CC BY
134
УДК 658.005.6 МаЯстр 1.1. Грицак; доц. В.М. Чубай, канд. екон. наук -
НУ "Львiвська полiтехнiка "
УПРАВЛ1НСЬКИЙ ОБЛ1К У СИСТЕМ1 МЕНЕДЖМЕНТУ ШДПРИеМСТВА: ОСОБЛИВОСТ1 ОРГАШЗАЦН ТА ОЦ1НЮВАННЯ
Розкрито сутшсть управлiнського облiку, його функци та значення в системi управлшня пiдприeмством. Висвiтлено основнi переваги впровадження управлшсь-кого облiку, проблеми оргашзаци та основнi недолiки його функцюнування, визна-чено основнi питання, як слiд узгодити для ефективного його впровадження, а та-кож описано основш принципи, на яких вш Грунтуеться. Наведено етапи оргашзаци системи управлшського облiку, визначено критери ощнювання рiвня 11 оргащзаци та ефективност 11 функцiонування.
Ключовг слова: управлшський облiк, принципи, критери ощнювання, центри вщповщальност^ ефективнiсть, органiзацiя системи управлшського облжу.
Постановка проблеми. Проблема забезпечення безперервност роз-витку тдприемств та оргашзацш у ринкових умовах зумовлюе необхщнють вдосконалення б1знес-процес1в, здшснення шновацш з метою тдвищення конкурентоспроможносп та прибутковост д1яльносп. Багато науковщв ос-таншм часом розглядають проблеми вдосконалення оргашзацшно! структу-ри, впровадження шновацш, пов'язаних з використанням нових засоб1в об-роблення шформацп, автоматизованими системами тдтримки управлшських ршень. Проте далеко не завжди здшснення под1бних нововведень супрово-джуеться устхом. Ефектившсть реал1зацп прийнятих управлшських ршень при цьому буде залежати не лише вщ компетенцп та досвщу кер1вництва в конкретних сферах д1яльносп, але, головно, в1д представлено! шформацп про альтернативи, адекватно оцшеш в реальному режим1 часу та з врахуванням динам1чних умов розвитку економжи. З огляду на це вимоги до шформацп та мехашзм1в 11 формування набувають ключового значення. Для налагодження ефективно! системи шформацшного забезпечення кер1вниюв необхщною ш-формащею доцшьно впроваджувати систему управлшського облжу.
Анал1з останшх досл1джень 1 публ1кац1й. Дослщження питань теорп 1 практики оргашзаци системи управлшського обл1ку здшснювали таю на-уковщ: П.Й. Атамас [1], Ф.Ф. Бутинець [4] , С.Ф. Голов [6], Л.В. Гасенко [5], Е. Майер [9], С. Левицька [8], Л.В. Нападовська [10], М.С. Пушкар [12], В.В. Сопко [14], Г.О. Партин [11], I. Белоусова [2], 1.Б. Садовська [13], О.В. Гривювська [7] та ш
Метою дослвдження е розкриття основних аспекпв оргашзування та ощнювання ефективносп системи управлшського обл1ку як джерела шформацшного забезпечення для прийняття управлшських ршень, виокремлення проблем, що виникають в процес формування 1 функцюнування ще1 системи та переваг, як вона надае тдприемству.
Виклад основного матер1алу. Прослщкувавши тенденщю розвитку управлшського обл1ку, зазначимо, що постшно розширюеться спектр зав-дань, шд час виконання яких вш е шформацшною базою. Термш "управлшський облж" вживають не у вшх крашах св1ту, оскшьки д1яльнють, пов'язану 1з забезпеченням кер1вництва релевантною 1 достов1рною шформа-
цieю називають по-рiзному: "аналiтична бухгалтерiя", "внутршньогоспо-дарський облш" тощо [6, с. 19]. Мiжнародна федерацiя бухгалтерiв дае визна-чення управлiнського облiку як процесу "виявлення, вимiрювання, нагрома-дження, анатзу, тдготовки, штерпретацп та передачi шформацп, що вико-ристовуеться управлiнською ланкою для планування, оцiнки i контролю усе-рединi оргашзацп та забезпечення вщповщного використання ресурсiв".
