CC BY
108
В.В. Дятв
УДОСКОНАЛЕННЯ СИСТЕМИ УПРАВЛ1ННЯ ВИТРАТАМИ НА ШДПРИеМСТВАХ Р1ЗНИХ ФОРМ ВЛАСНОСТ1 ТА ГОСПОДАРЮВАННЯ1з розвитком конкуренци на ринку та зниженням норми прибутку перспективи розвитку пiдприeмства значною мiрою залежать вiд поведiнки витрат та управлшня ними. Вмiння планомiрно й рацюнально керувати витратами в перюди погiршення кон'юнктури ринку пiдвищуe шанси на виживання. Також за сприятливих економiчних умов важливим стае завдання оптимального розподiлу ресурсiв мiж поточною та iнвестицiйною дiяльнiстю. Це можна зробити, якщо на пiдприемствi дiе продумана система управ-
лiння витратами.
Як шдтверджуе досвiд кра1'н Захвдно! Свропи та Америки, у яких формування i розвиток економiки й системи бухгалтерского облiку вiдбувалися природним шляхом протягом десяткiв i сотень роюв, головним у 1'х дiяльностi е прогнозування, передбачення, творчiсть, що дае можливiсть уникнути стратегiчних помилок, яю ймовiрнi при орiентацil лише на минулий досвiд.
Процеси штеграци св^ово! економiки потребують узгодження вше! сукупносп елементiв в^чизняно! та св^ово! господарських систем, у тому чи^ бухгалтерського облiку. Тому перед втизняними вченими постае завдання з огляду на особливост нацiонального облiку максимально наблизити його структуру i змют до свiтових стандартiв. Це сприятиме створенню единого внут-рiшнього ринку об'еднано! Свропи, взаемопроникненню i взаемодоповненню структур економiк усiх iнтегрованих кра!н.
У розробку питань теори та методологи облшу витрат вагомий внесок зробили вггчизняш вченi: О.С. Бородкш, Ф.Ф. Бутинець, Б.1. Валуев, А.М. Герасимович, С.Ф. Голов, З.В. Гуцайлюк, З.В. Задорожний, Г.Г. Юрейцев, Я.Д. Крупка, М.В. Кужельний, А.М. Кузьмшський, В.О. Ластовецький,
B.Г. Линник, Б.М. Литвин, Ю.Я. Литвин, М.С. Пушкар, В.В. Сопко, 1.Д. Фарiон, М.Г. Чумаченко,
C.1. Шкарабан та шшц зарубiжнi дослiдники: А.Ф. Аксененко, I.A. Басманов, П.С. Безруких, М.А. Вахрушина, К. Друр^ В.Б. 1вашкевич, Р. Ентош, Т.П. Карпова, М. Карренбауер, А.Ш. Маргулiс, Р. Мюллендорф, С.О. Нколаева, В.Ф. Палiй, Дж. Рю, С.С. Сатубалдiн, С.О. Стуков, В.1. Ткач, Ч.Т. Хорнгрен,
А. Яругова та шшь
На багатьох шдприемствах використовуеться нормативний метод формування витрат i собiвартостi продукци, що зумовлено специфшою дiяльностi пiдприемства. Нормативний метод облшу витрат на виробництво - прогресивний метод, що дозволяе ефективно використовувати даш облiку для виявлення резервiв зниження собiвартостi й оперативного управлшня виробництвом, при якому собiвартiсть калькулюеться вже у процесi виробництва, а не пiсля завершення званого перiоду. Даний метод облiку витрат i калькулювання собiвартостi продукци характеризуеться тим, що на пiдприемствi щодо кожного виду виробу на основi дiючих норм та кошторисiв витрат складаеться попередня калькуляцiя нормативно! собiвартостi виробу, тобто калькуляцiя собiвартостi, обчислена за ддачими на початок мюяця нормами витрачання матерiальних i трудових витрат.
