CC BY
15
ВЫСШИМ АРБИТРАЖНЫМ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Именем Российской Федерации РЕШЕНИЕ
от 21 января 2008г. № 14430/07
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в составе председательствующего судьи По-повченко А. А., судей Наумова О. А. и Тумаркина В. М. рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Колерова И. А. о признании не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующими пункта 2.3 приказа Федеральной налоговой службы от 21.11.2006 № САЭ-3-19/798@ «Об утверждении порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов», а также пунктов 1, 3, 6, 9 и 10 Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов, утвержденного этим приказом.
Протокол судебного заседания вела помощник судьи Гаранина Ю. А.
В судебном заседании приняли участие:
заявитель — индивидуальный предприниматель Колеров И. А.;
представители:
от Федеральной налоговой службы — Будыка И. Н.;
от Министерства финансов Российской Федерации — Ковпак С. В.;
от Министерства юстиции Российской Федерации — Гончаренко Е. П., Покидалова И. В.
суд установил:
Индивидуальный предприниматель Колеров И. А.(далее — предприниматель) обратился в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о признании не соответствующими налоговому законодательству и недействующими пункта 2.3 приказа Федеральной налоговой службы от 21.11.2006 № САЭ-3-19/798@ «Об утверждении порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов» (далее — Приказ) и пункта 1 Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного кредита по уплате налогов и сборов, утвержденного этим Приказом (далее — Порядок).
Заявитель полагает, что оспариваемыми положениями указанных нормативных правовых актов нарушены его права как налогоплательщика на получение отсрочки (рассрочки) по уплате налога, предусмотренного статьей 64 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс), поскольку письмом ФНС России от 07.06.2006 № ММ-8-19/492@ ему было отказано в предоставлении такой отсрочки (рассрочки) со ссылкой
на несоответствие его заявления требованиям, изложенным в этих актах.
По мнению предпринимателя, пунктом 2.3 Приказа в нарушение налогового законодательства ограничены его права на получение отсрочки (рассрочки) уплаты налога с предоставлением по налоговым обязательствам обеспечения в виде залога принадлежащего ему имущества. Заявитель считает также, что всеми без исключения подпунктами пункта 1 Порядка на него как на налогоплательщика возложены обязанности по предоставлению одновременно с заявлением различных документов, перечень которых неправомерно расширен вопреки положению пункта 5 статьи 64 Кодекса, то есть исходя из статьи 6 Кодекса имеются основания для признания этого пункта Порядка не соответствующим Кодексу.
Кроме того, нормативные правовые акты, представляющие собою приказ и утвержденный им Порядок, содержащий регламент процедур подачи налогоплательщиком заявления о предоставлении отсрочки уплаты налога, его рассмотрения и вынесения решения налоговым органом, приняты
ФНС России с превышением компетенции, установленной статьей 4 Кодекса.
В ходе рассмотрения дела по существу предприниматель в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изменил первоначально заявленные требования и просит суд признать не соответствующими Кодексу и не неподлежащими применению пункты 3, 6, 9 и 10 Порядка по таким основаниям.
По мнению заявителя, пункт 3 Порядка не исключает возможности двойного взыскания процентов с налогоплательщика в связи с предоставлением ему отсрочки (рассрочки) по уплате налогов и сборов; пункт 6 возлагает на налогоплательщика, намеревающегося получить отсрочку по уплате налогов, обязанность по предварительному совместно с поручителем обращению в налоговый орган как к кредитору с заявлением, тогда как подобная обязанность не предусмотрена ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни Гражданским кодексом Российской Федерации; пункты 9 и 10 не дают четкого разъяснения полномочий районных и межрайонных налоговых инспекций в вопросах предоставления налогоплательщикам отсрочки, рассрочки по уплате налогов и сборов в размерах, превышающих 20 млн. рублей.
