CC BY
163
© 2016 г.
В. А. Орлова О. В. Мелентьева
сущность налогового прогнозирования и планирования как важного элемента налогового менеджмента
Орлова Валентина Александровна — профессор, профессор кафедры банковского дела, ГО ВПО «Донецкий национальный университет экономики и торговли имени Михаила Туган-Барановского», г. Донецк,. д-р экон. наук.
(E-mail: oks.m2010@yandex.ru)
Мелентьева Оксана Владимировна — старший преподаватель кафедры банковского дела ГО ВПО «Донецкий национальный университет экономики и торговли имени Михаила Туган-Барановского», г. Донецк.
(E-mail: oks.m2010@yandex.ru)
В современных условиях для развития стабильной экономики любому государству необходимо располагать эффективной налоговой системой, направленной с одной стороны, на покрытие государственных расходов, а с другой - на стимулирование деловой активности субъектов хозяйственной деятельности - налогоплательщиков корпоративного сектора экономики. При этом, как свидетельствует эволюция налогообложения, налоги в той или иной мере всегда являлись неотъемлемой частью, важным элементом налогового менеджмента.
Исследование сущности налогового прогнозирования и планирования вызвано необходимостью решения сложных задач по выводу Украины из кризисных условий, которые характеризуются политической и экономической нестабильностью, экономической блокадой Донбасса и военными действиями на территории региона, располагавшего мощным налоговым потенциалом.
В современной сверхсложной ситуации возросло внимание ученых и практиков к проблемам налогового прогнозирования и планирования. Это подтверждают научные разработки с соответствующей проблематикой отечественных и зарубежных ученых: В. Гейца, В. Вишневского, Ю. Иванова, А. Крисоватого, А. Кириенко, И. Майбурова, Д. Черника, Т. Юткиной и др. В их трудах фундаментально обоснованы различные аспекты системы налогового планирования и прогнозирования как важной функции государственного налогового менеджмента.
Однако, в настоящее время ученые не пришли к единому мнению в определении сущности налогового прогнозирования и планирования как процессов, происходящих на государственном и корпоративном уровне.
Целью статьи является исследование сущности налогового прогнозирования и планирования как важного элемента налогового менеджмента.
В современной теории налогового менеджмента налоговое планирование и налоговое прогнозирование рассматривается как единый процесс, в рамках которого на основе непрерывного контроля и мониторинга происходящих изменений происходит оценка перспектив изменения налоговой базы, корректировка текущих управленческих решений, формирование комплекса мер, необходимых для реализации позитивных и блокирования негативных стратегических перспектив.
На уровне государства основной задачей налогового планирования и прогнозирования является экономическое обоснование качественных и количественных параметров бюджетных заданий и стратегических программ социально-экономического развития страны. Налоговое планирование является важнейшим элементом процесса управления налогообложением на предприятии, так как от качества его осуществления напрямую зависит финансовое положение предприятия, как в текущем периоде, так и в отдаленной перспективе.
Практика подтверждает, что налоговое планирование представляет собой не одноразовое событие, а непрерывный процесс, связанный с систематической постановкой целей и подготовкой необходимых для их достижения мероприятий. Корпоративное налоговое планирование, то есть планирование на уровне предприятия, предполагает определение целевых установок: общие стратегические и тактические цели предприятия, а так же налоговую доктрину государства, утверждаемую высшим законодательным органом страны. В настоящее время ученые не пришли к единому мнению о сущности налогового планирования в целом и, в том числе, государственного и корпоративного. Поэтому целесообразно рассматривать определение сущности государственного налогового планирования во взаимосвязи с определением сущности корпоративного налогового планирования. В современной отечественной и зарубежной экономической литературе делаются попытки классифицировать системы налогового планирования в зависимости от вида систем налогового законодательства в той или другой стране, использования или неиспользования методов минимизации налогов.
Исходя из двух систем налогового права (англосаксонской и романо-германской) различают две системы налогового планирования.
В англосаксонской системе под налоговым планированием понимают такую организацию деятельности предприятия в сфере налогообложения, которая обеспечивает минимизацию налоговых обязательств на определенный период без нарушения действующего законодательства.
В романо-германской системе налоговое планирование состоит в выборе различных вариантов осуществления деятельности предприятия и размещения его активов с целью достижения минимально возможного уровня налоговых обязательств.
В любом государстве для поддержания стабильной экономики и дальнейшего ее развития необходимо иметь эффективную, законодательно утвержденную налоговую систему, направленную, с одной стороны, на покрытие государственных расходов, а с другой - на стимулирование деловой активности субъектов хозяйственной деятельности. Эти задачи входят в сферу государственного налогового планирования, поскольку налоги являются основным источником формирования доходной части бюджета любого государства, за счет которого финансируются расходы на функционирование социальной, экономической, оборонной и других сфер деятельности.
