CC BY
124
УДК 657.1
Н. К. Панащенко
ВЫБОР МЕТОДА ФОРМИРОВАНИЯ ОТЧЕТНОСТИ, СООТВЕТСТВУЮЩЕЙ ТРЕБОВАНИЯМ МСФО
После официального признания в России Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) переход на них приобрел для ряда организаций обязательный характер. Применение МСФО является для российских компаний довольно сложной задачей, требующей существенного реформирования сложившейся системы работы организации. В настоящее время не существует единого подхода к определению этапов формирования финансовой отчетности, раскрытию организационного механизма этого сложного учетного процесса. Процесс формирования финансовой отчетности в каждой компании выстраивается индивидуально и зависит от множества факторов. Можно выделить три методики, которые позволяют российским предприятиям формировать отчетность в соответствии с МСФО: ведение независимого параллельного учета, осуществление трансляции бухгалтерских записей, проведение трансформации отчетности. Каждый из названных способов имеет как достоинства, так и недостатки, поэтому перед компаниями, начинающими процесс подготовки отчетности, соответствующей требованиям МСФО, встает проблема выбора оптимального для них метода. Представленное дерево решений призвано помочь организациям сделать такой выбор самостоятельно. Работа с деревом решений включает поэтапный выбор ответов на конкретно поставленные вопросы с целью определения на конечном этапе оптимальной методики.
Ключевые слова: Международные стандарты финансовой отчетности, параллельный учет, трансляция бухгалтерских записей, трансформация отчетности.
Введение
В настоящее время Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) получили признание более чем в 120 странах мира. Сами по себе МСФО не являются юридически обязывающими документами, но они становятся таковыми в каждой конкретной стране, если наделяются соответствующим статусом в силу закона или решения национального или наднационального регулирующего органа.
Разные страны по-разному подходят к включению требований МСФО в состав национального законодательства. Существуют следующие варианты:
— включение текстов МСФО в состав национального законодательства без каких-либо изъятий или изменений;
— включение текстов МСФО в состав национального законодательства с поправками;
— приближение национальных стандартов к требованиям МСФО [1].
Применение МСФО в России
В России переход на МСФО оказался длительным и сложным процессом. Курс на МСФО был взят еще в 1998 г., и изначально в качестве варианта применения МСФО была выбрана адаптация национальных стандартов к международным. Данный подход предполагал постепенный пересмотр и изменение российских Положений по бухгалтерскому учету (РПБУ) путем включения в них отдельных аспектов МСФО. Однако, несмотря на то, что подобный способ представлялся достаточно практичным, он оказался сопряжен со значительными сложностями.
Неоднозначность данного способа применения МСФО в России заключалась в том, что было не вполне очевидно, насколько адаптация международных стандартов позволит обеспечить сопоставимость данных финансовой отчетности. Так как МСФО представляют собой еще не окончательно сложившуюся систему, претерпевающую частые и существенные изменения, то проблема адаптации российской учетной практики к МСФО состояла в том, что РПБУ в каждый момент времени должны были соответствовать МСФО во всех существенных аспектах. Временной лаг между изменениями в МСФО и изменениями в российском законодательстве о бухгалтерском учете должен был быть минимальным. Только в случае отсутствия при внесении изменений в МСФО существенного запаздывания корректировки РПБУ могла быть обеспечена сопоставимость РПБУ и МСФО. Поскольку это условие не выполнялось, финансовая отчетность, подготовленная согласно РПБУ, не соответствовала МСФО. Кроме того, новые ПБУ
должны были учитывать не только основную массу требований МСФО, но и специфические особенности российского законодательства, бухгалтерского учета и сложившейся практики бизнеса, а такое «русифицирование» международных стандартов также ставило под сомнение степень соответствия новых ПБУ, а также составляемой на их основе финансовой отчетности действующим МСФО. Ссылаться же на то, что финансовая отчетность соответствует МСФО только частично, невозможно - она либо соответствует им, либо нет. Вряд ли кто-либо из инвесторов и прочих пользователей согласился бы принять российскую отчетность на том основании, что она соответствует МСФО только до некоторой степени. Поэтому Правительство РФ склонилось к варианту, согласно которому индивидуальную финансовую отчетность организации продолжат составлять по российским стандартам, разрабатываемым на основе МСФО, а для составления консолидированной отчетности общественно значимые организации должны будут внедрить МСФО в полном объеме.
