CC BY
33
УЧЕТ РАСХОДОВ, СВЯЗАННЫХ С ПРОФЕССИОНАЛЬНОЙ ПЕРЕПОДГОТОВКОЙ РАБОТНИКОВ
И. В. ЦУБИКС, специалист департамента аудита ОООЛФ «Аудиторское партнерство», налоговый консультант, г. Екатеринбург
В решении вопросов, связанных с учетом расходов на профессиональную подготовку работников, нередко возникают сложные ситуации. В настоящем материале автор рассмотрит одну из них. Завод заключил договор с ГОУ СПО «Свердловский областной медицинский колледж» на обучение сотрудника. На период сессии с 02.11.2009 по 28.11.2009 был издан приказ о направлении сотрудника в командировку для прохождения обучения (что предусматривает оплату проезда, проживания и суточные за все время сессии).
По окончании сессии сотрудником предоставлены подтверждающие документы на проезд, проживание и справка следующего содержания: «Студент ФИО находился в медицинском колледже с 02.11.2009 по 28.11.2009. Учебный план сессии выполнен полностью. Задолженностей не имеет». Представлена еще справка о том, что сотрудник действительно обучается по очно-заочной форме обучения на 3-м курсе. Можно ли данные затраты брать в расходы при расчете налога на прибыль? Облагаются ли какие-либо из данных расходов НДФЛ, страховыми взносами от несчастных случаев? И является ли данная поездка командировкой или же ученическим отпуском?
Согласно ст. 196 Трудового кодекса РФ (ТК РФ) работодатель может проводить для собственных нужд профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение вторым профессиям в организации, а при необходимости — в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.
Статьей 21 Федерального закона РФ от 10.07.1992 № 3266-1 «Об образовании» (да-
лее — Закон № 3266-1) определено, что профессиональная подготовка имеет целью ускоренное приобретение обучающимся навыков, необходимых для выполнения определенной работы, группы работ. Профессиональная подготовка не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося.
В соответствии с положением о порядке и условиях профессиональной переподготовки специалистов, утвержденным приказом Минобразования России от 06.09.2000 № 2571, профессиональная переподготовка специалистов является самостоятельным видом дополнительного профессионального образования. Она проводится с учетом профиля полученного образования специалиста и осуществляется образовательными учреждениями повышения квалификации и подразделениями образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования на основе договоров, заключаемых образовательными учреждениями с органами исполнительной власти, органами службы занятости населения и другими юридическими и физическими лицами.
Для признания в целях налогообложения прибыли расходов организации на обучение работника в соответствии с п. 23 ст. 264 Налогового кодекса РФ (НК РФ) образовательное учреждение должно иметь лицензию, и в трудовом договоре с сотрудником должна быть предусмотрена обязанность отработать в организации после обучения не менее одного года.
Документальным подтверждением расходов могут служить:
• приказ руководителя организации о направлении работников на обучение с обоснованием его производственной необходимости (указанием целей и причин);
• договор с образовательным учреждением;
• учебная программа образовательного учреждения с указанием количества часов посещений;
• акт выполненных работ;
• копии документов об образовании, выданных учреждением работникам по окончании обучения. Согласно п. 1ст. 27 Закона № 3266-1 образовательное учреждение выдает лицам, прошедшим итоговую аттестацию, документы о соответствующем образовании и (или) квалификации согласно лицензии. Форма документов определяется самим образовательным учреждением. Указанные документы заверяются печатью образовательного учреждения;
• копия лицензии образовательного учреждения (в НК РФ не содержатся требования о ее необходимости). Сведения о наличии у образовательного учреждения лицензии и ее реквизиты указываются в договоре об оказании образовательных услуг (приказы Минобразования России от 10.07.2003 № 2994 и от 28.07.2003 № 3177). Однако, по мнению автора статьи, лучше, чтобы копия лицензии все же присутствовала. При камеральной или выездной проверке инспекторы вправе требовать от организации необходимые им дополнительные документы (п. 1 ст. 93 НК РФ). Документы, подтверждающие расходы на обучение, налогоплательщик обязан хранить в течение всего срока действия соответствующего договора обучения и одного года работы физического лица, обучение которого было оплачено налогоплательщиком согласно заключенному с ним трудовому договору, но не менее четырех лет.
Расходы на проезд, проживание и суточные. В соответствии со ст. 166—167 ТК РФ служебная командировка — поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. При направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.
В соответствии со ст. 50 Закона № 3266-1, ст. 174 ТК РФ, п. 39 типового положения об образовательном учреждении среднего профессионального образования (среднем специальном учебном заведении), утвержденного постановлением Правительства РФ от 18.07.2008 № 543, предоставление по месту работы дополнительного оплачиваемого отпуска и других льгот, предусмотренных ст. 174 ТК РФ, связанных с обучением в среднем специальном учебном заведении, имеющем государственную аккредитацию, осуществляется при наличии у обучающегося
справки-вызова по форме, утвержденной приказом Минобразования России от 17.12.2002 № 4426.
Исходя из вышеизложенного, направление работника на обучение в медицинский колледж в связи с профессиональной переподготовкой, при наличии справки-вызова и справки-подтверждения для предоставления работнику гарантий и компенсаций, установленных ст. 174 ТК РФ, признается учебным отпуском и не является командировкой, а значит, на него не распространяются нормы ст. 167 ТК РФ по возмещению ему командировочных расходов.
