CC BY
67
ISSN 1994-5094 ♦-
195 -♦
Nikita Andreevich Nikishov,
postgraduate student of the department of accounting, business analysis and audit Tyumen State University
УДК 657:339
ТОРГОВАЯ УСЛУГА КАК ОБЪЕКТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
В статье уделено внимание актуальной проблеме признания торговой услуги как объекта бухгалтерского учета. Исследуется современный терминологический аппарат, используемый в экономике торговли: «формат торговли», «торговая услуга», «торговая оптовая услуга», «торговая розничная услуга». Систематизируются точки зрения, характеризующие свойства услуги для оптовой и розничной торговли. В статье изложены нормы национального стандарта, регулирующего виды и классификацию предприятий торговли и торговых услуг. Представлена классификация торговых предприятий, влияющая на оформление первичных документов оказываемых ими торговых услуг, учетных регистров и бухгалтерской (финансовой) отчетности. Исследование различных аспектов развития услуг позволило систематизировать объекты учета затрат в разрезе рекомендованных укрупненных бизнес-процессов форматов торговли, технологии бизнес-процессов с определением перечня издержек в пределах каждого торгового бизнес-процесса.
Ключевые слова: торговая услуга, объект учета затрат, розничная торговля.
TRADE SERVICE AS AN ITEM OF ACCOUNT MANAGEMENT
The article focuses on the urgent problem of recognizing a trading service as an item of accounting. The author gives an overview of the currently used terminology for describing trade services: "trade format", "trade service", "trade wholesale service", "trade retail service", systematizes different interpretations of the properties of services for wholesale and retail trade, and outlines the norms of the national standard that regulate the types and classification of trade and trading services. A classification of trade businesses that governs the issuance of primary documents for trading services, accounting registers and accounting (financial) statements is presented. The study of different aspects of the development of trade services helps to systematize the items of cost accounting in the context of the recommended integrated business processes and trade formats, and business processes with exhaustive list of costs within each trading business process.
Keywords: trade service, items of cost accounting, retail trade.
Никита Андреевич Никишов,
аспирант кафедры учета, анализа и аудита, Тюменский государственный университет
Индекс физического объема оборота розничной торговли по Российской Федерации, составлявший в 2017 г. 101,3% [8] к 2016 г., показывает ускорение оборота розничной торговли на 5,9% как по продовольственным товарам (101,1%), так и по непродовольственным (101,5%). Значительный рост оборота розничной торговли в первую очередь обусловлен появлением новых торговых форматов и управленческих схем, а также цифровизацией экономики. Несмотря на интенсивное вытеснение традиционных магазинов сетевыми компаниями, супермаркетами и гастрономами премиального и социального класса, организация торговли продовольственными товарами постоянно совершенствуется за счет не только магазинных, но и внемага-зинных форм оказания торговых услуг: через каталоги, сетевой маркетинг, посылочную торговлю, интернет-торговлю, торговые автоматы (вендоры).
В оптовой торговле выделяют классические оптовые торговые сети и оптовые торговые бизнес-сети. При этом к форматам оптовой торговли в экономической литературе относят оптовые продовольственные рынки-терминалы, логистические и маркетинговые центры, а также их интеграцию в единый общеделовой центр маркетинга и логистики [6, с. 25].
Понятие «формат розничной торговли» в нормативно-правовом поле не используется и заменяется на определение «тип предприятия торговли». Однако многие современные ученые [6, с. 26]
считают, что использование понятия «тип предприятия торговли» не отвечает современным процессам структуризации торговой отрасли, отрицательно влияя на обоснованное выделение объекта торговой инфраструктуры.
Операции и виды действий оптовой и розничной торговой деятельности определены национальным стандартом РФ «ГОСТ Р 51304-2009. Национальный стандарт Российской Федерации. Услуги торговли. Общие требования», утвержденным Приказом Ростехрегулирования от 15 декабря 2009 г. № 769-ст. Однако национальный стандарт не рассматривает оптовый и розничный торговые виды деятельности как услуги, а только дает характеристику основной деятельности торговых предприятий, реализующих товаров, но не услугу. Это связано с последовательностью оказания торговой услуги, состоящей из этапов, формирующих издержки обращения:
- мониторинг спроса для формирования линейки ассортимента товаров;
- документальное оформление и процесс приемки товаров;
- обеспечение на складе, в магазине процесса сохранения товаров;
- предпродажная подготовка товаров;
- выкладка и раскладка товаров;
- показ, демонстрация, примерка, взвешивание товара;
196 ♦-
Вестник СГСЭУ. 2018. № 5 (74) -♦
- организация расчетных взаимоотношений с покупателем;
- отпуск и продажа товара покупателям.