Зазначимо, що у зарубiжнiй економщ немае чiткого розмежування понять "норма" i "норматив". Зокрема, Рей Вандер Вiл вважае, що стандарти (нормативи) установлюються як у вартюному, так i в натуральному виразi [12]. Нерiдко трапляеться, що сировина й матерiали надходять на шдприемство за рiзними цiнами, важливим е об'ективне визначення нормативних цiн на матерiали. Такою визначаеться цiна, яка, як очшуеться, буде переважати протягом майбутнього перюду.
Керiвники укра1'нських тдприемств не мають чiткого бачення стану тдприемства, зокрема обсягу витрат тд час виробництва продукци, що i е головною проблемою постановки системи управлшського облiку. Мiжнароднi стандарти у сферi бухгалтерського облiку розробляються тшьки для зовшшньо! звiтностi. Тому, можна смшиво сказати, що на кожному захщному шдпри-емствi (фiрмi) юнуе своя система управлiнського облiку. Ця обставина, а також вiдсутнiсть опублшованих джерел утруднюе вивчення та узагальнення систем управлiнського облiку, зокрема нормативних витрат ресуршв.
Нормативи витрат сировини i матерiалiв на одиницю продукци мають включати не тiльки корисне використання, але й неминучi втрати, зумовлеш як технологiею виробництва (виробничi вiдходи, технологiчнi втрати у результат випаровування вологи при досушуваннi, доочистки сировини тощо), так i вщхиленнями якостi. Тому в технологiчних картах на виготовлення
© Дяк1в Володимир Васильович - викладач. Бурштинський енергетичний коледж 1вано-Франк1вського нацюнального техшчного утверситету
нафти i газу. ISSN 1562-109X
продукци мають бути розробленi детальнi нормативи витрат за окремими операщями, оскшьки узагальненi данi про сумарнi витрати на готову продукщю вуалюють взаемним погашениям негативних i позитивних вщхилень упущення на окремих стадiях технолопчного циклу.
Метою статтi е аналiз нормативного методу облiку витрат i калькулювання собiвартостi продукци на пiдприемствi щодо кожного виду виробу на основi дiючих норм та кошторишв витрат.
У США основний акцент робиться на прибуток, европейськi пiдприемства мають тенденщю вирiвнювати найкращi й найгiршi результати еластичним використанням резервiв [16]. Слщ зазначити, що американський напрям в облiку, крiм США, характерний також для Англи, Австрали, Ново! Зеландп, англомовних кра!н, що розвиваються, а також для Япони. Однак останшми роками вiдмiнностi мiж американським i европейським виробничим облiком значно стерлися. У Сврош уважно вивчали i переймали американський досвiд у справi шдвищення оперативностi облiку й посилення контролю витрат i прибутку (стандарт-кост, директ-костинг, складання i контроль виконання кошторишв накладних витрат), а у США багато фiрм, виконуючи урядовi замовлення, зобов'язанi давати покупцям точну калькуляцiю собiвартостi виробiв i бiльше уваги придiляти точному калькулюванню собiвартостi [15].
Нормативний метод облшу витрат на виробництво - прогресивний метод, що дозволяе ефективно використовувати даш облiку для виявлення резервiв зниження собiвартостi й оперативного керiвництва виробництвом, при якому собiвартiсть калькулюеться вже у процесi виробництва, а не шсля завершення звiтного перюду.
Сутнiсть нормативного методу облiку полягае в тому, що витрати на виробництво здшснюються за ддачими нормами з одночасним облшом змiн i вiдхилень вiд норм. Його застосування дозволяе оперативно (за змiну, добу) виявити вiдхилення вiд норм, вжити конкретних заходiв до !х усунення i тим самим активно впливати на зниження витрат виробництва.
Нормативний метод облшу витрат i калькулювання продукци мае специфшу застосування на шдприемсга, а саме ефективне застосування нормативного методу облшу витрат можливе на тдприемствах, дiяльнiсть яких складаеться з ряду однакових чи повторюваних операцш. Даний метод пiдходить для бшьшост промислових пiдприемств, якi мають циклiчний характер виробництва та технологiчний цикл. Застосування нормативного методу також е доречним для непромислових шдприемств, яю мають повторюваний характер виробництва. Проте в умовах неповторюваного виробництва застосування нормативного методу не е ефективним, оскшьки на даних виробництвах не юнуе бази спостереження та не можна встановити нормативи. Отже, одшею зi специфiчних та неодмiнних умов використання нормативного облiку витрат i нормативно! калькуляци е постiйна повторювашсть операщй.