Налог на прибыль. Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НКРФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Для целей налогообложения прибыли стоимость обучения может быть учтена в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы, связанные с переподготовкой кадров, при соблюдении условий, перечисленных в п. 3 ст. 264 НК РФ.
Расходы на проезд к месту учебы и обратно для целей налогообложения прибыли учитываются в расходах на оплату труда в соответствии с п. 13 ст. 255 НК РФ. На основании п. 25 ст. 255 НК РФ в составе расходов, произведенных в пользу работника, могут учитываться и расходы на проживание во время учебного отпуска, если они предусмотрены трудовым или коллективным договором.
При этом следует иметь в виду, что при нахождении в учебном отпуске понятие «суточные» отсутствует, поэтому важно правильно назвать рассматриваемые расходы. Формулировка «суточные» для учебного отпуска не позволит учесть данные расходы в налоговом учете.
Страховые взносы. Начиная с 01.01.2010 в соответствии с Федеральным законом № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212-ФЗ) объект обложения страховыми взносами возникает независимо от того, отнесены выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль или нет, на основании того, что соответствующие положения, имевшиеся в п. Зет. 236 НК
РФ, отсутствуют в ст. 7 Закона№ 212-ФЗ. Поэтому такие виды возмещения расходов, как проезд и проживание облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке.
Что касается расходов на обучение, то в ст. 9 Закона № 212-ФЗ такие расходы упоминаются дважды:
• как компенсационные выплаты, связанные с возмещением расходов на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников, установленные действующим законодательством (подп. «е» п.2ч.1 ст. 9, п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона212-ФЗ);
• как суммы платы за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, в том числе за профессиональную подготовку и переподготовку работников (п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ). Что касается первого случая — компенсационных выплат, связанных с возмещением расходов на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников, то следует отметить, что в данном случае необходимость профессиональной подготовки и переподготовки определяется самим работодателем и проводится на условиях, установленных коллективным договором, соглашением или трудовым договором. Обучение может быть расценено как подготовка (переподготовка) кадров или повышение их квалификации, только если имеется производственная необходимость в таком обучении.
Согласно ТК РФ подготовка и переподготовка работников проводятся по инициативе работодателя. Инициатором переподготовки может быть и работник, но в этом случае у работодателя отсутствует обязанность заключать договор и оплачивать обучение (ст. 196,197ТКРФ). Следовательно, подп. «е» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ распространяется только на ситуации, когда инициатива исходит от работодателя. При этом образовательное учреждение должно иметь соответствующую лицензию.
Во втором случае (плата за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, в том числе за профессиональную подготовку и переподготовку работников) оплата за обучение освобождается от обложения взносами по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, в том числе профессиональной подготовки (переподготовки) работников. При этом обучение должно проходить в образовательных учреждениях, имеющих государственную аккредитацию и лицензию.
При этом профессиональная подготовка или переподготовка кадров может проходить как
по инициативе работодателя, так и по инициативе работника (ч. 1ст. 196, ст. 197 ТК РФ). Условия такого обучения устанавливаются в коллективных договорах, соглашениях, трудовых или дополнительных договорах (ч. 2ст. 196, ч. 2ст. 197 ТК РФ). Еще один важный момент — обучение должно быть проведено по основным или дополнительным профессиональным программам.
Таким образом, с 2010 г. любая оплата за обучение работника при соблюдении вышеназванных условий не облагается страховыми взносами.
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ). В соответствии с п. 21 ст. 217 НК РФ НДФЛ не облагается сумма платы за обучение физического лица по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, за профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо в иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус.
Если организация оплачивает дополнительные расходы работника, связанные с обучением (проезд, проживание и др.), то данные суммы облагаются НДФЛ в силу п. 1 ст.210 НК РФ.
Страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Согласно ст. 20 Федерального закона от 16.07.1999 № 165-ФЗ «Об основах обязательного социального страхования» страховые взносы начисляются страхователями на начисленную оплату труда по всем основаниям (доходам) и иные определяемые федеральным законом источники доходов, установленные федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования. Виды выплат, на которые не начисляются страховые взносы, определяются Правительством РФ.
Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» не указывает на иные, кроме оплаты труда, источники доходов для начисления страховых взносов.
Согласно п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 № 184, страховые взносы начисляются на начисленную по всем основаниям оплату труда (доходов)работникам.
Исходя из вышеизложенного, плата за обучение физического лица за профессиональную переподготовку не подлежит обложению страховыми
взносами от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, так как не относится к оплате труда или доходу работника по иным основаниям, не предусмотрена системой оплаты труда и не учитывается для расчета среднего заработка в целях выплаты страхового возмещения в силу ст. 139 ТК РФ.
Оплата проезда и возмещение работнику расходов на проживание подлежат обложению страховыми взносами от несчастных случаев на производстве в связи с тем, что данные виды расходов учитываются в составе расходов на оплату труда (ст. 255 НК РФ).
Проанализировав все нормы действующего законодательства, автор пришел к выводу, что расходы, связанные с направлением работника на обучение в ГОУ СПО «Свердловский об-
ластной медицинский колледж» в связи с профессиональной переподготовкой, не являются командировкой.
Список литературы
1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
2. Об образовании: Федеральный закон от 10.07.1992 № 3266-1.
3. Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний: Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ.
4. Приказ Минобразования России от06.09.2000 №2571.
5. Трудовой кодекс РФ: Федеральный закон от 30.12.2001 № 197-ФЗ.
