CC BY
97
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
возможно ли ПРЕОДОЛЕТЬ
КРИЗИС ТЕОРИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА?
И. Н. САННИКОВА,
доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета, аудита и анализа Алтайского государственного университета
Отечественный учет продолжительное время находится в процессе реформирования. В настоящий период уже никто не сомневается, что неудовлетворительное состояние регулирования и ведения бухгалтерского учета в первую очередь связано с кризисом теории. Процесс стандартизации и регламентации учетных процедур и порядка составления отчетности немыслим без теоретического обоснования и осмысления базового набора категорий и инструментария данной науки, если мы считаем бухгалтерский учет наукой, а не социальной практикой или искусством манипулирования цифрами. «Разработки в области теории бухгалтерского учета отстают от объективно возникающих практических проблем. В применяемом на практике бухгалтерском учете нарастает энтропия, существенное отставание от потребностей постиндустриальной экономики» [1, с. 3].
Проводя анализ современного состояния теории бухгалтерского учета, В. Ф. Палий отмечает, что преподаваемая ныне теория бухгалтерского учета преимущественно объясняет технику учета, а сущность и содержание бухгалтерского учета почти не рассматриваются. «На самом деле большинство опубликованных у нас за полвека работ являются искусными компиляциями предшественников, свидетельствующих о кризисе в разработке теоретических аспектов бухгалтерского учета» [1, с. 4]. Авторы обходят стороной сущностные характеристики бухгалтерского учета, соответствующие реалиям глобальной эконо-
мики и объективно существующим конфликтам этнонациональных экономик.
Ситуация по реформированию отечественного учета осложняется тем, что в настоящее время официальные положения по учету и отчетности в России существенно отличаются от учетной практики. Следовательно, ошибочно строить методологию изучения отличительных характеристик отечественной системы учета, определять ее дальнейшее развитие без анализа практического применения официально установленных положений. Совершенствование нормативной базы не принесет эффекта, если документы будут отторгаться экономической и культурной средой.
В чем может быть причина кризиса современной науки? Лень и апатия ученых? Неспособность системного мышления? Большинство известных причин носят объективный характер и распространяются на науку в целом. В условиях отсутствия возможности проводить фундаментальные крупномасштабные исследования на базе научно-исследовательских институтов наша наука пытается развиваться посредством инициативных исследований, результаты которых отражаются в кандидатских и докторских диссертациях. В совокупности все исследования представляют собой разнообразную картину мнений отдельных авторов, которая не позволяет найти ответы на жизненно важные вопросы дальнейшего развития бухгалтерского учета в условиях давления глобальной экономики. Очевидно, что посредством индивидуальных исследований, даже если
предположить гениальность автора, невозможно ответить на все фундаментальные вопросы и создать современную теорию бухгалтерского учета. Все кандидатские и докторские работы ограничиваются Паспортом специальностей ВАК России. Соискатели не могут себе позволить выйти за рамки специальности при формулировании научной новизны своей работы, поэтому приходится ограничиваться предложенным перечнем. Можно ли в настоящее время осуществить глубокое теоретическое обобщение или предугадать тенденции развития бухгалтерского учета, опираясь только на известные категории, в основном касающиеся техники учетных записей? Можно ли выделить отличительные характеристики нормативной базы российского бухгалтерского учета, исследовать варианты интерпретации допущений и требований, заложенных в основу регулирования бухгалтерского учета и отчетности, встречающиеся в отечественной учетной практике, без исследования культурно-исторических истоков восприятия и применения регламентирующих норм и принципов?
Понятно, что ответы на поставленные вопросы могут быть только отрицательными. Значит, нельзя ждать и серьезного развития теории бухгалтерского учета. Защитить диссертацию на основе междисциплинарных исследований — дело практически безнадежное. Мало того, даже опубликовать научную статью, касающуюся теоретических аспектов бухгалтерской науки, в журналах с внушительными тиражами, если ты не являешься членом редколлегии, практически невозможно, поскольку редакции и издательства заботятся о тиражах, которые можно поддерживать только актуальными статьями по практическим вопросам.