Федеральная налоговая служба Российской Федерации в отзыве на заявление и в своем выступлении в судебном заседании ее представитель не согласились с приведенными в заявлении доводами. В отзыве отмечено, что указанные нормативные правовые акты приняты в соответствии со статьей 63 Кодекса, определяющей органы, уполномоченные принимать решения об изменении сроков уплаты налогов и сборов, и пунктом 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 506, возлагающим на ФНС России функции по контролю в области налогов и сборов. Право ФНС принимать нормативные правовые акты по порядку изменения срока уплаты налогов и сборов закреплено в пункте 8 статьи 61 Кодекса, дополнительно включенном в данную статью Федеральным законом от 30.12.2006 № 268-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Федеральным законом от 30.12.2006 № 268-ФЗ). В связи с этим оснований для признания обоснованным довода предпринимателя об издании ФНС России Приказа и Порядка с нарушением полномочий не имеется. В пункте 2.3 Приказа отражено реализованное ФНС России право выбора способа обеспечения исполнения налогоплательщиком обязанности по
уплате федерального налога при принятии решения об изменении срока его уплаты. В подпунктах «а», «б», «в», «г», «д», «е», «ж», «з», «и», «к» пункта 1 Порядка приведен установленный с учетом положений статей 61,62, 64, 66 и 67 Кодексаперечень документов, подлежащих представлению налогоплательщиком в налоговый орган одновременно с заявлением о предоставлении ему отсрочки по уплате налога и сбора. Данный перечень не противоречит действующему законодательству, не изменяет и не дополняет Кодекса, обеспечивает рассмотрение заявления в предусмотренный Кодексом месячный срок. Документы, упомянутые в подпунктах «е», «ж» пункта 1 Порядка, необходимо представлять юридическим лицам, к числу которых заявитель не относится, следовательно, нарушаться его права в этой части не могут.
Министерство финансов Российской Федерации в отзыве на заявление просит отказать в его удовлетворении, поскольку названный Приказ согласован с Минфином России и его письмом от
03.03.2005 № 03-01-13/1-42 подтверждена компетенция ФНС России на разработку соответствующего порядка.
По мнению Минфина России, правомерность издания ФНС России Приказа подтверждена также фактом его государственной регистрации Министерством юстиции Российской Федерации
19.12.2006 № 8636, которое исходя из пункта 11 Постановления Правительства Российской Федерации от 13.08.1997 № 1009 «Об утверждении правил подготовки нормативно-правовых актов и их государственной регистрации» осуществляет государственную регистрацию нормативных правовых актов и ведет Государственный реестр нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти.
Таким образом, Приказ принят ФНС России в пределах компетенции, установленной законодательством о налогах и сборах, согласован с Минфином России и зарегистрирован в Минюсте России.
В отношении доводов заявителя о признании недействующими пункта 2.3 Приказа, а также пунктов 1, 3, 6, 9 и 10 Порядка, им утвержденного, в отзыве Минфина России изложены доводы, аналогичные доводам ФНС России.
В отзыве Минюст России признал обоснованным требование заявителя, касающееся в отношении пункта 1 Порядка, поскольку этим пунктом устанавливаются дополнительные требования к предоставлению заявителем документов, не предусмотренных налоговым законодательством, тогда как в силу пункта 1 статьи 4 Кодекса нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налого-
обложением и со сборами, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.
В части, касающейся требования заявителя о признании недействующим пункта 2.3 Приказа, Минюст России полагает, что исходя из пункта 5 статьи 61 Кодекса изменение срока уплаты налога и сбора может производиться под залог имущества либо при наличии поручительства (если иное не предусмотрено главой 9 Кодекса) по решению органов, указанных в статье 63 Кодекса. Поскольку главой 9 Кодекса не предусмотрено, по каким налогам в качестве обеспечения применяется залог, а по каким — поручительство, решение этого вопроса отнесено к компетенции налогового органа.
Минюст России также возражает против требования заявителя о признании недействующими пунктов 3, 6, 9 и 10 Порядка, поскольку изложенное в них не противоречит Кодексу.
Минфин России представил отдельные возражения на отзыв Минюста России в части согласия с требованием предпринимателя о признании пункта 1 Порядка не соответствующим Кодексу и недействующим. По мнению Минфина России, государственный регистрирующий орган не наделен правом отказаться или отменить принятое решение о государственной регистрации нормативного правового акта или дезавуировать в какой бы то ни было форме правовую позицию в отношении такого акта, прошедшего процедуру государственной регистрации.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзывах на него и выступлениях присутствующих в заседании заявителя, представителей заинтересованных лиц, суд пришел к выводу об удовлетворении требований предпринимателя, касающихся пункта 2.3 Приказа и подпункта «б» пункта 1 Порядка.
Оспариваемые частично заявителем Приказ и утвержденный им Порядок содержат признаки нормативного правового акта, поскольку в них установлены правовые нормы (правила поведения), обязательные для неопределенного круга лиц, рассчитанные на неоднократное применение, действующие независимо от того, возникли или прекратились конкретные правоотношения, ими предусмотренные. Принятию данных актов предшествовало согласование вопроса о правомочности ФНС России принимать акты такого рода, с учетом норм Кодекса.
