CC BY
91
УЧЕТ КОРМОВ СОБСТВЕННОГО
ПРОИЗВОДСТВА ПО МСФО В АГРАРНОМ БИЗНЕСЕ
Р. С. ПРОВОТОРОВ,
аспирант кафедры бухгалтерского учета и аудита Воронежский государственный аграрный университет им. К. Д. Глинки E-mail: romprov@agroeco. vsau. ru
Согласно МСФО, оценка активов по справедливой стоимости требует наличия активного рынка в отношении подобного вида имущества. Поэтому ввиду отсутствия рынка возникает проблема оценки в аграрных организациях кормов собственного производства: сена, силоса, сенажа и соломы. Данный вопрос является особенно актуальным для компаний аграрного сектора, осуществляющих переход на подготовку отчетности по МСФО. В статье предложена методика оценки кормов собственного производства, основанная на их питательной ценности для животных, позволяющая дать объективную информацию о рассматриваемых видах запасов в компаниях аграрного бизнеса.
Ключевые слова: корма собственного производства, корма, МСФО, РСБУ, трансформация, аграрный сектор, агропромышленный комплекс, аграрный бизнес, международный бухгалтерский учет, бухгалтерский учет в сельском хозяйстве, финансовая отчетность, животноводство.
В настоящее время в условиях интернационализации экономики, развития рынка международного капитала и выхода компаний на мировой уровень особенно актуальными являются понятность и достоверность финансовой отчетности для заинтересованных пользователей. Именно поэтому вопросы гармонизации национальных правил ведения учета и составления отчетности и МСФО требуют повышенного внимания.
Географическое положение России благоприятствует активному ведению сельскохозяйственной деятельности. В настоящее время
данная отрасль претерпевает большие изменения, связанные с восстановлением национального агропромышленного производства. Благодаря притоку в эту отрасль капитала из перерабатывающей промышленности, торговли, банковской и других сфер происходит восстановление инфраструктуры села, реконструируются производственные мощности с использованием зарубежных технологий и оборудования, применяются новейшие приемы возделывания сельскохозяйственных культур и выращивания животных. Происходит активное развитие на этой основе крупных аграрных формирований, позволяющих привлечь в отрасль дополнительные вливания иностранного капитала, что благоприятно отразится на агропромышленном комплексе и продовольственной безопасности страны. Для выхода на рынок иностранного капитала предприятиям необходимо подготовить отчетность, которая будет понятна потенциальным зарубежным инвесторам. Таким видом отчетности является финансовая отчетность, составленная на основе МСФО. Поэтому подготовка аграрными формированиями финансовой отчетности на основе МСФО требует детальной проработки вопросов, которые возникают исходя из специфики аграрного производства. Достоверное отражение и раскрытие информации об активах, обязательствах и капитале в отчетности, составленной по МСФО, позволит заинтересованным пользователям сформировать собственное мнение о результатах деятельности
компании за определенный отчетный период и эффективности принятия ее руководством управленческих решений.
Среди запасов предприятий, занимающихся аграрным производством, следует выделить корма. Учет по МСФО таких активов, как корма собственного производства, имеет свои особенности. В балансе сельскохозяйственных организаций, специализирующихся на производстве продукции животноводства, стоимость кормов в составе материально-производственных запасов имеет существенное значение. Статья «Корма» в структуре затрат на производство, как правило, занимает наибольший удельный вес среди всех остальных затрат отрасли животноводства. В учете аграрных организаций корма собственного производства принято подразделять на грубые (сено, солома) и сочные (силос, сенаж).
В российской практике учет кормов регулируется ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» [3]. Согласно п. 5 ПБУ 5/01 корма должны приниматься к учету по фактической себестоимости. Оценка запасов, произведенных самой организацией, определяется исходя из суммы фактических затрат на производство путем формирования информации о себестоимости соответствующих видов продукции. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению (п. 12 ПБУ 5/01). Сельскохозяйственные организации в течение отчетного года произведенные корма принимают к учету в оценке по плановой (нормативной) себестоимости, а в конце года определяют фактическую себестоимость, исходя из которой осуществляют корректировку затрат на корма, израсходованных в течение года, и стоимость запасов на конец года.