В таких сложных условиях развития нашей науки нельзя не приветствовать отдельных авторов, пытающихся в одиночку объяснить современное состояние бухгалтерского учета и прогнозировать дальнейшее его развитие, выходя за рамки традиционного дебета и кредита. В качестве положительного примера можно привести диссертационное исследование Л. А. Чайковской на тему «Современные концепции бухгалтерского учета (теория и методология)», в котором в качестве ключевой концепции предлагается применение институциональной концепции бухгалтерского учета.
Действительно, учетная система, действующая в любом государстве, — это порождение существующей среды. На бухгалтерский учет и практику предоставления отчетности оказывают влияние экономические условия функционирования организаций, правовая система, политические факторы, национальные учетные традиции и ритуалы, поэтому бесполезно импортировать учетные технологии без создания соответствующих условий функционирования, если это вообще возможно. В чужеродной среде учетные технологии, требующие изменения стиля мышления и учетной методологии, просто не будут работать.
Можно спорить с Л. А. Чайковской об обоснованности рассмотрения бухгалтерского учета как института наравне с другими институтами, например как институт семьи и брака; о том, что создана «институциональная теория бухгалтерского учета» [2, с. 19]. Сомнительным в исследовании является точка зрения автора на инсти-туционализм как таковой: «Институционализм, активно используя идеи других наук, таких как психология, социология, может содействовать более глубокому анализу института бухгалтерского учета, а бухгалтерский учет, являясь открытой и эволюционирующей системой, не должен рассматриваться как нечто единожды установленное, поскольку постоянно испытывает на себе влияние среды, в которой он находится» [2, с. 23]. Получается, что автор рассматривает инсти-туционализм в качестве полноценной науки, а не одного направления государствоведения, пусть даже самого признаваемого. Но бесспорным является обращение автора к междисциплинарным исследованиям.
Узкопрофессиональное фрагментарное знание не представляет возможности диагностировать проблемы теории бухгалтерского учета. Большинство исследований в профессиональной сфере в качестве аксиомы используют потребности внешних пользователей информации. В то же время определить эти реальные потребности в рамках традиционных бухгалтерских методов невозможно. Настала необходимость отойти от такого подхода и представить системную диагностику порождения негативных характеристик отечественного учета в соответствии с усиливающимися глобальными процессами. Поэтому в современных условиях для адекватного диагностирования, казалось бы,
узкопрофессиональных проблем социально-экономической системы необходимо исходить из синтезированного знания.
В первую очередь необходимо ответить на вопрос: знания каких наук необходимо синтезировать. В своей диссертационной работе Л. А. Чайковская предлагает при исследовании «институционального бухгалтерского учета» опираться на философию, социологию, психологию, экономику и управление [2, с. 43]. При этом право, наряду с налогообложением, называется смежным институтом. В связи с этим возникает вопрос: почему, например, управление не «смежный» институт, а право — «смежный»? Что значит «смежный» институт? Данные методологические и методические проблемы однозначно решить нельзя, можно уйти в демагогию, а сейчас требуются не туманные формулировки, а обоснование базисных категорий науки: доктрины, методологии, методики, предмета исследования, объекта исследования. Поэтому есть смысл оставить споры об «иституциональности» бухгалтерского учета и обозначить круг наук, знания которых следует использовать при решении проблем теории бухгалтерского учета.