Л.В. Нападовська визначае управлшський облiк як штегровану систему пiдготовки й забезпечення рiзних рiвнiв управлiння iнтерпретованою вщ-повiдним чином iнформацiею для ефективного планування, контролю й прийняття управлшських ршень [10, с. 53]. Сучасний управлшський облш забезпечуе потреби не тшьки виробництва, а й маркетингу, управлшня досль дженнями та шших сфер дiяльностi пiдприемства. Вiн охоплюе методи отри-мання шформацп про виршальш чинники успiху: витрати, час, якють тощо.
Варто зауважити, що забезпечення керiвництва необхiдною шформа-щею так чи iнакше здiйснюеться на кожному тдприемст, проте далеко не вш вони запроваджують управлiнський облж на фаховому рiвнi iз залучен-ням вiдповiдних спецiалiстiв. Суб'екти господарсько! дiяльностi самостiйно, з урахуванням потреб, затрат та оч^ваного результату, будують систему уп-равлiнського облiку. На погляд Л.В. Нападовсько!, основною перевагою його запровадження на тдприемствах е те, що цей вид обл^ забезпечить:
• досягнення прозорост тд час формування собшартосл продукци та оптимь зацп асортименту продукци, що дасть змогу поступово збшьшити частку найвипдшших видш продукци в продуктовому портфелц
• реальну можливгсть формування гнучко! цшово! полгтики, випдно! не лише тдприемству, а й покупцям;
• появу можливосп оцшювання ефективносп витрат за вима видами продукци, процесами, проектами, в1дпов1дальними особами, що сприятиме тдви-щенню ефективносп управлшня ними, зокрема !х контролю [10];
• формування альтернативних управлшських ршень для подальшого вибору оптимального з них;
• надання шформаци про результати роботи окремих тдроздшш, що дасть змогу швидше виявити вщхилення [ за допомогою шструментш анал1зу виз-начити !х причини;
• надання шформацп про фшансовий стан тдприемства, його сильш та слабю аспекти;
• розрахунок прогнозованих показникв витрат на здшснення нововведень, досягнення конкретних цшей;
• створення управлшсько! звггносп з запланованою перюдичшстю, а також на вимогу кершника.
Проте варто зазначити, що система управлшського облiку також зале-жить вiд якостi пе! шформацп, яка була надана шшими службами. Тобто проблема постае в забезпечент достовiрностi отримано! шформацп та реальному врахувант ризикiв можливо! змши зовнiшнього середовища, обгрунто-ваносп розрахункiв, пов'язаних з невизначенiстю майбутнього економiчного результату. Отже, пiд час оргашзацп системи управлiнського облiку необхщ-но враховувати такi його аспекти:
• залежить вщ компетентност фах1вщв з управлшського облжу 1 якоста !х пращ;
• залежить вщ достов1рносп шформаци служби бухгалтерського облжу;
• залежить вщ релевантност та повноти не облжово!, зовншньо! шформаци;
• не достатньо враховуе ризики можливо! змши зовншнього середовища;
• залежить вщ р1вня автоматизацп бухгалтерського облжу. Впровадження управлiнського облiку передбачае вирiшення оргашза-
цiйних, методологiчних i технiчних питань. Вщповщно, в процесi вирiшення оргашзацшних питань потрiбно визначити, ким i як (якими структурними оди-ницями i в який спосiб) здшснюватиметься ведення управлiнського облiку.