Поиск механизма официального принятия МСФО успешно завершился только в конце 2011 г. Законодательной основой принятия МСФО в России стал Федеральный закон от 27.07.10 № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» [2], в соответствии с которым общественно значимые российские организации должны составлять, представлять и публиковать консолидированную финансовую отчетность по МСФО начиная с отчетности за год, следующий за годом, в котором МСФО признаны для применения на территории Российской Федерации. Во исполнение закона «О консолидированной финансовой отчетности» постановлением Правительства РФ от 25 февраля 2011 г. № 107 утверждено Положение, в котором детально расписан механизм признания МСФО для применения на территории России. Согласно данному Положению, процесс признания МСФО состоит в последовательном осуществлении следующих действий:
— официальное получение от Фонда МСФО текста документа МСФО на русском языке;
— экспертиза применимости документа МСФО на территории РФ специально выбранным для этого экспертным органом - Фондом НСФО (Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности);
— принятие решения о введении документа международных стандартов в действие на территории РФ;
— опубликование документа международных стандартов [3].
Экспертиза первого пакета документов была завершена в октябре 2011 г., затем Приказом Минфина РФ от 25 ноября 2011 г. № 160н, по согласованию с Федеральной службой по финансовым рынкам и Центральным банком Российской Федерации, 37 стандартов и 26 разъяснений МСФО были законодательно введены в действие на территории РФ.
Официальное признание МСФО в России в 2011 г. обусловило вступление в силу Федерального закона «О консолидированной финансовой отчетности», и с 2012 г. переход на МСФО приобрел для ряда организаций обязательный характер. Консолидированную отчетность в соответствии с МСФО стали обязаны представлять кредитные организации, страховые организации и иные организации, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг.
Таким образом, к настоящему времени реализованы основные элементы создания инфраструктуры применения МСФО в экономике России, такие как законодательное признание МСФО, разработка процедуры одобрения МСФО, определение порядка официального перевода МСФО на русский язык и др. Суть дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности состоит в активизации использования МСФО для реализации функции формирования информации, полезной для принятия экономических решений заинтересованными пользователями, путем создания соответствующей инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса.
Применение МСФО является для российских компаний довольно сложной задачей, требующей существенного реформирования сложившейся системы работы организации, которое далеко не всегда проходит гладко и сопряжено с определёнными проблемами. Основная проблема подготовки финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО состоит в том, что до сих пор не сложилось единого подхода к определению этапов формирования финансовой отчетности, раскрытию организационного механизма этого сложного учетного процесса. Процесс формирования финансовой отчетности в каждой компании выстраивается индивидуально и зависит от множества факторов.
Следует отметить, что до недавнего времени Федеральный закон «О консолидированной финансовой отчетности» устанавливал требования к составлению, представлению и публикации отчетности по МСФО для организаций, которые, как правило, уже подготавливали такую отчетность. Так, кредитные организации составляли финансовую отчетность по МСФО с 1 января
2004 г., акционерные общества, акции которых котируются на рынках ценных бумаг, - с января
2005 г., компании, ценные бумаги которых котируются в США и которые применяют US GAAP, а также компании, эмитировавшие долговые финансовые инструменты, - с 1 января 2007 г. [4].
В 2014 г. сфера действия Закона № 208-ФЗ была расширена, и теперь обязанность отчитываться по МСФО установлена также для негосударственных пенсионных фондов; управляющих компаний инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов; клиринговых организаций; федеральных государственных унитарных предприятий, перечень которых будет утверждаться правительством РФ [2]. Увеличение числа компаний, обязанных формировать финансовую отчетность по МСФО, обусловливает необходимость изучать методическое обеспечение процесса составления такой отчетности.