Система нормативного облiку витрат е дiевим механiзмом для виршення таких завдань:
допомагае при складанш кошторису й оцiнцi ефективностi управлшня;
створюе контрольну схему, спрямовану на виявлення тих операцш, що не узгоджуються iз планом. Ця схема мае попереджати менеджерiв про виникнення небажаних ситуацiй, що можуть зумовити вживання коригувальних заходiв;
дае прогноз майбутшм витратам, що буде використаний для прийняття рiшень;
спрощуе завдання перенесення витрат на кiнцевий продукт для цшей оцiнки запасiв товарно-матерiальних цiнностей;
установлюе цiлi, якi необхщно досягти.
Кожний метод i система калькулювання грунтуються на певних принципах, яю визначають специфiку 1х застосування. Важливими завданнями нормативного облшу е своечасне попередження нерацюнального використання ресуршв пiдприемства, оперативний аналiз витрат на виробництво, який дозволяе розкривати невраховаш при плануванш й у практичнш роботi резерви, визначати результати госпрозрахунково! дiяльностi пiдроздiлiв пiдприемства, що беруть участь у виробничому процесi (цех1в, дiлянок тощо).
Основними принципами системи нормативного облшу е:
нормування витрат i обов'язкове складання нормативних калькуляцш по кожному виробу. У нормативнш калькуляцil як засо-
бi облшу, планування, контролю, знаходить вiдображення вже досягнутий рiвень упровадження у виробництво прогресивних норм i органiзацiйних заходiв;
систематичне виявлення вiдхилень фактичних витрат вщ поточних норм витрат матерiалiв i заробiтноl плати;
постшний та своечасний облiк змiни норм i визначення впливу цих змш на co6ÎBapTÎCTb продукцiï;
попереднiй контроль витрат на основi первинних докумештв та фiксацiя вiдхилень вiд норм у момент ïx виникнення з одночасним виявленням ïx складу, мюця виникнення, винуватцiв i причин для глибшого дослiдження можливостей впливу на ïx величину;
завчасне складання калькуляци нормативноï собiвартостi та ïï аналiз i3 метою виявлення резервiв зниження собiвартостi в перiод пiдготовки виробництва;
калькулювання фактично1' собiвартостi груп (титв) однорiдноï продукцiï виходячи з ïx нормативноï собiвартостi та вiдxилень вщ норм;
щомiсячний або щоквартальний облш внесених змiн у встановленi норми, що дае можливють оперативно управляти процесом виконання органiзацiйно-теxнiчниx заxодiв.
Нормативы витрати являють особливу цiннiсть при складанш кошторису, оскiльки забезпечують зручне i надшне джерело даних для розробки виробничого плану з урахуванням потреби в матерiалаx, працi й шших послугах у фiнансовому та натуральному вираженш. Кошториси, складенi на основi нормативiв витрат, дають бшьш надiйнi цiлi, нiж у випадку, коли нормативи витрат вщсутш. Це вщбуваеться тому, що нормативи витрат засноваш на ретельному вивченнi необхвдних матерiалiв, теxнологiчниx методiв, робочого i машинного часу й залежност змшних непрямих витрат вiд обсягiв виробництва.
