CC BY
157^(шпле^шй жаЯ<ши%еасий аМлос^
СУЩНОСТЬ КОМПЛЕКСНОГО ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ
В. В. БУРЦЕВ, доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета РЭА им. Г. В. Плеханова, аудитор ЗАО «Ин-Аудит»
Умение грамотно анализировать хозяйственную деятельность коммерческой организации во многом определяет способность менеджеров обосновывать и принимать оптимальные управленческие решения, в конечном итоге обеспечивающие ее конкурентоспособность, эффективное функционирование и развитие.
В конкурентной среде рыночных отношений экономический анализ позволяет сформировать всю необходимую деловую информацию: маркетинговый анализ - о рынках, производственный анализ — о состоянии производства и имущества, анализ финансовой политики -о расходах и доходах по основным центрам хозяйственной ответственности, о финансовых обязательствах, доходности и движении капитала, финансовой производительности и т.п. Комплексный анализ обеспечивает информационную прозрачность различных направлений хозяйственной деятельности и процедур управления на всех его уровнях. Поэтому знание методологии анализа и умение применять его методику при исследовании различных сторон хозяйственной деятельности коммерческой организации являются одним из важнейших элементов профессионализма менеджеров.
ОСНОВНЫЕ ПОНЯТИЯ: сущность, предмет и задачи комплексного экономического анализа
Коммерческая организация, являющаяся самоорганизующейся социально ориентированной системой, функционирует в жестких условиях конкурентной среды и имеет полную хозяйственную самостоятельность. Ее основной задачей является максимальное увеличение благосостояния ее владельцев. Обеспечить выполнение этой и многих других задач является целью управления организацией. Процесс управления коммерческой организацией в самом упрощенном виде включает следующие основные стадии: 1) планирование - сбор, обработка, рассмотрение информации и выработка управленческого решения; 2) организация и регулирование реализации управленческого решения; 3) учет - сбор, измерение, регистрация и систематизация информации о результатах выполнения управленческого решения; 4) контроль - определение отклонений фактических результатов выполнения управленческого решения от заданных, оценка отклонений, превышающих предельно допустимый уровень, на предмет степени их влияния на аспекты функционирования организации, выявление причин данных отклонений; 5) анализ - разложение управленческой информации (т.е. информации об объекте управления) на компоненты, их
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жворъя ъ т/пжгсм
3
7\<мимексН*сй жаНммгеасий аЯамс^
8 (23) - 2004
изучение и оценка во всем многообразии их связей и зависимостей для принятия следующих управленческих решений. Особенность анализа в его двойственной роли в процессе управления организацией. С одной стороны, стадии анализа неизменно чередуются с остальными в процессе управления, поэтому, утрируя, можно говорить о включении (проникновении) элемента анализа в каждую из описанных стадий. С другой стороны, благодаря анализу обеспечивается оптимальный ход процесса управления на каждой стадии, и поэтому стадию анализа по отношению к остальным можно рассматривать как упорядочивающее звено. В результате глубокой интеграции анализа и других элементов процесса управления на практике невозможно определить круг деятельности для работника таким образом, чтобы он относился только к какому-либо одному элементу управления без его взаимосвязи и взаимодействия с анализом. Любая управленческая функция (функция планирования, регулирования, учета и т.д.) обязательно интегрирована с аналитической. Поэтому, теоретически рассматривая каждую стадию как отдельный элемент процесса управления, в аспекте практики можно допустить, что элемент анализа присутствует на каждой стадии и взаимодействует с элементом, непосредственно обусловившим ее понятие. Анализ обеспечивает информационную прозрачность объекта управления для возможности принятия эффективных решений. Таким образом, анализ, как особая управленческая функция, с одной стороны, обеспечивает возможность принятия эффективных управленческих решений, а с другой стороны, в интеграции с процессами организации и регулирования обеспечивает исполнение принятых решений. Следует отметить, что эти стороны анализа находятся в неразрывном единстве и динамическом взаимодействии в циклах управленческих процессов.
Среди различных видов внутрихозяйственного анализа, отражающих его функциональную направленность, особое место занимает экономический анализ. Экономический анализ, характеризующийся наиболее полным охватом всех сторон функционирования коммерческой организации, системным исследованием всего комплекса его экономических показателей и факторов, их определяющих, называется комплексным.
Сущностью комплексного экономического анализа хозяйственной деятельности (далее ~ КЭА) является системное исследование и оценка всего комплекса экономических показателей деятельности организации, основанное на разложении информации о ее многообразных аспектах и определяющих ее факторах на элементы и их изучении во всем многообразии причинно-следственных связей и зависимостей.