По МСФО для оценки рассматриваемых видов кормов, полученных в результате биотрансформации биологических активов, в момент сбора применяется стандарт МБС (IAS) 41 «Сельское хозяйство». Их оценка (как и других видов сельскохозяйственной продукции) должна производиться по справедливой стоимости.
Определение справедливой стоимости сельскохозяйственной продукции в соответствии с МСФО предполагает наличие активного рынка. Активный рынок — это рынок, где соблюдаются следующие условия: товары являются однород-
ными, желающие совершить сделку продавцы и покупатели могут быть найдены в любое время, информация о ценах общедоступна [1].
Все производимые в аграрных предприятиях корма, как правило, используются для удовлетворения собственных производственных потребностей. Поэтому рынка таких активов, как сено, солома, силос и сенаж, практически не существует. В этой связи при составлении отчетности международного уровня в аграрном секторе возникает проблема оценки таких кормов собственного производства. Выходом из данного положения является оценка кормов на основе их питательности для животных.
Под питательностью понимается способность корма удовлетворять потребность животных в энергии и питательных веществах. Впервые оценка питательности кормов по их продуктивному действию на животных была предложена немецким ученым О. Кельнером в конце XIX в. В качестве критерия продуктивного действия кормов он использовал жироотложение в теле животных. Константы жироотложения, полученные Кельнером, были затем использованы учеными различных стран для перехода на зерновые кормовые единицы. В скандинавских странах принята ячменная кормовая единица, а в России — овсяная кормовая единица. Овсяная кормовая единица — это 1 кг овса среднего качества, который имеет продуктивное действие при откорме крупного рогатого скота, равное отложению 150 г жира или 5,92 МДж чистой энергии. Для расчета содержания кормовых единиц в других кормах сравнивалось их продуктивное действие с овсом, принятым за единицу. Так, если 1 кг сена дает жироотложение в теле животного, равное 75 г, то в нем будет содержаться 0, 5 кормовых единиц (75: 150 = 0,5) _ [2, с. 48]. Таким образом, овес является эталонной единицей питательности корма (1 кг овса содержит 1 кормовую единицу). Цены на овес можно найти на зерновом рынке и на их основе определить справедливую стоимость. Для оценки кормов рекомендуется использовать цену фуражного овса.
Так как в составе любых кормов наиболее важной частью считается содержание кормовых единиц как основного энергетического потенциала, то формула для определения справедливой стоимости кормов собственного производства будет выглядеть следующим образом:
Сс = Цо Кке, Сравним результаты полученных оценок по
где Сс — справедливая стоимость 1 кг корма, руб.;
Цо — рыночная цена овса, руб. /кг; Кке — коэффициент содержания кормовых единиц в 1 кг данного вида корма. Рассмотрим методику оценки кормов по справедливой стоимости на следующем примере.
Предположим, что у сельхозпроизводителя имеются следующие корма: силос, сенаж, сено и солома (табл. 1). Необходимо оценить эти корма по справедливой стоимости с использованием ранее изложенной методики.
Содержание кормовых единиц в кормах одного и того же вида может незначительно колебаться в зависимости от компонентов, входящих в состав, их качества и технологии приготовления. Поэтому для расчетов возьмем средние показатели содержания кормовых единиц в определенном виде корма. Расчетные данные о справедливой стоимости кормов представлены в табл. 2.
Таблица 1
Информация о наличии кормов на предприятии
Корм Масса, кг Содержание кормовых единиц в 1 кг корма, к. ед/кг Учетная цена, руб. /кг Балансовая стоимость, тыс. руб.
Силос 5 500 000,00 0,3 0,82 4 510
Сенаж 4 450 000,00 0,3 0,78 3 471
Сено 2 350 000,00 0,5 1,2 2 820
Солома 1 200 000,00 0,2 0,24 288
Итого... — — 11089
Таблица 2
Расчет справедливой стоимости кормов собственного производства
Корм Масса, кг Содержание кормовых единиц в 1 кг корма, к. ед. /кг Рыночная цена овса, руб. /кг Справедливая стоимость 1 кг корма, руб. /кг Справедливая стоимость кормов, тыс. руб.