Нормування витрат виробництва дае можливють на науковш основi встановлювати рiвень ïx використання на рiзниx дшянках виробництва, що дозволяе вести управлшня та контроль у рамках центрiв вщповщальносп. При нормативному методi облшу витрат на виробництво й калькулюванш собiвартостi продукцiï пiдставою для визначення фактичноï собiвартостi е нормативна калькулящя. Основою для складання нормативних калькуляцш собiвартостi окремих видiв виробiв та нашвфабрикаив е розробленi нормативи витрат. Вони встановлюються вiдповiдно до теxнiчноï документацiï на виробництвi продукцiï (кресленням деталей та вузлiв, що розроблеш конструкторським бюро). На вiдмiну вщ планових калькуляцiй, в основi яких лежать середньорiчнi нормативи витрат, нормативы калькуляцiï складаються за нормами, яю дiють у даному звiтному перюдь Тобто нормативна калькуляцiя собiвартостi виробу вщображае теxнiчний рiвень, якого досягнуло дане тдприемство на певну дату, причому на рiзнi дати величина ïï рiзна; планова - е середньою величиною мiж тим, що було досягнуто тдприемством на початок планового перюду, i тим, що мае бути досягнуто ним до кшця цього перюду. Тобто планова калькулящя будуеться на вирiб в цшому.
Виходячи з цього, нормативы витрати вiдображають заздалегiдь обумовленi витрати для досягнення цiлей в умовах ефективного виробництва. Ця категорiя вiдрiзняеться вiд кошторисних витрат: кошторис тдноситься до всiеï дiяльностi, норматив являе собою ту ж шформащю, але на одиницю продукци.
1снуе два шдходи, якi можна застосувати для розрахунку нормативних витрат: для оцшки потреби у пращ й матерiалаx можна використовувати записи минулих роюв; нормативи можна встановити, грунтуючись на iнженерному дослiдженнi. Якщо для встановлення нормативiв використовуються записи минулих роюв, iснуе небезпека, що нормативи будуть вщображати минулу неефективнiсть виробництва. Нормативи встановлюються на основi досвiду минулих роюв за однаковими чи подiбними операцiями. Понаднормове використання працi чи матерiалiв варто скоротити, можна також посилити нормативи довшьним вiдсотковим зменшенням необxiдноï кiлькостi ресурсiв. При iнженерному дослiдженнi на основi специфiкацiï матерiалiв, працi й устаткування здiйснюеться пильне спостереження за перебiгом кожноï операци. Зарубiжнi та вiтчизнянi управлiнцi подшяють нормативи на три групи:
базовi нормативи витрат;
iдеальнi нормативи;
досяжш на даний час нормативи.
Базовi нормативи являють собою нормативи, що залишаються незмiнними протягом тривалого перюду часу.
1деальш нормативи показують досконалий виробничий процес i е мшмальними витратами, можливими в умовах максимально ефективного виробництва, тому вони рщко використовуються на практищ, оскшьки що вони можуть здшснити шюдливий вплив на мотивацiю працiвника.
Досяжш на даний час нормативш витрати являють собою ri витрати, що виникають в умовах ефективного виробництва. Досяжш на даний час нормативш витрати вважаються реально досяжними за даних умов виробництва та стану економiчноï системи i шдприемства в нш в
цшому. В основi нормативного методу облшу витрат на виробництво i калькулювання собiвартостi продукци покладений систематичний облш змiн та вiдхилень вiд установлених норм витрат на одиницю продукци в розрiзi причин та вщповщальних осiб.
Ураховуючи всi переваги та можливi недолiки використання нормативного методу облшу витрат i калькулювання собiвартостi продукци слiд звернути увагу на проблемы питання впровадження нормативного методу облшу витрат у систему управлшського облiку на украшських пiдприeмствах в даних умовах функцiонування економiчноl системи краши. Значного поширення нормативний метод облшу витрат i калькулювання продукци не набув, що пов'язано перш за все з вщсутшстю необхвдност у керiвникiв та управлiнцiв шдприемсга знання глибокого та точного економiчного аналiзу витрат за центрами вщповщальност, окремими частинами продукци, вузлами, париями загалом, аналiзом вiдхилень вiд установлених норм та нормативiв, що дае нормативний метод. Це е суб'ективним проблемним моментом упровадження нормативного методу облшу витрат та калькулювання собiвартостi продукци.
До головних причин повшьного впровадження нормативного облiку витрат i калькулювання собiвартостi продукци можна вщнести:
низький рiвень оргашзаци нормативного господарства;
слабку мехашзащю планових i облшових робiт;
недостатню участь керiвникiв i фахiвцiв, особливо технiчних служб у робот з упровадження нормативного методу;
недостатню оргашзащю обмiну досвiдом у галузевому масштабу
недостатню розробку теоретичних основ цього методу облшу.