Общеизвестно, что каждая управленческая функция имеет свой объект и предмет. Рассмотрим эти понятия подробнее. Категория «объект» в философской трактовке есть то, на что направлена познавательная и иная деятельность. Например, объект управления
- это управляемое звено системы управления организацией, воспринимающее управленческое воздействие. Исходя из этого, можно определить, что объектами комплексного анализа являются: имущество организации (финансовые, материальные и нематериальные ресурсы), источники его формирования, хозяйственные процессы, вызывающие изменение имущества и источников его формирования, управленческие решения и процедуры, инициирующие хозяйственные процессы. Объекты анализа выбираются в соответствии с его задачами. Необходимо разграничивать объект анализа и его предмет. Прежде всего рассмотрим философское понятие предмета познания. В философской трактовке предмет познания - это определенная сторона, свойство и отношение объекта, исследуемые с определенной целью в данных условиях и обстоятельствах. Иными словами, предмет определяет те границы, в пределах которых изучается объект исследования. Отсюда следует, что предметом анализа является наличие, действие управляемого звена системы управления, организацией, качественные и количественные характеристики его состояния. Например, какие-либо хозяйственные средства организации — это объекты анализа, фактическое же наличие данных средств, их структура, стоимость, динамика ее изменения и т.д.
— это уже предметы анализа. Предметом комплексного анализа является весь комплекс качественных и количественных показателей функционирования управляемой системы.
Итак, предметом КЭА, в принципе, являются выраженные в системе экономических показателей результаты хозяйственной деятель-
4
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: ЖЕОРЪЯ ъ -П7>*ЪЖЪЪ4
ности, а также экономические характеристики событий и явлений, ее обусловливающих.
При этом указанные вопросы з системе КЭА исследуются во всем многообразии при-чинно-следственных связей и зависимостей их элементов.
Сущностью и предметом КЭА определяются стоящие перед ним задачи, важнейшими из которых являются:
• оценка влияния объективных и субъективных, внутренних и внешних факторов на результаты хозяйственной деятельности коммерческой организации;
• экономическое обоснование текущих управленческих решений, бизнес-планов и проектов, бюджетов, продуктовых программ, нормативов расходования ресурсов;
• оценка экономической эффективности использования ресурсов, поиск резервов повышения эффективности их использования;
• экономическое обоснование бизнес-политики, обеспечивающей достижение стоимостных целей и решение стоимостных задач коммерческой организации (максимизация ценности бизнеса, максимизация рентабельности активов, максимизация рентабельности собственного и совокупного (инвестированного) капиталов, максимизация прибыли при приемлемом уровне ликвидности, достижение устойчивого потока доходов в долгосрочном периоде, рост рыночной стоимости и доходности акций, рост рыночной стоимости собственного капитала, достижение оптимальных значений специфических отраслевых показателей хозяйственной деятельности и др.);
• оценка экономической эффективности бизнес-процессов, оценка стадии жизненного цикла коммерческой организации как бизнес-элемента экономики.
Задачи КЭА, естественно, не исчерпываются приведенным выше перечнем. Многогранность хозяйственных ситуаций ставит* перед ним многие задачи частного характера.
ЗНАЧЕНИЕ И РОЛЬ КОМПЛЕКСНОГО ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА В УПРАВЛЕНИИ КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ
Значение КЭА вытекает из его роли и функций, которые он выполняет в .системе управления коммерческой организацией. К функциям КЭА следует отнести превентивную, оперативную, защитную, информативную, упорядочивающую и коммуникативную. Превентивная функция КЭА реализуется в процессе прогнозирования и планирования хозяйственной деятельности, на стадии подготовки управленческих решений, предупреждая нежелательные явления, предохраняя организацию от нежелательных последствий неверных управленческих решений и действий. Оперативная функция КЭА реализуется в процессе исполнения принятых решений, обеспечивая оптимизацию управленческих процедур. Защитная функция отражает ведущую роль КЭА в разработке механизмов защиты ресурсов организации -анализ позволяет выявлять и предотвращать необоснованные траты, нецелевое и неэффективное использование, завышенные нормативы отпуска сырья и т.п. Как уже отмечалось выше, благодаря анализу обеспечивается оптимальный ход процесса управления на всех его стадиях (от разработки планов и программ хозяйственной деятельности до контроля за исполнением принятых решений) в любой функциональной сфере деятельности организации. Следовательно, КЭА можно рассматривать как систематизирующее, упорядочивающее звено системы управления коммерческой организацией. КЭА, с одной стороны, обеспечивает информационную прозрачность управленческих процедур для возможности принятия эффективных решений (реализация информационной функции), а с другой стороны, выполняя упорядочивающую и коммуникативную функции, обеспечивает исполнение принятых решений. В то же время КЭА является основой функционирования управленческой информационной системы, т.е. системы обработки и интеграции разнообразной внутренней и внешней информации,
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: ШбРШ 7с т&жяпсм
5
жаНмгигеасий <гЯали^
8 (23) - 2004
необходимой для принятия решений на всех уровнях управления.