Кроме того, ГОСТ Р 51773-2009 «Услуги торговли. Классификация предприятий торговли» не учитывает современные тенденции развития розничных торговых организаций (табл. 1), что не отражает новые виды торговых услуг, влияющие на надлежащее документальное оформление затрат и издержек обращения предприятий торговли.
Кроме того, торговые форматы изыскивают все новые методы привлечения и удержания внимания покупателей для ускорения товарооборота, включая не имеющих спрос товары. Это позволит не только сокращать розничный жизненный цикл предприятий торговли, но и минимизировать затраты, обеспечивающие процесс доведения товаров до покупателя.
В настоящее время розничные торговые форматы характеризуются наличием:
- широкой номенклатурой реализуемых товаров (в частности, в гипермаркете доходящей до 50 тысяч товарных позиций);
- товарных групп, требующих специальных условий транспортировки, хранения и своевременной продажи;
- большого количества поставщиков, пунктов отправки грузов, конечных получателей грузов -торговых точек;
- предпродажной подготовки товаров путем их упаковки, фасовки, переупаковки, маркировки, стикеровки;
- постоянного изменения объемов и структуры товарной номенклатуры поставок в зависимости от потребностей точек продаж;
- регулярности поставок товара от нескольких раз в неделю до ежедневных поставок;
- суточных, сезонных колебаний спроса на товары.
Все это обусловливает необходимость получения оперативной управленческой информации о затратах на оказание торговых услуг, которая, как показали исследования, на разных торговых предприятиях формируется с учетом специфики их функционирования без единого подхода к пониманию состава и содержания торговой услуги, их документальному оформлению, специфике расчетных операций, и, соответственно, к несопоставимости затрат и издержек обращения.
Для решения обозначенной проблемы важно:
- уточнить понятие «торговая услуга» как объект бухгалтерского учета в зависимости от различных форм организации торговли;
- определить объекты учета затрат торговых форматов.
Как показали исследования, экономическое содержание термина «торговая услуга» («оптовая торговая услуга» и «розничная торговая услуга») как объекта бухгалтерского учета основывается на характеристике услуги в целом и выявлении специфики торговой услуги.
В экономической литературе уделено достаточно внимания определению характеристик услуги. Обобщение существующих точек зрения по указанной проблеме представлены в табл. 2.
Выявляя специфику оказания торговой услуги как объекта бухгалтерского учета, важно изучить ее экономическое содержание, которое в экономической литературе и нормативных документах трактуется по-разному. Так, в экономической литературе [2, с. 11] под торговой услугой понимают форму экономических отношений двух сторон, продавца и покупателя, проявляющихся в процессе реализации потребительских товаров на взаимовыгодных усло-
Таблица 1
Классификация торговых предприятий
Нормативные документы, точки зрения ученых Оптовые предприятия Розничные предприятия
ГОСТ Р 51773-2009 «Услуги торговли. Классификация предприятий торговли» Оптово-распределительные и логистические центры, товарные склады, магазины-склады, оптовые продовольственные рынки, центры оптовой и мелкооптовой торговли Магазины и объекты мелкорозничной (торговой) сети
Ж.П. Шнорр [6, с. 25-27] Оптовые продовольственные рынки-терминалы, логистические и маркетинговые центры, а также их интеграция в единый общеделовой центр маркетинга и логистики Гипермаркет, супермаркет, минимаркет, дискаунтер, магазин шаговой доступности, магазин-склад, торговый центр, торговый комплекс, торговая галерея
А.Б. Левина [3, с. 172] Cash@carry, гипермаркет, супермаркет, дискаунтер, минимаркет, специализированный продовольственный магазин, магазин-склад, универмаг, неспециализированный непродовольственный магазин, специализированный непродовольственный магазин, магазин secondhand, магазин «бутик», магазин-салон, магазин «сток», торговый комплекс, торговый центр
ISSN 1994-5094 197 ♦-♦
Таблица 2
Характеристика свойств услуги
Автор Содержание характеристики свойств услуги
Д. А. Карх [2, с. 11] 1. Родовое определение услуги, выражающееся в ориентации на получение возможности и обеспечения готовности осуществления деятельности, направленной на удовлетворение конкретных потребностей потребителя. 2. Материальная основа услуг заключается в проведении трансформации вещественного, энергетического, информационного или других свойств объекта, который выполнят качественное удовлетворение конкретных определенных потребностей потребителей. 3. Общественная форма услуги заключается в изменении состояний товара, который принадлежит экономическому субъекту, и связано с осуществляемой деятельностью иного экономического субъекта с согласия первого субъекта бизнеса. 4. Единство формы и содержания заключается в осуществляемой на взаимном согласии двух сторон, что не приводит к возникновению права собственности на конкретный материальный товар. Авторское понятие термина «услуга» представлено как форма экономических взаимоотношений производителей и потребителей услуг, проявляющаяся при осуществлении коммерческой деятельности, которая направлена на взаимную экономическую выгоду с воплощением полезных свойствах услуг
В. Д. Маркова [4, с. 14] Наличие особой потребительской стоимости, которую обеспечивает труд, только не с позиции вещи, а с позиции деятельности.