Для систематизации разнообразных научных знаний предлагается воспользоваться междисциплинарной матрицей формирования теории бухгалтерского учета, идея которой была подсказана В. И. Добреньковым и А. И. Кравченко в замечательном учебнике по социологии [3]. В табл. 1 предложен перечень общественных и гуманитарных дисциплин, без потенциала которых невозможно сформулировать современной теории бухгалтерского учета. Данный перечень не представляет собой бесспорной истины, он требует широкого обсуждения. Например, можно ли дополнить данный перечень наукой глобалистикой Э. Г. Кочетова [4]? Основательного обсуждения также требует обоснование некоторых областей пересечения отдельных наук с уровнями и типами знаний теории бухгалтерского учета. Общепризнанным, например, является применение знаний философии в обосновании доктрины и методологии исследования любой науки, а использование права в обосновании методик исследования требует серьезного объяснения. Здесь подразумевается использование возможностей международного права и сравнительного правоведения для формирования методики сравнительных исследований различных моделей и систем бухгалтерского учета. Современный этап характеризуется специалистами как завершение процесса становления сравнительного правоведения и государствоведения — относительно самостоятельной отрасли знаний и академической дисциплины.
В бухгалтерской науке мы не имеем подобного опыта. Те исторические исследования, которые имеются, преследуют скорее познавательные цели. Проблема усугубляется непониманием со стороны специалистов прямой зависимости между глубокими сравнительными исследованиями в области учета и отчетности и возможностями сближения учетных технологий и принципов составления отчетности.
Обоснование использования значительных наработок сравнительного правоведения и сравнительные конструкции предложены в монографии «Комплексное реформирование отечественного учета» [5].
в У а
св Е-
Ш
2 и
А Ш Е-
Ю г
А О V Е-
0!
г =
Я са О А
а
г
А
О
-е-
св
а
В
А =
Я &
Св =
г
Ё а в
и а
с &
я *
г
я
д
к
¡5
о ч с
£
к
¡5
о ч с X г и
С к
¡5
о ч с
о
и
о а я а
--
=
я
О Я
О *
т с а
к г
с и о
ч
е
£ ю
а
о
£
я н о
т
^
о ¡5
св
я
к &
о
о К В се и о
ч
о о К о о Я
э
Таблица 1 требует пояснений относительно конкретных отраслей наук, знания которых применяются при формировании теории бухгалтерского учета, поэтому данную таблицу можно дополнить расширенным форматом. В табл. 2 приведен фрагмент расширенной междисциплинарной матрицы на примере социологии.
Социальная психология сформировалась на стыке социологии и психологии, взяв на себя задачи, которые возникли, когда выяснилось, что общество не прямо воздействует на индивида, а через посредника — малые группы. Исследования данной отрасли социологии необходимы при изучении профессиональной культуры бухгалтеров. Профессиональная культура — индивидуальность, характеризующая определенный способ выполнения работ, свойственных индивидуумам той или иной профессии. Ключевое словосочетание данного определения — «способ выполнения работ», является достаточно емким и подразумевает определенные умения и навыки, специальные знания, специфический язык и профессиональные символы, специальную технику и приемы, профессиональные традиции и обычаи, систему ценностей и взглядов. Самая неопределенная и сложная для изучения составляющая профессиональной культуры — это последний элемент из перечисленных — система ценностей и взглядов, так как не представляется возможным четко вычленить ценностные установки и мировоззренческие взгляды, относящиеся исключительно к профессиональной деятельности. Профессиональные ценности являются неотъемлемой частью человеческой системы ценностей. Рассуждая, к примеру, о профессиональной этике, мы не можем не обращаться к общечеловеческим понятиям и категориям. Профессиональная бухгалтерская субкультура — это индивидуальность,
характеризующая способ выполнения работ по сбору и обработке экономической информации, относящейся к деятельности конкретного экономического субъекта. Приставка «суб-» (от латинского sub — под) показывает определенное ограничение профессиональной культуры для бухгалтера со стороны организации, поскольку бухгалтерский учет объективно ограничен рамками отдельного экономического субъекта. Следовательно, при оперировании понятием «бухгалтерская субкультура» изначально нужно учесть ограничивающий фактор со стороны организационной (корпоративной) культуры. Культура, царящая в организации (организационная культура), оказывает несомненное влияние на организацию, ведение бухгалтерского учета и использование информации, представленной в отчетности, как внутренней, так и внешней, а бухгалтерская профессиональная субкультура является частью организационной. И, безусловно, следует учитывать воздействующую силу малых групп при изучении формируемых профессиональных ценностей, общепринятых взглядов, что особенно актуально в случае обращения к профессиональному суждению специалиста при осуществлении учетных работ и процедур составления отчетности.