Исходя из пункта 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе» (далее — Положение), ФНС России является федеральным органом
исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей. Также на ФНС России возложена задача по осуществлению руководства единой централизованной системой налоговых органов. Согласно пункту 7 Положения ФНС России вправе осуществлять в своей сфере деятельности нормативно-правовое регулирование в случаях, устанавливаемых федеральными законами, указами Президента Российской Федерации и постановлениями Правительства Российской Федерации.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 63 Налогового кодекса Российской Федерации к компетенции ФНС России как контролирующего органа отнесено принятие решений об изменении сроков уплаты налогов и сборов по федеральным налогам и сборам, а также согласно пункту 8 статьи 61 Кодекса, введенного Федеральным законом от 30.12.2006 № 268-ФЗ, — по определению порядка изменения налоговыми органами сроков уплаты налогов и сборов, в том числе в случаях, предусмотренных подпунктами 3 — 5 пункта 1 статьи 63 и пунктом 2 этой статьи Кодекса.
В соответствии со статьей 5 Федерального закона от 30.12.2006 № 268-ФЗ закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений, для которых этой статьей были установлены иные сроки вступления в действие. Закон опубликован в «Российской газете» 31.12.2006, вступил в силу c01.02.2007.
С учетом изложенного оснований, установленных пунктом 1 статьи 6 Кодекса для признания оспариваемых положений упомянутых нормативных правовых актов недействующими, не имеется.
Пунктом 2.3 Приказа предусмотрено, что заинтересованное лицо, претендующее на предоставление отсрочки или рассрочки по уплате федеральных налогов и сборов по основаниям, указанным в подпунктах 3 — 5 пункта 2 статьи 64 Кодекса, а также о предоставлении инвестиционного налогового кредита по налогу на прибыль организаций по основаниям, названным в пункте 1 статьи 67 Кодекса, представляет поручительство, предусмотренное статьей 74 Кодекса.
Суд пришел к выводу об обоснованности утверждения заявителя об установлении данным
пунктом Приказа ограничения его прав как налогоплательщика на возможность обращения в ФНС России с заявлением об изменении срока уплаты федерального налога с применением такого способа обеспечения, как залог имущества, предусмотренного пунктом 1 статьи 72 Налогового кодекса Российской Федерации, наряду с поручительством. Несмотря на отсутствие в тексте названного пункта прямого указания на запрет применения залога при решении вопросов о предоставлении отсрочки, рассрочки исполнения налогового обязательства, из самого текста Приказа, содержания положений утвержденного этим Приказом Порядка, а также из отзывов ФНС России и Минфина России и выступлений их представителей в судебных заседаниях следует, что в пункте 2.3 Приказа в такой форме реализовано Федеральной налоговой службой право выбора приемлемого, по ее мнению, способа обеспечения обязательств налогоплательщиков перед федеральным бюджетом. При этом возможность применения залога имущества в качестве способа обеспечения исполнения обязательств налогоплательщиков перед другими бюджетами Приказом не исключается.
Изменение срока исполнения обязательства налогоплательщика перед федеральным бюджетом отнесено к ведению ФНС России, однако с разрешением этого вопроса законодатель связывает также право самого налогоплательщика при обращении с заявлением о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате федерального налога исходить из предоставляемой пунктом 5 статьи 61 Кодекса возможности использования имеющегося у него имущества в качестве залога.
Согласно пункту 5 статьи 61 Кодекса изменение срока уплаты налога и сбора по решению органов, указанных в статье 63 Кодекса, может производиться под залог имущества либо при наличии поручительства в соответствии со статьями 73 и 74 Кодекса, если иное не предусмотрено главой 9 Кодекса. Данной главой не закреплена за ФНС России возможность в порядке реализации права выбора способа обеспечения исполнения налогового обязательства, подлежащего применению в каждом конкретном случае по заявлениям налогоплательщиков, вводить в форме нормативного правового акта какие бы то ни было общие запреты или ограничения на применение установленного Кодексом способа обеспечения.
С учетом этого вывода и в силу положений подпунктов 2 и 7 пункта 1, пункта 2 статьи 6 Кодекса пункт 2.3 Приказа подлежит признанию не действующим в той мере, в какой он по смыслу, придаваемому ему федеральным органом испол-
нительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, препятствует применению залога имущества налогоплательщика в качестве способа обеспечения исполнения им обязанности по уплате налогов и сборов при изменении срока их уплаты, как противоречащий Кодексу.
