временном распоряжении. При их заполнении не учитываются операции по заключению счетов текущего финансового года, т.е. 31 декабря отчетного финансового года. В Отчете (ф. 0503721) раскрывается информация о полученных доходах учреждения, произведенных им расходах, разность между которыми дает операционный результат до налогооблаже-ния. Кроме того, в нем отражаются операции с нефинансовыми и финансовыми активами, обязательствами учреждения.
Раскроем содержание показателей Отчета с позиции их формирования на основе данных бухгалтерских счетов. Под деятельностью с целевыми средствами понимается получение доходов и осуществление расходов за счет полученных субсидий целевого назначения, все остальные источники финансового обеспечения (иные субсидии, средства ФОМС, пожертвования, благотворительность) связаны с деятельностью по оказанию услуг. Состав доходов деятельности по оказанию услуг более разнообразный. Единственным доходом деятельности с целевыми средствами являются субсидии, сумма которых соответствует данным счета 640110180 "Прочие доходы" (по субсидиям на цели осуществления капитальных вложений). Самым распространенным доходом от собственности является получение учреждением арендной платы от сдачи площадей в аренду. Он отражается по данным счета 240110120 «Доходы от собственности» за минусом начисленных (по дебету счета 240110120) сумм НДС. Величина доходов от оказания платных услуг соответствует кредитовому обороту счета 040110130 «Доходы от оказания платных услуг» за минусом начисленного за счет этого дохода (по дебету счета 040110130) НДС. Прочие доходы соответствуют кредиту счета 540110130 «Прочие доходы» (субсидии на иные цели), доходы от оказания платных услуг - данные счета 440110130 «Прочие доходы» (по субсидии на выполнение государственного (муниципально-го)задания.
Отчет об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) составляется по каждому виду финансового обеспечения учреждения: собственные доходы учреждения (код вида - 2); субси-
дия на выполнение государственного (муниципального) задания (код вида - 4); субсидии на иные цели (код вида - 5); субсидии на цели осуществления капитальных вложений (код вида - 6); средства по обязательному медицинскому страхованию (код вида - 7) - в учреждения здравоохранения. Он составляется поквартально и все показатели отражаются нарастающим итогом. При этом показатели на 1 января года, следующего за отчетным, показываются без учета результата заключительных операций по закрытию счетов при завершении финансового года, проведенных 31 декабря отчетного финансового года.
Для заполнения данного Отчета используется информация бухгалтерского учета в разрезе аналитических кодов вида доходов, расходов и источников финансирования дефицита средств учреждения соответственно по разделам: 1. Доходы учреждения; 2. Расходы учреждения; 3. Источники финансирования дефицита средств учреждения. Начиная с отчетности за 2015г. введен раздел 4 Сведения о возвратах расходов и выплат обеспечений прошлых лет. Все показатели Отчета представляются в суммах утвержденных плановых назначений, их исполнении и оставшихся неисполненных. В свою очередь, исполнение плановых цифр может осуществляться: через лицевые счета, через банковские счета, через кассу учреждения, некассовыми операциями.
Суммы запланированных на текущий финансовый год доходов, расходов, заполняются по данным соответствующих счетов аналитического учета счета 050410000 "Сметные (плановые) назначения текущего финансового года".
Показатель "Не исполнено плановых назначений" представляет собой разность между утвержденными плановыми назначениями и их исполнением (через лицевые счета, через банковские счета, через кассу учреждения).
В разделе 1 «Доходы учреждения» ф.0503737 исполненные плановые задания через лицевые счета содержат аналитические данные по видам доходов, отраженных на забалансовом счете 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения», открытом к счетам 020111000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства» и 020113000 «Денежные средства учреждения в органе казначейства в пути». Исполнение плановых назначений через кассу учреждения берутся из аналитических данных по видам доходов, отраженных на том же забалансовом, но открытым к счету 020134000 «Касса».
Раздел 2 «Расходы учреждения» содержит информацию по видам исполнения расходов.