В ходе КЭА проводится сравнение достигнутых результатов деятельности с данными за прошлые периоды времени, с показателями других предприятий и среднеотраслевыми; определяется влияние разнообразных факторов на результаты хозяйственной деятельности; выявляются недостатки, ошибки, неиспользованные возможности, перспективы и др. Большая роль отводится анализу в определении и использовании резервов повышения эффективности производства. Он содействует рационализации, экономному использованию ресурсов, выявлению и внедрению передового опыта, научной организации труда, новой техники и технологии производства, предупреждению излишних затрат, недостатков в работе и т.д.
Таким образом, КЭА является системообразующим звеном в системе управления коммерческой организацией, основой управленческой информационной системы, важным элементом разработки научно обоснованных планов и подготовки управленческих решений, инструментом оперативного контроля принятых решений, действенным средством предотвращения неэффективной хозяйственной деятельности и выявления внутрихозяйственных резервов.
ИНФОРМАЦИОННОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ КОМПЛЕКСНОГО ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА
КЭА возник и развился как анализ по данным бухгалтерского учета и отчетности. В настоящее время анализ вышел из рамок материалов, ограниченных бухгалтерской информацией. Современный КЭА основывается на использовании комплекса информационных источников о хозяйственной деятельности организации.
Под информационным обеспечением КЭА следует понимать совокупность реализованных решений по объему, размещению и формам организации информации, используемой в процедурах КЭА. Оно включает плановую*, статистическую, оперативную, бухгалтерс-
* Включая директивную информацию вышестоящих органов управления.
кую**, отчетную"*, нормативно-справочную информацию****, системы документации (унифицированные и специальные*****). Сюда же включаются информационно-правовые системы баз данных, информационные базы данных государственных органов, хозяйственно-правовая документация (уставы, договоры, протоколы заседаний органов управления и др.), материалы контрольных процедур (акты инвентаризации, контрольных замеров работ, ревизии и т.д.), информация о конкурентах и контрагентах организации, данные о состоянии рынков******, а также аналитические информационные технологии.
Взаимосвязь КЭА и информационного обеспечения выражается в том, что в процессе анализа осуществляется контроль качества самой информации, которая в свою очередь служит исходной базой для проведения анализа.
О качестве информации, используемой при проведении аналитических процедур, следует судить по следующим основным критериям: О необходимость - характеризуется содержательностью информации и степенью ее использования в непосредственных целях анализа;
О достаточность - характеризуется полнотой охвата, количественного и качественного описания явлений и фактов, а также существенностью информации, зависящей от возможности ее практического применения в процессе обработки и использования в целях анализа; О истинность - достоверность (доказательность и обоснованность) и надежность данных учета (определяется источником получения, качеством технических средств измерения и контроля, технологии получения, обработки и хранения управленческой информации); О своевременность получения информации — требуемая для анализа управленческая информация (в том числе об отклонени-
** Данные бухгалтерского учета - финансового и управленческого.
*** Данные бухгалтерской и статистической отчетности.
**** Технико-экономические нормы (абсолютные показатели расхода сырья и т.д. на единицу продукции или операцию) и нормативы (относительные показатели).
***** Например, информацию по конструкторской и технологической подготовке производства и т.п.
****** Информация может быть получена из разных источников, включая СМИ, Интернет, третьих лиц и т.д.
6
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: ЖВОРЪЯ тс 7Я>АКЖгсМ
^(мтлассЯий жаН<ши"1еасий аЯсии^
8 (23) - 2004
ях в системах управления хозяйственной деятельностью) должна быть представлена аналитикам в максимально короткие сроки. Если сообщение запаздывает, теряется сам смысл информации (могут быть упущены возможности предприятия и т.п.); кроме того, нежелательные последствия различного рода отклонений усугубляются;
О аналитичность - зависит от степени глубины, детальности и подробности отображения фактов хозяйственной деятельности (регламентируется в зависимости от управленческих запросов); О организованность - уровень технологии формирования информации, понятности и удобства ее представления (системная структурированность данных), правильности оформления; целесообразность применяемых учетных форм (здесь форма управленческого учета - это определенным образом выраженная система данных, включающая документы, материалы, файлы и системно построенные формуляры; формы учета информации должны быть формально утверждены руководством организации).