Т. Хилл [7, с. 315] Услуга характеризуется изменением состояния лица или товара, происходящим в результате деятельности другой экономической единицы с предварительного согласия первой
О. А. Гутюк, Е.С. Сергушкина, Т.Г. Нягашкина [1, с. 51] 1. Неосязаемость услуги, неуловимость. Сложно определить качество услуги до того момента, пока ее не получишь. 2. Неотделимость от источника. В основном все услуги требуют одновременного присутствия и исполнителя и заказчика, хотя ряд услуг уже можно получить опосредованно (путем дистанционного заказа). 3. Непостоянство и изменчивость качества. Качество услуг в значительной степени зависит от того, кто ее обеспечивает, а также от того, где и когда она предоставляется. 4. Несохраняемость или неспособность услуг к хранению. «Услуги не могут быть сохранены для дальнейшей продажи: непроданные билеты, незаселенные комнаты в гостиницах. Колебание спроса на услуги присуще почти всем видам услуг
виях, и выступающих для потребителя услуги как благо. При этом ГОСТ Р 51773-2009 «Услуги торговли. Классификация предприятий торговли» выделяет услугу оптовой и розничной торговли.
Под услугой оптовой торговли понимается результат непосредственного взаимодействия продавца и оптового покупателя, а также собственная деятельность продавца по удовлетворению потребностей покупателя при приобретении товаров для последующей их перепродажи или профессионального использования.
В экономической литературе под оптовой торговой услугой понимают перемещение товара от одного экономического субъекта к другому, что представляет собой посреднические услуги. Многообразие действий в посредничестве представляют собой оптовые торговые услуги, а именно [2, с. 16]:
а) предоставляемые розничной торговле: услуги по доведению товаров до потребителей; услуги по реализации товаров; маркетинговые услуги; услуги по формированию торгового ассортимента; сервисные услуги; рекламные услуги; интернет-услуги; финансовые услуги; услуги по обеспечению безопасности и сохранности товара; услуги по кредитованию;
б) оказываемые общественному питанию: услуги по обеспечению специальным и торговым оборудованием; услуги по материальному обеспече-
нию приготовления и потребления пищи; услуги по поставке и реализации пищевого сырья и продовольственных товаров; информационные и маркетинговые услуги; логистические услуги; финансовые услуги;
в) оказываемые производителям товаров и посредникам: информационные услуги; услуги по реализации продукции; услуги по стимулированию производства; логистические услуги; финансовые услуги; маркетинговые услуги; рекламные услуги; консультационные услуги; участие в технологических производственных процессах.
Согласно ГОСТ Р 51773-2009 «Услуги торговли. Классификация предприятий торговли» услуга розничной торговли является результатом непосредственного взаимодействия продавца и покупателя, а также собственной деятельности продавца по удовлетворению потребностей покупателя в приобретении товаров для личного, семейного, домашнего использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, по договору купли-продажи.
На основе проведенных теоретических изысканий по проблеме определения объектов учета затрат и технологии торгового процесса систематизирован перечень объектов учета по каждому бизнес-процессу оказания торговых услуг (табл. 3).