Розглядаючи оргашзацшне питання впровадження управлiнського облжу, варто зазначити, що на малому шдприемст з коротким циклом вироб-ництва та простою органiзацiйною структурою достатньо забезпечити роботу бухгалтера-аналггака чи фахiвця з управлiння витратами. Також управлшсь-кий облiк може вести головний бухгалтер, а вщповщальним за постановку щ-лей i координащю дiяльностi з метою !х досягнення е керiвник. На середньо-му чи на пiдприемствi зi специфiчною дiяльнiстю, яка е ризиковою i потребуе постiйного вдосконалення в умовах значно! конкуренцп, можна створити групу фахiвцiв з управлiнського облiку у складi планово-економiчного вщдь лу. Також тд час вирiшення конкретних проблем тдприемство може скорис-татися аутсорсингом, тобто залучити стороннiх фахiвцiв на вщповщний час для вирiшення цих проблем. На великому шдприемот доцшьно створити окремий вiддiл управлiнського облжу та економiчного аналiзу, який би нап-ряму пiдпорядковуватися керiвнику вищо! ланки. При дивiзiйнiй оргашза-цшнш структурi забезпечуеться подiл складно!, негнучко! оргашзацп на ок-ремi блоки, в яких локально вирiшуються проблеми. Така структура стала прототипом внутршнього холдингу i е ефективною з погляду оперативностi та гнучкостi управлшня. Отже, керiвнику такого пiдприемства доцшьно буде оргашзувати управлiнський облiк безпосередньо в тдроздшах, призначивши в кожному вщповщного фахiвця, делегуючи повноваження, задля наближен-ня його до мюць виникнення витрат i прийняття ршення. Та, проте, управ-лiнський облж за центрами виникнення витрат не може забезпечити загальну цiлiсну картину дiяльностi i вiдобразити рiвень досягнення цшей тд-приемства загалом. Тому обов'язково необхвдно призначити керiвником вщ-дiлу аналiтика, якому подаватимуть шформащю для узагальнення вiдповiднi працiвники окремих тдроздшв.
Вирiшення методологiчних питань оргашзацп i функцiонування систе-ми управлшського облжу передбачае дотримання низки принцитв, зокрема:
1) принцип використання методичних прийом1в р1зних наук. Для прийняття ефективного управлшського ршення школи необхщно врахувати ба-гато аспеклв [ чинниюв, яю стосуються р1зних сфер знань. На основ1 поеднання методичних прийом1в р1зних наук, таких як економжа, математика, статистика, психолопя, а також врахування новггшх технологш, 1снуюч1 проблеми можуть бути виршет бшьш ращонально, шж це можна зробити за допомогою кожно! з них окремо;
2) принцип ор1ентацп обл1ку на досягнення стратепчних щлей тд-приемства. Управлшський облж ор1ентований на майбутне, тобто на
прогнозоваш показники, яю стосуються поставлених цiлей шдприемства, задля досягнення яких i провадиться дiяльнiсть. Управлiнський облiк призначений, зокрема, надавати необхщну iнформацiю про альтернативш управлiнськi ршення, хоча перевага здебшьшого надаеться тим, якi спря-моваш на досягнення бажаного стратегiчного орiентира;
3) принцип результативностi. Дiяльнiсть шдприемства зорiентована на от-римання прибутку, отже обrрунтованi за допомогою розрахунюв альтер-нативнi рiшення повиннi приводити до певних позитивних економiчних результата вiд ïх реалiзацiï;
4) принцип вщповщальност за прийняття рiшень зумовлюе персональну вiдповiдальнiсть за результат реалiзацiï прийнятих управлiнських рiшень. Тобто цей принцип обгрунтовуе необхiднiсть видiлення центров ввдповь дальноста, як чинника ефективного функцюнування системи управлшського облшу зокрема, так i системи управлшня тдприемством загалом;
5) принцип комплексносп означае застосування пiдходу до виршення проблемних питань, який базуеться на комплекснш iнформацiï, яка над-ходить з рiзних вiддiлiв пiдприемства, а також iз зовнiшнього середови-ща;
6) принцип диференцiацiï собiвартостi, залежно вщ цiлей, передбачае вико-ристання рiзних методiв визначення собiвартостi в процес досягнення рiзних цiлей, що дасть змогу пiдвищити рiвень управлшня витратами. Обравши оптимальний метод, можна точно визначити необхщну кшь-юсть ресурсiв для забезпечення досягнення цЫ;
7) принцип економiчностi вказуе на те, що економiчна вигода вщ впровадження i функцiонування системи управлшського облшу повинна пере-вищувати витрати [10, с. 64].
Часто перед менеджерами постае питання, як вимiряги вигоду, яку пiдприемство отримуе пiд час прийняття бiльш дiевих рiшень за допомогою iнформацiï, яку надае система управлшського облжу. Одним з основних кри-герiïв ощнювання функцюнування будь-яжя господарськоï системи повинш бути рiвень досягнення кiнцевого результату i ефектившсть цього процесу. Визначаючи ефектившсть управлшського облжу, важко зютавити результат iз витратами на його досягнення, тому насамперед варто вщокремити критери, за якими можна ощнювати рiвень його ефекгивносгi.