Результаты исследований экономической социологии и социологии менеджмента необходимо использовать уже на уровне формирования доктрины теории бухгалтерского учета. Без исследования реальных интересов пресловутых внешних пользователей информации финансовой отчетности теория бухгалтерского учета рискует остаться просто техникой счета общепринятых показателей (прибыли, активов и т. д.), связанных между собой абстрактными построениями. Подобным образом можно выразиться и в отношении использования информации бухгалтерского
Таблица 2
Фрагмент расширенной междисциплинарной матрицы формирования теории
бухгалтерского учета
Уровни и типы знания бухгалтерского учета Социология
Социальная психология Социология менеджмента Экономическая социология
Доктрина * *
Частная теория * * *
Прикладное исследование * * *
Методология
Методика и техника * * *
Предмет исследования
Объект исследования
учета и отчетности для управленческих целей. В настоящее время мы имеем массу всяческих прикладных исследований в области управленческого бухгалтерского учета, но только незначительная их часть используется на практике, поскольку реальные информационные запросы менеджера остаются за пределами круга изучаемых проблем и вопросов бухгалтером-исследователем. К сожалению, бухгалтер-исследователь не располагает арсеналом, необходимым для социологического эмпирического анализа. В свою очередь, отечественные социологи до сих пор не исследовали запросы внешних пользователей информации финансовой отчетности, поскольку в большинстве случаев бухгалтерский учет для них — это расчет заработной платы по определенному алгоритму.
Так возможно ли преодолеть кризис теории бухгалтерского учета? Однозначно можно дать отрицательный ответ в случае отсутствия серьезных междисциплинарных исследований на базе совокупности общественных и гуманитарных наук. Даже если посмотреть на историю чередования научных школ бухгалтерского учета, во все времена можно пронаблюдать его междисциплинарную сущность, всегда носящую естественный прикладной характер, и в основном сочетающую
экономические и правовые начала. Вопрос организации таких междисциплинарных исследований остается открытым. Государство стремится минимизировать свои расходы во всех сферах деятельности. Надеяться в этом вопросе на общественные профессиональные организации при их современном состоянии также нельзя. В таких условиях добросовестный ученый может уповать на изменение Паспорта специальностей ВАК России да на новые исследования социологического характера «PricewaterhouseCoopers» и др.
Литература
1. Палий В. Ф. Теория бухгалтерского учета: современные проблемы. М.: Бухгалтерский учет, 2007. 88с.
2. Чайковская Л. А. Современные концепции бухгалтерского учета (теория и методология). Автореферат диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук.
3. Добренькое В. И., Кравченко А. И. Социология. М.: ИНФРА-М, 2007. 624с.
4. Кочетов Э. Г. Глобалистика. М.: Издательская группа «Прогресс», 2001. 704с.
5. Санникова И. Н. Комплексное реформирование отечественного учета. М.: Финансы и кредит, 2005. 240с.
Приглашаем к сотрудничеству!
Издательский дом «Финансы и Кредит» оказывает услуги по изданию книг, брошюр, монографий, учебников, учебно-методической и художественной литературы. Издание осуществляется за счет средств автора. Срок изготовления монографий объемом 10 печатных листов в мягкой обложке - от 40 дней.
Тел./факс: (495) 621-69-49, Http:/www.fin-izdat.ru
(495) 621-91-90 e-mail: [email protected]