Таблица 3
Объекты учета затрат при оказании торговых услуг как информационная база об издержках торгового предприятия
Рекомендуемые бизнес-процессы торговой услуги, являющиеся объектами учета затрат Технология бизнес-процесса Издержки в пределах каждого торгового бизнес-процесса
Услуги по продаже товара
Комплектование товарного ассортимента Комплектование партии товаров. Отбор товаров на основании документов. Перемещение товаров к месту комплектования партии. Сверка наименования и количества отобранных товаров с наименованиями и количеством, указанными в документах. Взвешивание, упаковка, заполнение упаковочного ярлыка, бирки и адреса получателя в соответствии с документами. Подготовка товаров к инвентаризации Расходы на оплату труда и комиссионные вознаграждения продавцам, торговым агентам и работникам подразделений, обеспечивающих сбыт. Расходы на транспортировку товаров между складами подразделений (филиалов, представительств) предприятия. Расходы на предпродажную подготовку товаров. Расходы на содержание основных средств, связанных со сбытом товаров, услуг (операционная аренда, страхование, амортизация, ремонт, отопление, освещение, охрана). Расходы на командировки сотрудников, занятых сбытом
Консультация продавца Консультирование покупателей и организация помощи в выборе товара Расходы на рекламу и исследование рынка (маркетинг). Расходы на проведение маркетинговых мероприятий
Упаковка товара Упаковочный материал. Проверка товара. Упаковка товара. Стикеровка товара. Взвешивание товара Расходы на хранение, подсортировку, обработку, упаковку и предпродажную подготовку товаров. Расходы на тару
Прием предварительного заказа Оформление документов на заказ товара Расходы на оплату труда и комиссионные вознаграждения продавцам, торговым агентам и работникам подразделений, обеспечивающих сбыт. Расходы на содержание основных средств, связанных со сбытом товаров, услуг (операционная аренда, страхование, амортизация, ремонт, отопление, освещение, охрана). Расходы на командировки сотрудников, занятых сбытом
Услуги, оказываемые покупателям после приобретения товара
Доставка Доставка (четыре-пять заказов в день), разгрузка, подписание документов Расходы на транспортировку, перевалку и страхование товаров, транспортно-экспедици-онные и другие услуги, связанные с транспортировкой товаров в соответствии с условиями договора (базиса) поставки
Гарантийное обслуживание Гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание Расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание. Расходы на страхование предназначенной для дальнейшей продажи товаров, хранящихся на складе предприятия
Сборка Придание товару эксплуатационных характеристик Расходы на монтаж и сборку товара
Подарочная упаковка Упаковочный материал. Проверка товара. Упаковка товара Расходы на процесс упаковки товара
Услуги, связанные с созданием комфортных условий покупателю
Организация автостоянки Расходы на регистрацию и ведение малого бизнеса
Организация пунктов обмена валюты
Организация кафетериев
Интернет-услуги (зона свободного Wi-Fi)
ISSN 1994-5094 ♦-
199 -♦
Определенные в таблице объекты учета затрат в разрезе рекомендованных укрупненных бизнес-процессов торговых услуг на основе их технологического процесса будут являться базой для калькулирования услуг предприятия торговли.
В соответствии с Федеральным законом « О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» услуги, связанные с созданием комфортных условий покупателей путем организации автостоянки, пунктов обмена валюты, кафетериев, интернет-услуг, осуществляются в конкретных хозяйственно-правовых формах, отражающих функциональные особенности самих организационных форм [5, с. 19] предприятий малого бизнеса. Названные виды деятельности подпадают под действие специальных налоговых режимов:
- упрощенная система налогообложения;
- единый налог на вмененный доход;
- патентная система налогообложения.
При этом ЕНВД может использоваться при организации автостоянок при торговых предприятиях, открытии форматов торговли через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, а также через объекты стационарной торговой
сети, где отсутствуют торговые залы, открытии пунктов общественного питания в залах обслуживания не более 150 кв. м по каждому объекту организации питания.
1. Гутюк О.А., Сергушкина Е.С., Нягашкина Т.Г. Торговые услуги и их влияние на культуру обслуживания // Современные проблемы и перспективы. 2014. № 6. С. 51-55.
2. Карх Д.А. Экономическая и социальная эффективность услуг розничной торговли: автореф. дис. ... д-ра экон. наук. Екатеринбург, 2010.
3. Левина А.Б. Классификация предприятий розничной торговли с учетом признаков логистической интеграции // Вестник ЮУрГУ. Серия «Экономика и менеджмент». 2016. Т. 10. № 4. С. 170-175.
4. Маркова В.Д. Маркетинг услуг. М.: Финансы и статистика, 1996.
5. Церпенто С.И. Учет на предприятиях малого и среднего бизнеса: учеб. пособие / С.И. Церпенто, Н.В. Преде-ус, Д.П. Церпенто. М.: Дашков и К°, 2010.
6. Шнорр Ж.П. Состояние и развитие торговли территории в условиях глобализации: теория, методология, практика: автореф. дис. ... д-ра экон. наук. Красноярск, 2015.
7. Hill T. On goods & services // Rev. of Income & Wealth. W., 1977. Ser. 23. № 4. Р. 338.
8. URL: http://www.gks.ru/wps/wcm/connect/rosstat_ main/rosstat/ru/statistics/enterprise/retail/# (дата обращения: 18.06.2018).