Ефектившсть системи управлшського о&тку залежить вщ рiвня ïï ор-ганiзацiï та забезпечення його оптимального функцюнування. Доцшьно видь лити, зокрема, таю критери ощнювання рiвня оргашзаци системи управлшського облжу:
• оптимальшсть органiзацiйноï структури пiдприемсгва, яка, зокрема, давала б змогу виокремити центри вщповвдальностц
• рацюнальшсть спроекгованоï структуры вщдшу управлiнського облжу;
• оптимальнiсть розподшу обов'язкш мiж працшниками ввддшу;
• наявшсть можливостей для систематизацiï даних великого iнформацiйного потоку;
• наявнiсть единого шформацшного поля для швидкого отримання иотрiбних даних;
• наявнiсть ефективного програмного забезпечення автоматизованих робочих мiсць пращвниюв тощо.
Для забезпечення ефективно'' роботи вщдшу управлiнського облжу на mдприемствi необхiдно передбачити можливють оперативного отримання ш-формацп вщ рiзних пiдроздiлiв та ланок управлшня. Зробити це можливо за ефективно створено'' та налагоджено'' шформацшно! системи тдприемства, а також вмiлого використання комп'ютерно'' технiки. Також велике значення мае гнучюсть реагування вiддiлу на проблему, яка виникла. Окрiм цього, за потреби, залежно вiд масштабу i серйозностi проблем, потрiбно залучати для вирiшення завдань фахiвцiв шших вiддiлiв.
Ефективнiсть функцiонування вiддiлу управлшського облiку залежить вiд точного визначення його завдань, правильного планування роботи, пос-тшного узагальнення досвiду виконання завдань та вдосконалення методолога управлшського облшу. Етапи оргашзацп та ощнювання ефективностi фун-кцiонування системи управлшського облшу зображено на рисунку.
Рис. Етапи оргашзаци та оцтювання ефективност1 системи управл1нського
облК на тдприемств1
Можливою е i ситуащя, коли управлiнський облш органiзований добре, але ведеться не ефективно. Для того, щоб встановити доцшьнють його ве-дення, треба оцшити систему цього облжу за критерiями ефективностi ïï функцюнування. Критерiï ефективностi базуватимуться на рiвнi досягнення цiлей управлiнського облiку. Змша цiлей часто призводить до змши критерiïв ефективностi. Наприклад, якщо основною метою функцюнування управлшського облжу е забезпечення керiвництва необхiдною шформащею, то критерiями будуть:
• оптимальшсть кiлькостi i рiвень якостi звтв;
• зрозумiлiсть i точнiсть релевантно1 iнформацiï, надано1 кершництву;
• обгрунтовашсть розрахункiв i висновкiв.
Також критерiями оцiнювання ефективностi функцiонування управлшського облiку, на наш погляд, е:
• швидюсть виявлення недолiкiв дiяльностi пiдприемства вiддiлом управлшсь-кого облжу;
• ршень покращення роботи ввддшв, якi використовують облiково-аналiтичнi данi вщдшу управлiнського облiку;
• масштабнiсть та систематичшсть виявлення вiддiлом управлiнського облжу резервiв покращення використання ресурсiв.
У сучасних ринкових умовах складнють i велика кшьюсть господарсь-ких операцш, якi здiйснюються на пiдприемствi, не дають змоги керiвництву безпосереднього контролю за цими операщями. Отже, виникла необхiднiсть делегування повноважень з метою оператившшого реагування на змiни зовншнього середовища та штенсифжацп процешв на пiдприемствi. Це призве-ло до децентралiзацiï управлiнськоï дiяльностi, що е цшком обгрунтованим рiшенням i вщповщае сучасним умовам економiки. Виокремлення цен^в вiдповiдальностi сприятиме пiдвищенню ефективносп управлiння шдпри-емством. Их чике видiлення доцiльне для пiдприемств, яю проводять дивер-сифiкацiю виробництва, на етапах реоргашзацп статутноï дiяльностi, тд час реалiзацiï iнновацiйноï дiяльностi тощо [8, с. 44].
