CC BY
54УЧЕТ РЕЗЕРВА ПОД СНИЖЕНИЕ СТОИМОСТИ
МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ 1 2 Асанаева Л.М. , Семенова Ф.З.
1Асанаева Лилия Магомедовна - магистрант;
2Семенова Фатима Зулкарнаевна - доцент, кафедра бухгалтерского учёта, Институт экономики и управления Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего образования Северо-Кавказская государственная гуманитарно-технологическая академия,
г. Черкесск
Аннотация: в процессе отражения в отчётности движения материальных ценностей, если возможная цена их продажи стала ниже балансовой стоимости, то необходимо создавать резервы под снижение стоимости. В статье раскрываются вопросы создания и отражения в бухгалтерском учёте резерва под снижение стоимости материальных ценностей. В заключение сделан вывод, что создание резерва имеет исключительно оценочный характер.
Ключевые слова: материально-производственные запасы, осмотрительность, оценка, резервы, снижение, стоимость, счет, учет.
При отражении фактов хозяйственной жизни, связанных с движением материально-производственных запасов (МПЗ), бухгалтерские регулятивы определяют порядок оценки материалов, информация об остатках которых на конец отчётного периода представляется в бухгалтерской отчётности. При этом оценка МПЗ должна соответствовать требованию осмотрительности (п. 6 ПБУ 1/2008), т.е. большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.
Для реализации требования осмотрительности в международной практике существуют определенные требования в разных стандартах:
- в соответствии с требованиями МСФО-36 организация обязана на каждую отчетную дату тестировать свои активы на обесценение и отражать активы в финансовой отчетности в сумме, не превышающей их возмещаемую стоимость;
- согласно МСФО-2 товарно-материальные ценности должны отражаться в отчетности по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цене продаж;
- согласно МСФО-39 в конце каждого отчетного периода организации должны тестировать все финансовые активы, к которым также относится дебиторская задолженность, на предмет их возможного обесценения и отражать убыток от обесценения в отчёте о прибылях и убытках [3, с. 196-199].
Оценочные резервы создаются для уточнения стоимости товарно-материальных ценностей в бухгалтерском балансе, обусловленные изменениями их стоимости на дату составления годовой отчётности.
Впервые определение оценочных значений было закреплено в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 21 «Особенности аудита оценочных значений» (Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696). Согласно п. 3 указанного Правила (стандарта) под оценочным значением понимается приблизительно определенные или рассчитанные работниками аудируемого лица на основе профессионального суждения значения некоторых показателей при отсутствии точных способов их определения. Оценочные значения рассчитываются, как правило, в условиях неопределенности исхода событий, которые имели место в прошлом или с некоторой вероятностью произойдут в будущем и требуют профессионального суждения.
В Положении по бухгалтерскому учету 21/2008 «Изменение оценочных значений» закреплено, что величина резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов и других оценочных резервов являются оценочным значением [4].
Для резервов под снижение стоимости материальных ценностей в бухгалтерском учете характерна накопительная функция, а цель их создания направлена на раскрытие информации в бухгалтерском балансе с учетом колебаний цен на товарно-материальные ценности.
Резерв под снижение стоимости материальных ценностей выполняет две функции: соблюдение принципа осмотрительности посредством уточнения балансовой стоимости соответствующих МПЗ и соблюдение принципа временной определённости фактов хозяйственной деятельности путем распределения расходов, связанных с падением стоимости запасов, по тем периодам, в которых это падение произошло.
Поскольку речь идет о материальных ценностях, предназначенных для использования в производстве или для продажи, то последняя функция данного резерва становится особенно важной, так как именно процессы производства и продажи генерируют для организации основную долю экономических выгод, поэтому значение достоверного отражения расходов на данных участках учета невозможно переоценить.
В соответствии с п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, материально-производственные запасы, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась, или они морально устарели либо полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости с учетом физического состояния запасов [5]. Снижение стоимости материально-производственных запасов отражается в бухгалтерском учете в виде начисления резерва.
Резерв под снижение стоимости материальных ценностей создаётся по каждой единице материально-производственных запасов, принятой в бухгалтерском учете. Допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных материально -производственных запасов. Не допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по таким укрупнённым группам (видам) материально-производственных запасов, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы определённого операционного или географического сегмента и т.п.
Резерв создается только в том случае, когда обесценение запасов обусловливает будущие убытки от продаж. В частности, резерв под снижение стоимости материальных ценностей не создается по сырью, материалам и другим материально-производственным запасам, используемым при производстве готовой продукции, работ, оказании услуг, если на отчетную дату текущая рыночная стоимость этой готовой продукции, работ, услуг соответствует или превышает ее фактическую себестоимость [5].
Резерв создается только по тем частично потерявшим свои первоначальные качества запасам, которые можно продолжать использовать по прямому назначению, компенсировав снижение потребительских свойств адекватным уменьшением цены либо проведением мероприятий по повышению качества запасов.