Силос 5 500 000,00 0,3 2,78 0,83 4 587
Сенаж 4 450 000,00 0,3 2,78 0,83 3 711
Сено 2 350 000,00 0,5 2,78 1,39 3 267
Солома 1 200 000,00 0,2 2,78 0,56 667
Итого. — — — — 12 232
Таблица 3
Сравнение результатов оценки кормов по справедливой и балансовой стоимости
Корм Балансовая стоимость, тыс. руб. Справедливая стоимость, тыс. руб. Отклонение справедливой стоимости от балансовой стоимости, тыс. руб.
Силос 4 510 4 587 77
Сенаж 3 471 3 711 240
Сено 2 820 3 267 447
Солома 288 667 379
Итого. 11 089 12 232 1143
справедливой стоимости с балансовыми данными по РСБУ (табл. 3).
Из табл. 3 видно, что по всем видам кормов справедливая стоимость по МСФО оказалась выше балансовой стоимости по РСБУ.
Рассмотрим методику формирования информации о кормах собственного производства для отчетности, подготовленной с учетом требований МСФО. Предположим, что отчетность по МСФО будет формироваться с использованием метода трансформации российской бухгалтерской отчетности, а не на основе параллельного ведения учета. Трансформация отчетности предполагает внесение корректирующих проводок в уже сформированные на основе РСБУ отчетные формы с целью получения отчетности по МСФО.
Первоначально необходимо списать балансовую стоимость кормов, которые должны быть оценены по справедливой стоимости, на статью
Таблица 4
Списание балансовой стоимости кормов собственного производства по РСБУ
Статья ОПУ/ББ* Дебет Кредит
Запасы: группа «Сырье и материалы» ББ 11 089
Прочие расходы по сельскохозяйственной продукции ОПУ 11 089
* ОПУ — отчет о прибылях и убытках, ББ — бухгалтерский баланс.
Таблица 5
Признание справедливой стоимости кормов собственного производства по МСФО
Статья ОПУ/ББ Дебет Кредит
Запасы: группа «Сырье и материалы» ББ 12 232
Справедливая стоимость сельскохозяйственной продукции ОПУ 12 232
«Прочие расходы по сельскохозяйственной продукции» отчета о прибылях и убытках (табл. 4).
Затем происходит признание справедливой стоимости кормов собственного производства (табл. 5).
Отметим, что согласно расчетам при переоценке кормов по справедливой стоимости была получена прибыль 1 143 тыс. руб., которую необходимо отразить в отчете о прибылях или убытках в виде дохода от признания данных активов по справедливой стоимости. В пояснениях к отчету сведения о такой прибыли (или убытках), по мнению автора, должны раскрываться обособленно.
В отношении сельскохозяйственной продукции, в том числе рассматриваемых видов кормов, в пояснительной записке к отчетности должен раскрываться объем ее производства с детализацией по видам, справедливая стоимость и методы ее расчета, а также существенные допущения при ее определении.
Таким образом, предложенная методика расчета справедливой стоимости кормов собственного производства дает достоверную оценку данного вида активов и позволяет объективно отразить информацию о них в финансовой отчетности, подготовленной с учетом требований МСФО.
Список литературы
1. Осуществление реформы бухгалтерского учета и отчетности. Результаты комплексного исследования. URL: http://www. accountingreform. ru/ru/about/view/
2. Практикум по кормлению сельскохозяйственных животных. Часть 1. Корма: питательность, классификация, оценка качества: учетное пособие / Кузнецов Н. И., Аристов А. В., Елизарова Т. И., Есаулова Л. А., Кудинова Н. А. Воронеж: ФГОУ ВПО ВГАУ, 2008. 280 с.
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: приказ Минфина России от 09.02.2001 № 44н.
подписка eUBRARlMlII
Теперь журналы Издательского дома «Финансы и Кредит» стали доступны в электронном виде в Научной Электронной Библиотеке (eLIBRARY.RU).
На сайте eLIBRARY.RU можно оформить годовую подписку на текущие и архивные выпуски журналов, приобрести отдельные номера изданий или статьи.