Суд пришел к выводу о том, что по своему содержанию подпункт «б» пункта 1 Порядка не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации и подлежит признанию недействующим, а подпункты «а», «в», «г», «д», «е», «ж», «з», «и», «к» подлежат признанию соответствующими и подлежащими применению по следующим основаниям.
Исходя из пункта 1 Порядка в случае обращения налогоплательщика с просьбой об изменении срока уплаты налогов и сборов в форме отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита им в обязательном порядке представляются заявление (подпункт «а») и иные документы, перечисленные в подпунктах «в», «г», «д», «е», «ж», «з», «и», «к» этого пункта.
Согласно подпункту «б» пункта 1 Порядка на налогоплательщика возлагается обязанность по представлению одновременно с заявлением справки налогового органа по месту учета налогоплательщика об отсутствии оснований, исключающих изменение срока уплаты налогов и сборов, определенных в пункте 1 статьи 62 Кодекса.
К числу оснований для отказа налогоплательщику в изменении срока уплаты налога или сбора пунктом 1 названной статьи Кодекса предусмотрены следующие обстоятельства:
1) возбуждено уголовное дело по признакам преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах;
2) проводится производство по делу о налоговом правонарушении либо по делу об административном правонарушении в области налогов и сборов, таможенного дела в части налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации;
3) имеются достаточные основания полагать, что это лицо воспользуется таким изменением для сокрытия своих денежных средств или иного имущества, подлежащего налогообложению, либо это лицо собирается выехать за пределы Российской Федерации на постоянное жительство.
Вместе с тем из положения пункта 5 статьи 64 Кодекса не следует, что Кодексом может возлагаться на лицо, заинтересованное в изменении срока уплаты налога, обязанность по представлению одновременно с заявлением сведений, приведен-
ных в части 1 статьи 62 Кодекса, исключающих изменение срока уплаты налога.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 6 Кодекса нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим данному Кодексу, если такой акт вводит обязанности, не предусмотренные Кодексом, или изменяет определенное настоящим Кодексом содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены настоящим Кодексом.
Ссылка Минфина России на то, что в случае освобождения налогоплательщика от обязанности представлять справку, предусмотренную подпунктом «б» пункта 1 Порядка, станет возможным изменение срока исполнения налогового обязательства при обстоятельствах, исключающих предоставление отсрочки, рассрочки, не может служить основанием к отказу в удовлетворении требования заявителя в этой части. Пунктом 2 статьи 62 Кодекса специально предусмотрено: в случае вынесения налоговым органом решения об изменении срока уплаты налога, при наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 этой статьи, такое решение подлежит отмене.
С учетом изложенного суд признает: подпункт «б» пункта 1 Порядка подлежит признанию недействующим.
Требования о признании недействующими подпунктов «а», «в», «г», «д», «е», «ж», «з», «и», «к» пункта 1, пунктов 3, 6, 9 и 10 названного Порядка удовлетворению не подлежат ввиду следующего.
Возложение на налогоплательщика подпунктом «в» пункта 1 Порядка обязанности по представлению справки налогового органа по месту учета налогоплательщика о состоянии расчетов с бюджетами по налогам, сборам, взносам, представление в соответствии с подпунктом «г» справки налогового органа по месту учета налогоплательщика о предоставленных ранее отсрочках, рассрочках (в том числе в порядке реструктуризации), налоговых кредитах, инвестиционных налоговых кредитах с выделением сумм, не уплаченных на момент обращения, равно и возложение подпунктом «к» обязанности представить документы, подтверждающие наличие оснований, указанных в пункте 2 статьи 64 или пункте 1 статьи 67 Кодекса, соответствует Кодексу, не нарушает прав заявителя как налогоплательщика, обязанного в силу требований пункта 5 статьи 64 Кодекса прилагать к заявлению документы, подтверждающие наличие у налогоплательщика обязанности по уплате налога (его размер), а также соответствующих оснований к изменению срока уплаты налога.
Обязанность по приложению к заявлению в соответствии с подпунктом «д» пункта 1 Порядка письменного обязательства налогоплательщика, предусматривающего на период действия отсрочки (рассрочки, инвестиционного налогового кредита) соблюдение условий, на которых принимается решение об изменении срока уплаты налога, сбора по рекомендуемой форме, приведенной в приложении № 2 к Порядку, не выходит за пределы тех обязанностей, которые определены статьей 23 и главой 9 Кодекса.