Висновки
1. Характерним для системи нормативного облшу е своечасне оновлення нормативiв у результат здшснених заходiв iз технiчного розвитку й удосконалення оргашзаци виробництва. Упровадження у виробництво оргашзацшно-техшчних заходiв, бшьш досконалого обладнання, рацiоналiзаторських пропозицiй приводить до зниження витрат матерiалiв i зароб^но! плати на одиницю продукци, а отже, i до змш установлених за ними нормативiв.
2. Проблема полягае в тому, що знижувати витрати виробництва можна за рахунок рiзних факторiв, яю певним чином вплинуть на кiнцевi результати роботи шдприемств. У вiтчизнянiй практищ адмiнiстрацiя пiдприемств, використовуючи недолiки чинного законодавства з питань оплати пращ, надто захопилася тим, щоб знижувати оплату пращ. У результат з державних шдприемств звшьнилася найбшьш квалiфiкована частина виробничого персоналу i перейшла працювати в недержавний сектор економши. Це позначилося, перш за все, на зниженш якостi продукци, неспроможност використовувати досягнення науки й техшки у виробничих процесах. Як настдок, спостерiгаеться зниження престижностi втизняно! продукци, втрата и конкурентоспроможностi та ринюв збуту.
Лiтература
1. Про Державний бюджет Украши на 2009 рш: Закон Украши вiд 26.12.2008 р. № 835-У1 // Шр/Агакоп.гаёа/доу.иа
2. Закон Украши "Про бухгалтерський облш та фiнансову звiтнiсть в Укра1ш" вiд 16.07.1999 р. № 996-Х11 зi змiнами та доповненнями // Шр/Агакоп.гаёа/доу.иа.
3. П(С)БО 16 «Витрати», затв. наказом Мшфшу Украши вщ 31.12.1999 р. № 318, зi змiнами i доповненнями // Шр/Агакоп.гаёа/доу.иа
4. Загороднiй А.Г., Вознюк Г.Л. Фiнансово-економiчний словник. - Львiв: НУ "Львiвська полiтехнiка", 2005. - 714 с.
5. Бутинець Ф.Ф. та ш. Бухгалтерський управлшський облiк. - Житомир: Рута, 2000. - 446 с.
6. Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський облш: проблеми визначення // Вюник Ж1Т1. - Сер.: Економiчнi науки. - 2001. - № 17. - С. 3-14.
7. Гарасим П.М., Давидович 1.С., Хомин П.Я. Управлшський облш на шдприемсга (Методика ведення): моногр. - Тернопiль: Економiчна думка, 2001. - 270 с.
8. Голов С.Ф. Управлшський облш: тдручник. - К.: Лiбра, 2003. - 704 с.
9. Економiчна енциклопедiя: У 3-х т. Т.1 / Ред.: С.В. Мочерний та ш. - К.: Вид. центр «Академiя», 2000 - С. 864.
10. Лень В.С. Управлшський облш. - К.: Знання-Прес, 2003. - 287 с.
11. Нападовська Л.В. Управлшський облш: тдручник. - К.: Книга, 2004. - 544 с.
12. Управленческий учёт / Под ред. В. Палия и Р. Вандер Вила. - М.: Инфра-М, 1997. - 480
с.
13. Чумаченко Н.Г., Савченко А.П., Коренев В.Г. Принятие решений в управлении производством. - К.: Техшка, 1978. - 191 с.
14. Чумаченко Н.Г. Развитие управленческого учёта // Бухгалтерский учёт и аудит. - 1998. -№ 10. - С. 2-9.
15. Jarugowa A., Skowronski J. Rachunek kostow w systemie informacyjnym przedsicbiorstwa. -Warszawa: PWN, 1996. - 182 c.
16. Чумаченко Н.Г. Учет и анализ в промышленном производстве США. - М.: Финансы, 1991. - 245 с.