Исполнение плановых назначений происходит, в основном, через лицевые счета, а также через кассу учреждения. Источником информации по исполнению расходов через лицевые счета, открытые учреждению в территориальном органе Федерального казначейства, являются аналитические данные по видам расходов, отраженных на забалансовых счетах 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения», открытых к счетам 020111000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства». Для формирования данных исполнения расходов через кассу используются аналитические данные по видам выплат, отраженные на том же забалансовом счете 18, но только открытом к счету 020134000 «Касса».
В 3 разделе «Источники финансирования дефицита средств учреждения» отражаются внутренние и внешние источники финансирования дефицита средств, разграниченные по вышеперечисленным видам исполнения. Для этого используются аналитические данные по видам поступлений (выплат) источников финансирования дефицита средств учреждения, отраженным на забалансовых счетах 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения» и 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения». В зависимости от вида исполнения (через лицевые счета, через банковские счета, через кассу учреждения, некассовыми операциями) вышеперечисленные забалансовые счета открываются к счетам: 020111000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства», 020113000 «Денежные средства учреждения в органе казначейства в пути» (при исполнении через лицевые счета);
020121000 «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации», 020123000 «Денежные средства учреждения в кредитной организации в пути», 020126000 «Аккредитивы на счетах учреждения в кредитной организации», 020127000 «Денежные средства учреждения в иностранной валюте на счетах в кредитной организации» (при исполнении через банковские счета); 020134000 «Касса» (при исполнении через кассу учреждения); аналитического учета, отражающим некассовые операции по источникам финансирования дефицита средств учреждений, в разрезе видов поступлений (выплат), предусмотренных плановыми назначениями на текущий (отчетный) финансовый год.
Изменение остатков средств рассчитывается как сумма увеличения или уменьшения остатков по видам исполнения. Изменение остатков по внутренним оборотам средств учреждения представляет собой обороты денежных средств между счетами и кассой учре-
ждения, кроме оборотов, в корреспонденции со счетом 030406000 «Расчеты с прочими кредиторами».
Следующей формой бухгалтерской отчетности, содержащей данные о доходах учреждения, является «Справка по консолидируемым расчетам учреждения» (ф.00503725), составляемая ежеквартально нарастающим итогом. В ней отражается поступившая в учреждение благотворительная помощь в неденежной форме (материалы, основные средства) по контрагентам (юридическим и физическим лицам) с указанием корреспондирующих счетов: дебетуемого счета 401 «Доходы текущего финансового года» и кредитуемых 101 «Основные средства», 105 «Материальные запасы». Данная справка формируется по каждому виду финансового обеспечения учреждения.
Между вышерассмотренными формами бухгалтерской отчетности существует взаимосвязь: данные Отчета о финансовых результатах деятельности учреждения (ф. 0503721) соответствуют сумме данных Отчета об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) и Справки по консолидируемым расчетам учреждения (ф.00503725) в разрезе КОСГУ.
В соответствии с внесенными с 2016г. изменениями в состав бухгалтерской отчетности бюджетные учреждения стали поквартально формировать Отчет о движении денежных средств учреждения (ф.0503723), структурированный по 4 разделам. Он составляется в разрезе кодов КОСГУ, на основании аналитических данных в разрезе видов поступлений и выбытий, отраженных на забалансовых счетах 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения", 18 "Выбытия денежных средств со счетов учреждения", открытых к счетам, отра-
жающим движение денежных средств. Именно в разделе 4 «Аналитическая информация по выбытиям» Отчета раскрываются виды расходов одновременно как по кодам КОСГУ, так и по кодам видов расходов [13].
По сути, Отчет о движении денежных средств учреждения содержит обобщенные (суммированные) данные всех Отчетов об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности, ведущихся по видам финансового обеспечения учреждения.
Вышеизложенное позволяет сделать следующие обобщения. Стандартизация бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в России в соответствии с международными стандартами является динамическим процессом, направленным на повышение качества, прозрачности, сравнимости информации разных субъектов хозяйственных отношений, на доступность информации о конкретном бизнесе (сфере услуг) для общества. Изменение статуса бюджетных учреждений, произошедшего в результате модернизации бюджетной сферы, сблизило методологию бухгалтерского учета с коммерческими организациями, введя базисный метод признания доходов и расходов для получателей бюджетных субсидий, необходимых для выполнения плана финансово-хозяйственной деятельности, метод начисления; определив практически одинаковый состав объектов учета, постепенно сближая состав форм бухгалтерской отчетности. Периодические коррективы правил бухгалтерского учета и отчетности бюджетных и коммерческих организаций преследуют единую цель - сделать любую сферу деятельности более доступной для понимания заинтересованных лиц, предотвратить нерациональное использование средств общества.