Формируется резерв под снижение стоимости материальных ценностей следующей методике:
- если расчетная стоимость рассматриваемой единицы МПЗ выше учетной стоимости, эта единица не влияет на величину резерва;
- если расчетная стоимость рассматриваемой единицы МПЗ ниже учетной стоимости, разница между этими величинами включается в сумму резерва;
- итоговая величина резерва определяется как сумма резервов, созданных под обесценение отдельных единиц МПЗ.
Для обобщения информации о резервах под отклонения стоимости сырья, материалов и т.п. ценностей, определившейся на счетах бухгалтерского учета, от рыночной стоимости (резервы под снижение материальных ценностей) предназначен счет 14 «Резервы под снижение материальных ценностей». Этот счет применяется также для обобщения информации о резервах под снижение стоимости других средств в обороте: незавершенного производства, готовой продукции, товаров и т.д. Счет пассивный, сложный, контрарный. Счет 14 «Резервы под снижение материальных ценностей» относится ко второму разделу «производственные запасы», где указаны материальные счета, следовательно, его можно отнести к группе материальных счетов, стоимость которых, в свою очередь, регулирует данный счет. По кредиту счета 14 «Резервы под снижение материальных ценностей» отражаются наличие и образование (увеличение) резерва под снижение стоимости материальных ценностей, по дебету списание (восстановление) зарезервированных сумм. Сальдо только кредитовое.
Аналитический учёт на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» должен строиться в разрезе сумм обесценения каждой учётной единицы материально-производственных запасов, поскольку в случае увеличения расчётной стоимости уменьшение величины ранее созданного резерва может происходить только в пределах признанного ранее обесценения именно данной единицы запасов.
Образование резерва под снижение стоимости материальных ценностей отражается в учете следующей записью [5, п. 20]:
Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы»;
Кредит сч. 14 «Резервы под снижение материальных ценностей».
В следующем отчетном периоде по мере списания (отпуска в производство, продажи и прочего выбытия) материальных ценностей, по которым образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается [5, п. 20]. Уменьшение сумм резерва по списанным МПЗ в сумме ранее созданного по данной категории запасов резерва отражается записью:
Дебет сч. 14 «Резервы под снижение материальных ценностей»;
Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы».
Изменение величины резерва под снижение стоимости МПЗ происходит при повышении рыночной стоимости МПЗ, по которым ранее был создан резерв под снижение стоимости МПЗ. В такой ситуации его сумма уменьшается одним из следующих способов:
- отнесением части резерва под снижение стоимости МПЗ в уменьшение стоимости материальных расходов, признанных в периоде, следующим за отчетным;
- включением в прочие доходы организации [1, с. 44].
Способ корректировки резерва под снижение стоимости МПЗ организация выбирает самостоятельно и закрепляет в своей учетной политике.
Если в период, следующий за отчетным, текущая рыночная стоимость МПЗ, под снижение стоимости которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличивается, то соответствующая часть резерва относится в уменьшение стоимости материальных затрат, признанных в периоде, следующем за отчетным. Уменьшение материальных затрат по тем материально-производственным запасам, по которым создавался резерв под их обесценение, в случае роста их рыночной стоимости отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 14 «Резервы под снижение материальных ценностей» с кредита счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы».
Списание резерва всегда означает положительное влияние на величину финансового результата (уменьшает убыток), однако влияет на него по-разному:
- если рыночная стоимость запасов, по которым создавался резерв, не повысилась, то в учете и отчетности признаются прочие доходы, а в себестоимости продаж списанные запасы отражаются по их учетной, т. е. завышенной, стоимости;
- если рыночная стоимость запасов, по которым создавался резерв;
- повысилась, то в учете и отчетности признается уменьшение величины материальных затрат, т. е. в конечном счете уменьшение себестоимости реализованной продукции, работ, услуг и увеличение прибыли по обычным видам деятельности [2, с. 109].
Поскольку оценочные резервы являются обязательными, в учетной политике организации определяется не сам факт, а периодичность и порядок их формирования.
Таким образом, создание резерва под снижение стоимости материальных ценностей имеет исключительно оценочный характер и служит для уточнения представленных в бухгалтерской отчётности сумм и не является декапитализацией затрат на приобретение материалов.
Список литературы
1. Арехина И.А. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей // Бухгалтерский учет, 2017. № 8. С. 43-46.
2. Боташева Л.С., Семенова Ф. З. Учет оценочных резервов // Известия СКГТА, 2011. № 1. С. 94-112.
3. Маренков ЯЛ.Международные стандарты финансовой отчетности / Н.Л. Маренков, Т.Н. Веселоваю М.: Национальный институт бизнеса. Ростов-н/Д: Феникс, 2005. 288 с.
4. Приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н (ред. от 28.04.2017) Об утверждении положений по бухгалтерскому учету (вместе с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008)», Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008)»). [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_81164/63f323fi9ca729d1ef59396b c5b0c4e02d42f2eb/ (дата обращения: 18.09.2017).
5. Приказ Минфина России от 28.12.2001 N 119н (ред. от 24.10.2016) «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов». [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&base=LAW&n=209425&fld=13 4&dst=100010,0&rnd=0.5075304320005376#0/ (дата обращения: 18.09.2017).