Перевагами децентралiзацiï управлшня е звшьнення менеджерiв ви-щих рiвнiв вiд зайвоï шформаци та оператившсть прийняття рiшень, проте недолжом е послаблення ефективностi координацп дiяльностi та внутрiшня конкуренцiя тдроздшв. Щоб усунути цi недолiки, необхщно налагодити чгг-кi i ефективш горизонтальнi зв'язки мiж центрами вщповщальносл. Зокрема необхiдно запобiгти дублюванню функцш одного пiдроздiлу iншим. Досягши цього, у шдроздшах виникне необхiднiсть взаемозв'язку з метою одержання тоï чи iншоï iнформацiï або отримання певноï роботи чи послуги. Бiзнес-про-цес буде злагодженим за умов залучення до комушкацш осiб, якi контролю-ють роботу кожного центру вщповщальность Головною функцiею системи менеджменту е координащя роботи всiх пiдроздiлiв з метою досягнення щ-лей пiдприемства. За умов функцiонування системи управлшського облжу керiвники матимуть доступ до шформаци, ознайомившись з якою зможуть висувати своï пропозицiï вирiшення проблемних питань i колепально приймати конструктивы управлiнськi рiшення.
Ефектившсть системи менеджменту, а саме здатнють 11 генерувати i приймати дiевi управлшсью рiшення насамперед залежить вiд компетенцп керiвникiв, 1хшх знань, професiйних навичок, а також вщ особистiсних характеристик, досвщу, креативностi. Дуже часто, з одного боку, виникае проблема невщповщносл професшного рiвня управлшського персоналу висуне-ним вимогам, з шшого - неефективна або взагалi вiдсутня система мотивацп персоналу. Найпоширешшим iнструментом, який на сьогоднi використову-ють для мотивацп, е висок! зарплати, премп, надбавки. Вважаеться, що цi елементи е ключовими i повиннi достатньо стимулювати працiвника до тд-вищення результативностi працi. Проте для багатьох пращвниюв, крiм заро-бино! плати, важливими е й iншi чинники, зокрема: умови роботи, можли-вiсть самореалiзацil, набуття нових умшь та навиюв.
Однiею з основних причин неефективносп мотивацп пращ е непроду-мана полiтика кар'ерного зростання на багатьох тдприемствах. У пращвниюв часто вщсутня фундаментальна мотиващя щодо ефективного виконання сво'х обов'язкiв, застосування творчого пiдходу, сво'х здiбностей. Як насль док, менеджери не защкавлеш брати на себе вщповщальнють за прийняття управлiнських ршень, пропонувати новi ще!, не ототожнюють себе iз шд-приемством, на якому працюють. Для вирiшення ще! проблеми кожне шд-приемство повинно мати обгрунтовану кадрову полiтику i схему просування по службi, яка чггко б передбачала послiдовнiсть посад, яю може займати працiвник у перспективi та за яких умов [7]. Пройшовши кар'ерний рiст вщ найнижчого рiвня в iерархп посадово! драбини до керiвника структурною одиницею, управлшець на основi сво'х знань i досвiду вестиме управлiння тдприемством досконалiше. Також дiевим iнструментом мотивацп працi е залучення управлiнського персоналу до участ в розподiлi прибутку чи дольово! участi в каштал^
С. Голов зазначае, що для ефективного функщонування системи управлшського облiку необхiдно пропагувати на шдприемст культуру безпе-рервного вдосконалення. Ця культура передбачае процес генерування корис-них щей та пропозицш щодо вдосконалення методiв управлiнського облiку та функцш, якi вiн виконуе. При цьому система облiку мае бути предметом постшного критичного оцiнювання з погляду спiввiдношення "витрати - ви-годи" [6, с. 19].
Висновки. Управлшня бiзнес-процесами на пiдприемствi потребуе компетентного виршення багатьох проблем, зумовлених впливом внутрш-нiх i зовшшшх чинниюв. Однiею з таких проблем е вщсутшсть або недостат-шсть зовшшньо! шформацп, а також недостатне 11 врахування тд час розра-хунку прогнозних показникiв дiяльностi тдприемства. Саме тому для надан-ня менеджерам достовiрних даних система управлшського о&тку повинна акумулювати облiково-аналiтичну шформащю про альтернативнi рiшення, враховуючи ризики змши зовнiшнього середовища. За таких умов ведення управлшського облжу дасть змогу пiдприемству визначити найкращi шляхи досягнення максимального результату вщ свое! дiяльностi.