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК
1. Федеральный закон РФ от 06.12.2011г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» [Электронный ресурс]. - URL: http://www/.garant.ru/law/12038291.000.htm. (дата обращения 2.02.2016).
2. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» [Электронный ресурс] - URL: http://minfin.ru/ru/perfomance/accounting/accounting/legislation/positions/(дата обращения 2.02.2016).
3. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) 9/99 «Доходы организации» [Электронный ресурс]. - URL: http://minfin.ru/ru/perfomance/accounting/accounting/legislation/positions/(дата обращения 2.02.2016).
4. Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) 10/99 «Расходы организации» [Электронный ресурс]. - URL: (дата обращения 2.02.2016).
5. Приказ Минфина РФ от 2 июля 2010 г. №66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (с изменениями и дополнениями) [Электронный ресурс]. - URL: http:// base.garant.ru/12177762/#ixzz479VyySLr (дата обращения 02.02. 2016).
6. Приказ Минфина РФ от 28.12.2015 №217н «О введении Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности в действие на территории Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых приказов (отдельных положений приказов) Министерства финансов Российской Федерации» (Зарегистрировано в
Минюсте России 02.02.2016 №40940) [Электронный ресурс]. - URL: http://www.consultant.ru/document/Cons_doc_LAW_193532/ (дата обращения 16.02.2016).
7. Проект федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора» (по состоянию на 04.09.2015) [Электронный ресурс]. — URL:http://www.garant.ru/products/ipo/prime/doc/71076672/(дата обращения 10.03.2016).
8. Федеральный закон от 22 октября 2014 г. №311-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации» (с изменениями и дополнениями) [Электронный ресурс]. — URL:http://base.garant.ru/70771728/#help/(дата обращения 14.03. .2016).
9. Приказ Минфина России от 08.06.2015 № 90н «О внесении изменений в Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденной Приказом министерства Российской Федерации от 1 июля 2013 г. №65н» [Электронный ресурс] — URL: http://base.garant.ru/71078868/(дата обращения 14.03.2016).
10. Приказ Минфина России от 01.12.2015г.№190 «О внесении изменений в Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденной Приказом министерства Российской Федерации от 1 июля 2013 г. №65н». - URL: http://base.garant.ru/71275530/ (дата обращения 14.03. 2016).
11. Письмо Минфина России от 19.12.2014 №02-07-07/66918 «О направлении Методических рекомендаций по переходу на новые положения Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений» [Электронный ресурс]. — URL: http://base.garant.ru/70830000/ (дата обращения 18.03.2016).
12. Приказ Минфина России от 06.08.2015 № 124н «О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 1 декабря 2010 г. № 157н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» [Электронный ресурс]. — URL:http://base.garant.ru/71170900/#help/ (дата обращения 18.03. .2016).
13. Приказ Минфина РФ от 17 декабря 2015 года № 199н «О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 25 марта 2011 года №33н «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений» [Электронный ресурс]. — URL: (дата обращения. 2016).
14. Приказ Минфина России от 10 апреля 2015 года № 64н «Об утверждении программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора» [Электронный ресурс]. — URL: (дата обращения 20.03. 2016).
15. Беспалов, М.В. Годовая бухгалтерская отчетность бюджетных учреждений: классификация, структура, основные элементы [Электронный ресурс]. — URL: http://lexandbusiness.ru/view-article.php?id=6044 (дата обращения 21.03.2016).
16. Пименов, В. Бухгалтеру госсектора. Самые важные изменения законодательства 2016 г. [Электронный ресурс]. — URL: http://www.garant.ru/article/678436/#ixzz479M4NLjb (дата обращения 21.03.2016).