Анализ научных исследований отечественных и зарубежных ученых относительно определения и содержания государственного налогового планирования свидетельствует о том, что довольно широкое распространение получили два подхода1.
По мнению российского ученого И. Майбурова, государственное налоговое планирование представляет собой оценку перспектив увеличения налоговой базы и поступлений налогов и сборов в бюджетную систему (федеральный, региональный и местный бюджеты), осуществляемую на базе прогноза социально-экономического развития РФ, её субъектов и муниципалитетов, с одновременной выработкой решений и разработкой мер, обеспечивающих достижение этих перспектив2.
Согласно англо-русского банковского энциклопедического словаря под термином «налоговое планирование» на корпоративном уровне подразумевается минимизация налогового бремени через финансовое планирование, включая инвестиции с отсрочкой уплаты налогов, покупку не облагаемых налогами ценных бумаг и использование различных налоговых убежищ3.
1 Налоги и налогообложение: Учебник /Под ред.М.В. Романовского, О.В. Врублевский. СПб.: Питер, 2006. С. 308.
2 Налоги и налогообложение: Учебник /Под ред. И.А. Майбурова. М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2007.
3 Федоров Б.Г. Англо - русский банковский энциклопедический словарь Лимбус Пресс, 1995. С. 263.
Учитывая то, что разнообразные подходы к определению сущности налогового планирования показывают лишь его различные аспекты, представляется возможным выделить два подхода к определению понятия корпоративного налогового планирования.
Согласно первому подходу налогоплательщик - юридическое или физическое лицо (СПД) противопоставляется фискальным интересам государства4.
Второй подход к определению корпоративного налогового планирования более конструктивен. Ведь согласно второму подходу, налоговое планирование представляет собой совокупность законных, целенаправленных действий налогоплательщика, связанных с использованием им определенных приемов и способов, а также всех предоставляемых законодательством льгот и освобождений в целях максимальной минимизации налоговых обязательств. По мнению ученых, в основе корпоративного налогового планирования лежат: максимально полное и правильное использование налогоплательщиком всех предусмотренных действующим законодательством льгот и других благоприятных положений налогового законодательства5. Следовательно, корпоративное налоговое планирование представляет собой особую форму реализации норм налогового права и их использование плательщиком налогов в своих интересах. При этом особого внимания заслуживает волевой аспект налогового планирования, то есть право оптимального выбора налогоплательщика.
Во многих странах, в том числе и в России и в Украине, на практике различают три вида корпоративного налогового планирования: классическое налоговое планирование; оптимизационное налоговое планирование; противозаконное налоговое планирование6.
Классическое налоговое планирование является важнейшей частью финансово-экономической деятельности предприятия, направленной на корректное выполнение налоговых обязательств перед государством, своевременную и полную уплату налогов и сборов. Классическое налоговое планирование заключается в формировании финансовых средств для уплаты налогов и привязке конкретных налоговых платежей к установленным налоговым законодательством срокам уплаты налогов в бюджеты всех уровней.
Оптимизационное налоговое планирование - это деятельность в рамках закона, позволяющая получить минимальное отношение налоговых расходов налогоплательщика к его доходам. В процессе оптимизационного налогового планирования налогоплательщик использует все достоинства и недостатки существующего налогового и таможенного законодательства, в том числе его противоречивость. Оптимизационное налоговое планирование предполагает качественно иной подход к организации всей деятельности предприятия и ведения бизнеса.
К обычным критериям построения бизнеса, таким как получение текущей прибыли и повышение стоимости активов, необходимо добавить и постоянно учитывать критерий минимизации налогов. Предприятие должно анализировать налоговые проблемы и пути их решения непосредственно с начала планирования хозяйственной деятельности, а не после разработки организационно-финансовой схемы своего бизнеса и ее реализации. Разработка и осуществление налоговых планов предприятий способствует пониманию ситуации на рынке и на предприятии и является основой для принятия эффективных управленческих стратегических решений.
Противозаконное налоговое планирование - это деятельность, при которой налогоплательщик применяет противозаконные методы в целях уменьшения налоговых платежей. С точки зрения прямой финансовой выгоды это бывает довольно прибыльно, однако порождает вероятность весьма неблагоприятных финансовых последствий для налогоплательщика. Особенно при осуществлении экспортно-импортных операций нарушения налогового и таможенного законодательства носят хорошо организованный и системный характер. Все нарушения законодательства плательщиками налогов способствовали формированию и активному развитию теневого, неподконтрольного государству, сектора экономики, объем которого оценивается по разным источникам от 25 до 50 % ВВП7.
4 Евстегнев Е.Н. Налоги и налогообложение: Учеб. пособие. М.: Инфра-М. 2001. С. 78.
5 Жестков В.С. Правовые основы налогового планирования (на примере групп. предприятий): Учеб. пособие М.: Академический правовой ун-т, 2002. С. 7.
6 Тихонов Д.Н., Липкин Л.Г. Налоговое планирование и минимизация налоговых рисков. М.: Альпина Бизнес Букс, 2004. С. 77-78.