Методы формирования отчетности по МСФО
В настоящее время можно выделить три методики, которые позволяют российским предприятиям формировать отчетность в соответствии с международными стандартами:
1) ведение независимого параллельного учета (конверсия);
2) осуществление трансляции бухгалтерских записей;
3) проведение трансформации отчетности.
Отметим, что большинство специалистов не выделяют трансляцию учетных записей в отдельную методику подготовки отчетности по МСФО, считая данный способ одним из возможных вариантов ведения параллельного учета. Однако мы поддерживаем точку зрения И. В. Аверчева [5] и Д. В. Чистова [6] и полагаем, что ведение независимого параллельного учета и осуществление трансляции бухгалтерских записей являются, по сути, разными методами формирования международной финансовой отчетности.
Параллельное независимое ведение учета предполагает двойную регистрацию каждого факта хозяйственной жизни: первый раз в системе учета по РПБУ, второй - по МСФО.
Для метода трансляции проводок характерно, что первичным является учет по российским стандартам. В течение отчетного периода учетные данные отражаются в регистрах учета по РПБУ. В конце отчетного периода записи, сформированные согласно РПБУ, по таблицам взаимоувязки планов счетов переводятся (транслируются) в записи, соответствующие правилам МСФО.
Трансформация российской отчетности в отчетность, соответствующую требованиям МСФО, - это периодический процесс подготовки финансовой отчетности по МСФО на заданную дату, получаемой путем реклассификации статей отчетности по РПБУ и внесения корректировок в эти статьи. Таким образом, суть трансформации отчетности состоит в выявлении отличий в учете по РПБУ и МСФО и внесении соответствующих корректировок в российскую отчетность.
Каждый из названных способов имеет как достоинства, так и недостатки. Организация параллельного учета требует продолжительного периода времени, а сам процесс является самым трудоемким и обременительным для бюджета компании, т. к. требует приобретения дорогостоящего специализированного программного обеспечения, а также увеличения штата финансовых департаментов - как минимум на специалистов отдела международной отчетности. Но при этом ведение параллельного учета позволяет формировать наиболее качественную отчетность, причем отчетность по международным стандартам может быть получена на любую дату, т. к. процесс ее составления не зависит от подготовки российской отчетности.
Как показывает опыт применения способа трансляции проводок, качество отчетности, подготовленной таким образом, может быть существенно ниже, чем при использовании первого варианта, поскольку далеко не все операции могут быть автоматически разнесены по базам ввиду различия принципов учета МСФО и РПБУ. Однако затраты на подготовку отчетности при таком подходе могут быть значительно ниже, чем при осуществлении параллельного учета.
Трансформация является самым удобным и простым способом, предполагает минимальные изменения во внутренних технологиях, не требует большого штата квалифицированных сотрудников, знающих МСФО, и обходится значительно дешевле, чем использование первых
двух методов, т. к. проводится обычно при помощи менее дорогостоящих программных продуктов. В то же время трансформация является наиболее ненадежным механизмом подготовки международной отчетности, не дает возможности получать оперативную информацию за промежуточные между отчетными датами периоды и проводится только после того, как составлена российская отчетность, что увеличивает время, необходимое для получения отчетности по МСФО.
Таким образом, перед каждой компанией, начинающей процесс подготовки отчетности, соответствующей требованиям МСФО, встает проблема выбора оптимального для нее метода. Для решения этой проблемы нами построено дерево решений, которое поможет организации сделать такой выбор самостоятельно.
Дерево решений по выбору метода формирования отчетности, соответствующей требованиям МСФО
Работа с деревом решений (рис.) представляет собой поэтапный выбор ответов на конкретно поставленные вопросы с целью определения на конечном этапе оптимальной методики.