Требования подпунктов «е» и «ж» пункта 1 Порядка, заключающиеся в обязывании налогоплательщика представлять одновременно с заявлением устав (учредительный договор, положение) организации и внесенные в него изменения, а также баланс и другие формы бухгалтерской отчетности, характеризующие финансовое состояние налогоплательщика за предыдущий год и истекший период того года, в котором он обратился по поводу изменения срока уплаты налогового обязательства, не относятся к заявителю, прошедшему государственную регистрацию в качестве индивидуального предпринимателя. Эти требования адресованы иным хозяйствующим субъектам, являющимся юридическими лицами, и права, следовательно, заявителя ими не нарушаются.
Представление одновременно с заявлением в случаях, предусмотренных пунктами 2.3 и 2.4 Приказа, заверенной в установленном порядке копии договора поручительства, заключенного в порядке, определенном статьей 74 Кодекса, возложено на налогоплательщика с учетом положений пункта 5 статьи 61 и абзаца второго пункта 5 статьи 64 Кодекса. Не противоречит названным правовым нормам и обязывание налогоплательщика представлять документы об имуществе, которое может быть предметом залога, и проект договора залога, подписанный залогодателем.
Исходя из пункта 3 Порядка проценты за предоставленные отсрочку, рассрочку начисляются в соответствии с пунктом 4 статьи 64 Кодекса. Оснований полагать, что этим пунктом Порядка вводится дополнительный повод для взыскания с налогоплательщика процентов, помимо предусмотренных Кодексом, не имеется, поэтому в удовлетворении требования предпринимателя о признании данного пункта недействующим надлежит отказать.
Пункты 9 и 10 Порядка не содержат регламентации действий налогоплательщика и других заинтересованных лиц. Исходя из пункта 9 Порядка налоговые органы самостоятельно рассматривают и оформляют поручительство в соответствии с гражданским законодательством Российской
Федерации договором между налоговым органом и поручителем, если сумма поручительства не превышает 20 млн рублей. В силу пункта 10 Порядка договор поручительства, подписанный обеими сторонами, сумма поручительства по которому составляет более 20 млн рублей, направляется на рассмотрение и согласование в ФНС России с приложением следующих документов: договора поручительства; справки налогового органа по месту учета налогоплательщика о состоянии расчетов поручителя с бюджетами по налогам, сборам, взносам; информации об уплате поручителем текущих платежей с начала года; информации об уплате налогоплательщиком текущих платежей с начала года; пояснительной записки налогового органа о целесообразности заключения данного договора поручительства,
Суд полагает, что доводы заявителя о возникновении неопределенности в вопросе о компетенции налоговых органов заключать договоры поручительства на сумму, превышающую 20 млн рублей, не находят своего подтверждения.
Закрепление в пункте 10 Порядка положения о направлении подписанного налоговым органом и поручителем договора о поручительстве на сумму свыше 20 млн рублей в ФНС России не позволяет признать указанный заявителем довод обоснованным, в связи с чем в удовлетворении требования о признании недействующими пунктов 9 и 10 Порядка также надлежит отказать.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и с учетом частичного удовлетворения заявленных предпринимателем требований подлежит взысканию в его пользу с ФНС России часть судебных расходов, связанных с уплатой государственной пошлины при подаче в суд заявления.
Исходя из изложенного и руководствуясь статьями 167, 170, 176, 194 и 195 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации
решил:
признать пункт 2.3 Приказа ФНС России от 21.11.2006 № САЭ-3-19/798@ «Об утверждении порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов» не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и не действующим в той мере, в какой он по смыслу, придаваемому ему федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, препятствует применению залога имущества налогоплательщика в качестве способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов при изменении срока их уплаты.
Признать подпункт «б» пункта 1 Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов, утвержденного приказом ФНС России от 21.11.2006 № САЭ-3-19/798@, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и не действующим полностью.
Признать пункт 1 в остальной части, пункты 3, 6, 9 и 10 Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов, утвержденного приказом ФНС России от 21.11.2006 года№ САЭ-3-19/798@, соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации.
В удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Колерова И. А. в этой части отказать.
Взыскать с ФНС России в пользу индивидуального предпринимателя Колерова И. А. 50 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.
Председательствующий судья А. А. ПОПОВЧЕНКО Судьи: О. А. НАУМОВ В. М. ТУМАРКИН