7 Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. М.: ИНФРА - М., 2002. С. 244-245.
Органы государственной власти, несомненно, обладают информацией о налоговых проблемах, связанных с теневой экономикой. Реакция органов исполнительной и законодательной власти проявляется в двух формах:
1. Прямое противодействие, связанное с использованием запретов определенных видов деятельности, ужесточением финансовых санкций к плательщикам налогов и привлечением к уголовной ответственности, созданием специальных органов по борьбе с такого рода правонарушениями.
2. Комплексное исследование и изучение проблем уклонения от уплаты налогов с целью выработки соответствующей государственной политики в сфере налогообложения.
Первое направление соответствует решению текущих практических задач, второе - решению задач стратегических. Следует обратить внимание, что второе направление развивается достаточно слабо, например, в Украине до сих пор не сформирована долговременная налоговая доктрина, чем можно объяснить непоследовательность действий в ходе реформирования налоговой системы, несмотря на то, что принят и действует Налоговый кодекс Украины. В практике налогового администрирования также допускается непоследовательность и метание из одной крайности в другую, что негативно сказывается на полноте начисления налогов и уплаты налоговых обязательств в бюджеты всех уровней.
В специальной литературе отмечается, что в целом налоговое планирование основывается, как правило, на следующих базовых принципах: законности - соблюдение требований действующего законодательства при осуществлении налогового планирования; комплексности - комплексное использование законодательства при налоговом планировании; разумности (реальности, эффективности) - любые действия налогоплательщика должны иметь не только юридическое, но и экономическое обоснование; презумпции невиновности налогоплательщика; научности и обоснованности. Считаем, что главным принципом налогового планирования является принцип законности, поскольку именно он позволяет разграничить понятия «налоговое планирование» и «уклонение от уплаты налогов».
Государственное налоговое планирование является частью общей системы планирования, базируется на общенаучных и общеэкономических принципах, которые подробно представлены в работах И. Бабленковой, В. Бочарова, М. Бухалкова, Л. Владимировой, Ю. Иванова. Основные принципы налогового планирования представлены на рис. 1.
Рис. 1. Основные принципы налогового планирования НАЛОГИ И ФИНАНСЫ № 1/2016
Согласно рис. 1 из пяти специальных принципов важнейшим является принцип согласования интересов налогоплательщиков и государства.
Кроме того, следует учитывать, что для увеличения налоговых поступлений в бюджет лишь за счет роста налогового бремени существуют естественные ограничения. Так наличие оптимального значения налоговой нагрузки вызывает целесообразность разработки компромиссных методов, которые учитывали бы и интересы государства, и интересы налогоплательщиков. Следовательно, в государственном налоговом планировании следует учитывать как качество предоставляемых государственных услуг, так и потребность в них.
Таким образом:
1. Движущей силой налогового планирования является стремление государства не допустить сокращение налоговых поступлений в бюджеты всех уровней и достичь максимального уровня налоговых поступлений.
2. Налоговое планирование осуществляется в двух сферах:
- общегосударственное налоговое планирование, основной задачей которого является регламентация налогообложения и контроль фискальных органов за полнотой уплаты налогов и налоговых платежей
- корпоративное налоговое планирование, основной задачей которого является уплата субъектами бизнеса налогов и других платежей в бюджеты всех уровней, а также минимизация налогов.
3. Компромисс в реализации задач государственного и корпоративного налогового планирования возможен при условии: оптимизации уровня и структуры налоговой нагрузки; состава и структуры налогов; поддержания высокого уровня собираемости налогов; эффективности налогового контроля.
4. Государственное и корпоративное прогнозирование и планирование являются разными уровнями планирования, но между ними существует органическая связь и общая стратегия: создание устойчивого экономического базиса страны в целом и субъекта бизнеса в частности.
Перспективой дальнейших исследований в данном направлении является: исследование теоретических основ формирования налогового потенциала регионов как перспективного направления совершенствования налогового планирования и прогнозирования.
Библиографический список
1. Налоги и налогообложение: Учебник /Под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской. СПб.:Питер, 2006. С. 308.
2. Налоги и налогообложение: Учебник /Под ред. И.А. Майбурова. М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2007.
3. Федоров Б.Г. Англо-русский банковский энциклопедический словарь Лимбус Пресс, 1995. С. 263.
4. Евстегнев Е.Н. Налоги и налогообложение: Учеб. пособие. М.: Инфра-М. 2001. С. 78.
5. Жестков В.С. Правовые основы налогового планирования (на примере групп предприятий): Учеб. пособие М.: Академический правовой ун-т, 2002. С. 7.
6. Тихонов Д.Н., Липкин Л.Г. Налоговое планирование и минимизация налоговых рисков. М.: Альпина Бизнес Букс, 2004. С. 77-78.
7. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. М.: ИНФРА - М., 2002. С. 244-245.