Дерево решений по выбору метода формирования отчетности, соответствующей требованиям МСФО
Представленное дерево решений базируется на следующем. Методу трансформации отчетности следует отдавать предпочтение, если:
- организация будет составлять отчетность по МСФО впервые. В соответствии с международными стандартами в первой финансовой отчетности должны быть представлены сравнительные данные как минимум за один год, вести же параллельный учет или проводить трансляцию бухгалтерских записей «задним числом» дорого и нецелесообразно. Кроме того, организации следует сформировать исходные данные по МСФО так, как если бы учет по международным стандартам финансовой отчетности велся всегда (ретроспективно применить МСФО). В связи с этим на первом этапе организации необходимо хотя бы раз провести трансформацию отчетности для получения вступительного баланса и форм финансовой отчетности, предусмотренных международными стандартами;
- отчетность по МСФО формируется только с целью выполнения требований ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности». При отсутствии у компании стратегических целей в отношении применения международных стандартов, использование таких затратных методов подготовки отчетности, как параллельное ведение учета и трансляция бухгалтерских записей является нерациональным;
- у организации возникают проблемы с поиском сотрудников, имеющих достаточный опыт и квалификацию в области МСФО, и для составления отчетности в соответствии с международными стандартами она принимает решение привлечь сторонних специалистов. В этом случае трансформация является единственно возможным вариантом, т. к. организовать формирование отчетности методом параллельного учета или методом трансляции проводок силами внешних консультантов представляется весьма проблематичным;
- организация не имеет финансовых ресурсов для приобретения специализированного программного обеспечения. Из трех возможных методов формирования отчетности по МСФО, только трансформация не требует внедрения каких-либо компьютерных программ и, как правило, проводится при помощи табличного редактора Excel, в котором создается набор электронных таблиц со связями и расчетными формулами.
Выбор в пользу параллельного учета или метода трансляции проводок следует делать в том случае, если выполняются следующие условия: организация уже имеет опыт подготовки отчетности по МСФО методом трансформации; цель подготовки отчетности не ограничивается соблюдением норм законодательства; специалисты бухгалтерии обладают необходимой квалификацией в области МСФО; компания способна выделить значительную сумму средств для приобретения подходящего программного обеспечения. Отметим, что если текущая финансовая информация в соответствии с МСФО требуется компании на постоянной основе, то от метода трансляции бухгалтерских записей придется отказаться в пользу параллельного учета, т. к. для осуществления трансляции проводок, так же как и для трансформации отчетности, необходимо ждать закрытия отчетного периода в российском учете.
Заключение
В ходе исследований нами было выделено три методики, которые позволяют российским предприятиям формировать отчетность в соответствии с международными стандартами: ведение независимого параллельного учета (конверсия); осуществление трансляции бухгалтерских записей; проведение трансформации отчетности. Описаны преимущества и недостатки каждого способа.
Отмечено, что перед каждой компанией, начинающей процесс подготовки отчетности, соответствующей требованиям МСФО, встает проблема выбора оптимального для нее метода. Для решения этой проблемы нами предложено дерево решений, которое поможет организации сделать такой выбор самостоятельно.
К результату, полученному при помощи дерева решений, не следует относиться как к единственно верному и абсолютно точному. Однако полученный результат может быть использован в качестве дополнительного способа принятия оптимизационного решения.
СПИСОК ЛИТЕРА ТУРЫ
1. Прокопович Д. Прогресс применения МСФО в мире / Д. Прокопович // URL: http://www.prokopovich.org/2013/09/14/progress_of_ifrs_adoption_in_the_world/.
2. О консолидированной финансовой отчетности: Федеральный закон Российской Федерации от 27.07.2010 № 208-ФЗ // URL: http://www.consultant.ru/.
3. Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации; Постановление Правительства РФ от 25.02.2011 № 107 // URL: http://www.consultant.ru/.
4. Рыбалко О. А. Направления и модели адаптации системы учета и отчетности к требованиям МСФО в России / О. А. Рыбалко // Вестн. Перм. ун-та. Сер.: Экономика. 2012. № 2. С. 104-110.
5. Аверчев И. В. Подготовка международной финансовой отчетности российскими предприятиями и банками / И. В. Аверчев. М.: Вершина, 2005. 680 с.