Л1тература
1. Атамас П.Й. Управлшський облiк : навч. noci6H. / П.Й. Атамас. - К. : Центр навч. лгг-ри, 2006. - 440 с.
2. Белоусова I. Роль управлшського облжу в шдвищенш ефективносп виробництва / I. Белоусова // Бухгалтерський облж i аудит : наук. журнал. - 2009. - № 2.
3. Бутинець Т.А. Ефектившсть господарського контролю: проблеми визначення / Т.А. Бутинець // Вюник Житомирського державного технологiчного унiверситету. - Сер.: Екож^чш науки. - Житомир : Вид-во ЖДТУ. - 2011. - № 2 (56). - С. 10-18.
4. Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський управлшський облж : тдручник / Ф.Ф. Бутинець, Т.В. Давидюк, З.Ф. Канурна, Н.М. Малюга, Л.В. Чижевська. - Вид. 3-те, [перероб. та доп.]. - Житомир : ПП "Рута", 2005. - 471 с.
5. Гасенко Л. В. Управлшський облж : навч. поабн. / Л.В. Гасенко, С.С. Грановський. -Дншродзержинськ : Вид-чий вщдш ДДТУ, 2007. - 214 с.
6. Голов С.Ф. Управлшський облж : тдручник / С.Ф. Голов. - Харгав : Вид-во "Фактор", 2009. - 779 с.
7. Гривгавська О.В. Проблеми мотивацп пращ управлшського персоналу / О.В. Грив-ювська, Ж.В. Соловйова // Актуальш проблеми економ^ : наук. економ. журнал. - 2008. - № 9(87). - С. 86-91.
8. Левицька С. Практичш аспекти впровадження управлшського обл^ (на прикладi цен^в вщповщальносп "Витрати") / С. Левицька // Бухгалтерський облж i аудит : наук. журнал. - 2011. - № 7. - С. 34-44.
9. Майер Д.М. Основш проблеми економжи розвитку / Д.М. Майер, Джемс Е. Раух / за ред. А. Фшпенко : пер. з англ. Дашела Олесневич. - К. : Вид-во "Либщь", 2003. - 684 с.
10. Нападовська Л.В. Управлшський облж : тдручник / Л.В. Нападовська. - Видавниц-тво КНЕУ, 2010. - 623 с.
11. Партин Г.О. Управлшський облж : навч. поабн. - Вид. 2-ге, [перероб. та доп.]. / Г.О. Партин, А.Г. Загороднш. - К. : Вид-во "Знання", 2007. - 303 с.
12. Пушкар М.С. Креативний облж : монографiя / М.С. Пушкар. - Тернотль, 2006. - 334 с.
13. Садовська 1.Б. Органiзацiя управлiнського облжу в сшьськогосподарських тд-приемствах: теорiя i практика : монографiя / 1.Б. Садовська, Н.В. Тлучкевич. - Луцьк : Вид-чий вщдш ЛНТУ, 2008. - 350 с.
14. Сопко В.В. Бухгалтерський облж в управлшш тдприемством : навч. пошбн. / В.В. Сопко. - К. : Вид-во КНЕУ, 2006. - 526 с.
Грыцак I.I., Чубай В.М., Управленческий учет в системе менеджмента предприятия: особенности организации и оценки
Раскрыты сущность управленческого учета, его функции и значение в системе управления предприятием. Изложены основные преимущества внедрения управленческого учета, проблемы организации и основные недостатки его функционирования, определены основные вопросы, которые необходимо согласовать для эффективного его внедрения, а также описаны основные принципы, на которых он основывается. Приведены этапы организации системы управленческого учета, определены критерии оценки уровня ее организации и эффективности ее функционирования.
Ключевые слова: управленческий учет, принципы, критерии оценки, центры ответственности, эффективность, организация системы управленческого учета.
Gricak I.I., Chubay V.M., An administrative account is in the system of management of enterprise: features of organization and evaluation
The essence of management accounting, its function and importance in the enterprise management system. The basic advantages of managerial accounting problems of organization and operation of its main drawbacks, the main issues to be agreed for its effective implementation, and describes the basic principles on which it is based. The article describes the stages of management accounting system, the criteria of evaluation of the level of organization and efficiency of operation.
Keywords: management accounting principles, criteria, responsibility centers, efficiency, organization of management accounting.