Каждый объект КЭА характеризуется определенной информацией, поэтому на стадии планирования аналитических мероприятий для каждого объекта указываются соответствующие информационные источники.
ПРИНЦИПЫ ЭФФЕКТИВНОСТИ И ОСНОВНЫЕ ТРЕБОВАНИЯ К ОРГАНИЗАЦИИ СИСТЕМЫ ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА
Ключевым условием эффективности КЭА организации является соблюдение принципов. Следующие принципы являются основными правилами, охватывающими аналитическую деятельность в целом. После наименования каждого принципа раскрывается его содержание.
1. Принцип ответственности. Каждый субъект КЭА, работающий в организации, за ненадлежащее выполнение контрольно-ана-литических функций должен нести экономическую, административную и дисциплинарную ответственность. Ответственность долж-
на быть формально установлена за выполнение каждой контрольно-аналитической функции, ясно очерченной и формально закрепленной за конкретным субъектом.
2. Принцип сбалансированности. Этот принцип неразрывно связан с предыдущим. Сбалансированность означает, что субъекту нельзя предписывать контрольно-аналитические функции, не обеспеченные средствами для их выполнения. Точно так же не должно быть средств, не связанных той или иной функцией. Иными словами, при определении обязанностей субъекта КЭА должен быть предписан соответствующий объем прав и возможностей, и наоборот.
3. Принцип своевременного сообщения об отклонениях. Информация об отклонениях должна быть представлена лицам, уполномоченным принимать решения по соответствующим отклонениям, в максимально короткие сроки. Если сообщение запаздывает, то нежелательные последствия отклонений усугубляются, кроме того, объект переходит уже в другое состояние (действие), что лишает смысла сам анализ. При предварительном анализе несвоевременное сообщение о возможности возникновения отклонений также лишает смысла анализ.
4. Принцип интеграции. Любой элемент управления не может существовать обособленно. КЭА необходимо рассматривать в корреляции с другими элементами в едином контуре процесса управления. Иными словами, при решении задач, связанных с анализом, должны создаваться надлежащие условия для тесного взаимодействия работников различных функциональных направлений.
5. Принцип соответствия контролирующей и контролируемой систем. Степень сложности системы КЭА должна соответствовать степени сложности подконтрольной системы. Успешно справиться с разнообразием в подконтрольной системе может только такое контролирующее устройство, которое само достаточно разнообразно. Естественно, необходимо, чтобы адекватность была достигнута в главном, в принципиальном, чтобы звенья КЭА могли гибко настраиваться на изменения соответственных звеньев системы его объектов.
6. Принцип постоянства. Постоянное адекватное функционирование системы КЭА
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жгоръЯ- те ър/п&псм
7
позволит вовремя предупреждать о возможности возникновения отклонений, а также своевременно их выявлять.
7. Принцип комплексности. Объекты различного типа должны быть охвачены адекватным анализом и контролем, нельзя добиться общей эффективности, сосредоточив контроль только над относительно узким кругом объектов.
8. Принцип согласованности пропускных способностей различных звеньев системы КЭА. В различных сопряженных звеньях системы КЭА должно обеспечиваться согласование передачи данных. Так, теряется смысл быстродействия компьютерной программы, например контролирующей отпуск товаров на предмет соблюдения лимита, если «узким местом» оказывается скорость обмена информацией между отделом сбыта (коммерческим) и бухгалтерией или ввод данных, осуществляемый вручную сотрудником, не имеющим должной подготовки.
9. Принцип разделения обязанностей. Функции между служащими распределяются таким образом, чтобы за одним человеком не были закреплены одновременно следующие функции: санкционирование операций с определенными активами, регистрация данных операций, обеспечение сохранности данных активов, осуществление их инвентаризации. Во избежание злоупотреблений и для эффективности контроля эти функции должны быть распределены между несколькими лицами.
10. Принцип разрешения и одобрения. Должно быть обеспечено формальное разрешение и одобрение всех финансово-хозяй-ственных операций ответственными официальными лицами в пределах их полномочий. Формальное разрешение - это формальное решение либо относительно общего типа хозяйственных операций, либо относительно какой-либо конкретной операции. Формальное одобрение - это конкретный случай использования общего разрешения, выданного администрацией. Без наличия формально установленных процедур санкционирования невозможно считать системы КЭА организации эффективной.
Все принципы взаимосвязанны, порядок их сочетания зависит от конкретных обстоятельств.
Также необходимо отметить основные тре-
бования к организации системы КЭА. Данные требования по своей сути хотя и не являются принципами, но также обусловливают эффективное функционирование системы КЭА.