6. Чистов Д. В. Автоматизация трансформации отчетности из РСБУ в МСФО / Д. В. Чистов // Вестн. профессионального бухгалтера. 2007. № 6. С. 49-58.
Статья поступила в редакцию 20.10.2014
ИНФОРМАЦИЯ ОБ АВТОРЕ
Панащенко Наталья Константиновна - Россия, 414056, Астрахань; Астраханский государственный технический университет; канд. экон. наук, доцент; доцент кафедры «Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит»; [email protected].
N. K. Panashchenko
THE CHOICE OF THE METHOD OF PREPARATION OF STATEMENTS IN ACCORDANCE WITH IFRS
Abstract. The transition to International Financial Reporting Standards (IFRS) is mandatory for some organizations after their official recognition in Russia. Application of IFRS is quite a complicated task for the Russian companies, requiring a substantial reform of the existing system of the organization. Now there is no unified approach to the definition of the stages of preparation of financial statements, disclosure of the organizational mechanism of this complex accounting process is absent. The process of forming the financial statements of each company is built individually and depends on many factors. Three techniques that allow Russian companies to form financial statements in accordance with IFRS: parallel accounting, translation of accounting records, transformation of statements, can be defined. Each of these methods has both advantages and disadvantages, so before companies starting the process of preparing the financial statements relevant to the requirements of IFRS, there is a problem of choosing the most suitable method for them. The presented decision tree is designed to help organizations to make that choice on their own. Work with a decision tree comprises gradual selection of responses to specific questions posed in order to determine the final stage of the optimal technique.
Key words: International Financial Reporting Standards, parallel accounting, translation of accounting records, transformation of statements.
REFERENCES
1. Prokopovich D. Progress primeneniia MSFO v mire [Progress in worldwide application of IFRS]. Available at: http://www.prokopovich.org/2013/09/14/progress_of_ifrs_adoption_in_the_world/.
2. O konsolidirovannoi finansovoi otchetnosti. Federal'nyi zakon Rossiiskoi Federatsii ot 27.07.2010 № 208-FZ [On consolidated financial reporting. Federal Law of the Russian Federation dated 27.07.2010 N 208-FL]. Available at: http://www.consultant.ru/.
3. Ob utverzhdenii Polozheniia o priznanii Mezhdunarodnykh standartov finansovoi otchetnosti i Raz"iasnenii Mezhdunarodnykh standartov finansovoi otchetnosti dlia primeneniia na territorii Rossiiskoi Federatsii. Postanovlenie Pravitel'stva RF ot 25.02.2011 № 107 [Resolution of the government of the Russian Federation dated 25.02.2011 N 107 "On adoption of the Statement on recognition of the International Financial Reporting Standards and Explanation of the International Financial Reporting Standards for using them on the territory of the Russian Federation"]. Available at: http://www.consultant.ru/.
4. Rybalko O. A. Napravleniia i modeli adaptatsii sistemy ucheta i otchetnosti k trebovaniiam MSFO v Rossii [Ways and models of adaptation of the system of accounting and financial statements to the requirements of IFRS in Russia]. Vestnik Permskogo universiteta. Seriia: Ekonomika, 2012, no. 2, pp. 104-110.
5. Averchev I. V. Podgotovka mezhdunarodnoi finansovoi otchetnosti rossiiskimi predpriiatiiami i bankami [Preparation of the international financial reporting by the Russian organizations and banks]. Moscow, Vershina Publ., 2005. 680 p.
6. Chistov D. V. Avtomatizatsiia transformatsii otchetnosti iz RSBU v MSFO [Automation of reporting transformation from RSA into IFRS]. Vestnikprofessional'nogo bukhgaltera, 2007, no. 6, pp. 49-58.
The article submitted to the editors 20.10.2014
INFORMATION ABOUT THE AUTHOR
Panashchenko Natalia Konstantinovna - Russia, 414056, Astrakhan; Astrakhan State Technical University; Candidate of Economics, Assistant Professor; Assistant Professor of the Department "Accounting, Analysis of Economic Activity and Audit"; [email protected].