1. Требование подконтрольности каждого субъекта КЭА. работающего в организации. В должностных инструкциях необходимо предусматривать следующее условие: выполнение контрольных функций каждого субъекта должно быть подконтрольно на предмет качества другому субъекту внутреннего контроля без какого бы то ни было дублирования.
2. Требование ущемления интересов. Необходимо создавать специальные условия, при которых любые отклонения ставят какого-либо работника или подразделение организации в невыгодное положение и побуждают их к регулированию «узких мест». Необходимость таких условий обусловливается возможностью появления отклонений, в которых определенные работники или коллектив заинтересованы.
3. Недопущение концентрации прав первичного контроля в руках одного лица. Сосредоточение первичного контроля в одних руках может привести к недостоверному учету в интересах данного лица.
4. Требование заинтересованности администрации. Функционирование системы КЭА не может быть эффективным без честности, должной заинтересованности и участия должностных лиц управления.
5. Требование компетентности, добросовестности и честности субъектов КЭА. Если персонал организации, в служебные функции которого входит осуществление контроля, не обладает этими характеристиками, то даже идеально организованная системы КЭА не сможет быть эффективной.
6. Требование приемлемости Упригоднос-ти) методологии КЭА. Рациональность ставящихся перед центрами ответственности контрольных целей и задач, целесообразное распределение контрольных функций, целесообразность программ внутреннего контроля, а также применяемых методов.
7. Требование непрерывности развития и совершенствования. Со временем даже самые прогрессивные методы управления устаревают. Система КЭА должна быть построена таким образом, чтобы можно было гибко ее «настраивать» на решение новых задач, воз-
8
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: жгоръя тс
^(мшлексЯий $(саНо«иигеа<хсй аНамс^
8 (23) - 2004
никающих в результате изменения внутренних и внешних условий функционирования организации, и обеспечить возможность ее расширения и модернизации.
8. Требование приоритетности. Абсолютный контроль над обычными незначительными операциями (например, мелкие расходы) не имеет смысла и будет только отвлекать силы от более важных задач. Но если высшее руководство считает, что какие-либо области деятельности организации имеют стратегическое значение, то в каждой такой области обязательно должен быть налажен контроль, даже если эта область с трудом поддается измерению по принципу «затраты - эффект».
9. Исключение ненужных этапов шагов процедур в проведении контроля анализа. Анализ необходимо организовывать рационально, так как это часто связано с дополнительными затратами труда и средств.
10. Требование оптимальной централизации (или адекватности оргструктуры). Динамичность, устойчивость, непрерывность функционирования системы КЭА обусловливается единством и оптимальным уровнем централизации оргструктуры организации. Оргструктура должна соответствовать размерам и степени сложности организации. Конечно, у каждого типа оргструктур есть свои недостатки. Например, «узкие места» - медленное движение информации и принятие решений в линейно-функциональной структуре или несовпадение интересов «верхов» и «низов» в многоуровневой иерархии дивизиональной структуры. Здесь необходимо оценить сильные и слабые стороны каждого варианта.
11. Требование единичной ответственности. Каждая отдельная аналитическая функция должна быть закреплена только за одним
центром ответственности (ЦО). Во избежание безответственности недопустимо закрепление отдельной функции за двумя или несколькими ЦО. Но закрепление нескольких контрольно-аналитических функций за одним ЦО вполне допустимо.
12. Требование регламентации. Эффективность функционирования системы КЭА прямо связана с тем, насколько в принципе подчинена регламенту аналитическая деятельность в организации. Здесь необходимо добавить, что это относится не только к контрольной сфере, а ко всему управлению организацией. Дело в том, что когда нет готового решения и его приходится изобретать по ходу дела, даже если результаты получаются приемлемыми, все равно возрастают затраты, теряется темп. Но самое главное, такой способ решения - интуитивно-импровизированный - срабатывает только при определенном масштабе бизнеса. С ростом этого масштаба ресурсов организации может не хватить для закрытия всех возникающих авральных зон. Насколько деятельность подчинена четкому регламенту - настолько можно ожидать от нее успеха. Конечно, все предусмотреть невозможно, приходится принимать решения в условиях неопределенности, но там, где это возможно, необходимо формально установить правила, регулирующие порядок деятельности.
13. Требование взаимодействия и координации. КЭА необходимо осуществлять на основе четкого взаимодействия всех подразделений и служб организации. Необходима четкая координация их усилий для решения задач КЭА.
В логическом смысле совокупность указанных выше принципов и требований является основанием эффективного функционирования системы КЭА в коммерческой организации.
ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ: Ж£07>ъЯ тс ъмхжъъ*
9
