CC BY
141
УДК 657.1
А. А. Раупов
СУЩНОСТЬ И ПОНЯТИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА НА ЖЕЛЕЗНОДОРОЖНОМ ТРАНСПОРТЕ
В статье приводятся различные подходы ученых к определению понятия управленческий учет; раскрывается взаимосвязь управленческого учета с остальными видами учета.
управленческий учет, бухгалтерский учет, производственный учет, финансовый учет, информация: плановая, фактическая, план-факт-отклонения.
Введение
Информация о состоянии дел и происходящих операциях внутри организации, предоставляемая ответственным лицам для принятия решения, играет значительную роль при управлении железнодорожной компанией и ее подразделениями в числе всех хозяйствующих субъектов. Это начальный этап процесса управления. Контроль за исполнением принятых решений после анализа этой информации является конечным этапом процесса управления.
Переход к рыночной экономике требует самостоятельного и качественного управления от всех хозяйствующих субъектов для сохранения и увеличения своей конкурентоспособности и места в рынке.
Управление возлагает на организацию задачу выбора оптимальных вариантов текущих и стратегических решений. Для решения этой задачи в организации возникает потребность во внутренней и внешней информации. Результативность принятого решения непосредственно связана с достоверностью предоставленной информации.
Отделение управленческого учета от бухгалтерского и его утверждение в кругу учетных систем в настоящее время является актуальной научной проблемой.
Термин управленческий учет появился в странах СНГ, в том числе в Узбекистане, относительно недавно.
Этот термин в Узбекистане существует пока только в теории, но почти не применяется в практике хозяйствующих субъектов, в том числе ГАЖК УТЙ. По этой причине нет единого мнения о концепции управленческого учета среди наших ученых и специалистов.
115
1 Различные подходы к определению понятия управленческий учет
В мировой практике существуют различные подходы к определению понятия управленческий учет. Русский термин является переводом английского management accounting (или managerial accounting), но также в существенной степени соответствует его европейскому аналогу - контроллинг. Эти два термина не являются полностью эквивалентными и отражают два подхода к пониманию термина управленческий учет.
По мнению В. Ф. Палий, управленческий учет - это не только наблюдение и обобщение текущих данных, даже не анализ и оценка полученной информации. Это прежде всего - система внутреннего оперативного управления.
Ошибаются те, кто пытается расширить круг задач управленческого учета техническими и технологическими вопросами управления конкретным производством. На самом деле они (техника и технология, включая организацию производства) входят в управленческий учет только в пределах их описания технико-экономическими или финансово-стоимостными показателями.
Управление или учет - что является главным, системообразующим в управленческом учете? Вопреки распространенному среди бухгалтеров мнению, что ключевым словом в термине управленческий учет является не «управление», а «учет», необходимо, к их разочарованию, указать, что именно управление - первооснова, а учет только инструмент, системный элемент управления [1].
Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл считают, что управленческий учет расширяет финансовый учет и применяется прежде всего при внутренних операциях фирмы. Его цель - обеспечить информацией менеджеров, ответственных за достижение конкретных производственных целей. К бухгалтерской информации, созданной и подготовленной для использования руководством, применяются другие правила, чем к информации, предназначенной для внешних пользователей, не работающих непосредственно в фирме [2].
Как отмечает В. Б. Ивашкевич, управленческий учет - это область знаний и сфера деятельности, связанная с формированием и использованием экономической информации для управления внутри хозяйствующего субъекта. Его цель заключается в том, чтобы помочь управляющим (менеджерам) в принятии экономически обоснованных решений [3].
Так, с точки зрения А. Д. Шеремета, изучение особенностей управленческого учета приводит к выводу, что его основными функциями являются:
• предоставление необходимой информации администрации для управления производством и принятия решений на перспективу;
• исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонений от установленных норм, стандартов, смет;
116
• определение финансовых результатов по реализованным изделиям или их группам, новым технологическим решениям, центрам ответственности и другим позициям [4].
По мнению В. М. Ткача и М. В. Ткача, управленческий учет обеспечивает информацией оперативное, тактическое, стратегическое, экономическое, технологическое, инновационное и структурное управление и позволяет решать проблемы, связанные как с внутренним, так и с внешним управлением [5].
A. Питер считает, что управленческий учет, как видно из названия, касается предоставления менеджерам информации, необходимой им для ежедневного управления организацией [6].
Ученые из Германии Р. Манн и Э. Майер отмечают, что управление целями представляет собой один из приемов (инструментов) контроллинга, зависит от возможности и способности менеджеров фирмы принимать решения и включает в себя методы планирования, формирования информации, анализа, управления и контроля [7].
Многие ученые, акцентируя внимание на сущности управленческого учета, раскрывают ее через сравнение управленческого и финансового учета, показывая их сходство и различия.
B. Б. Ивашкевич отмечает, что соотношение бухгалтерского, производственного и управленческого учета можно представить в виде следующей схемы (рис. 1).
Рис. 1. Взаимосвязь бухгалтерского, производственного и управленческого учета
Из приведенной схемы видно, что управленческий учет состоит из двух компонентов: производственного учета, предназначенного для внутреннего управления производством и сбытом продукции, и той части финансового учета, которая служит для управления финансовой деятельностью непосредственно в организации [3].
По мнению Р. Мюллендорфа и М. Карренбауэра, на практике учет осуществляется по двум направлениям:
117
• финансовый, или бухгалтерский учет (информация для внешнего использования);
• учет издержек и выручки в рамках предприятия (производственный
учет).
Помимо этого, к направлениям учета относятся производственная статистика, отчетность и планирование (включая планирование капиталовложений). Контроллинг, выделяемый на многих крупных предприятиях в самостоятельное направление, на малых и средних предприятиях обычно входит в систему учета (в части учета издержек и выручки). Это обусловливается, в частности, тем, что он осуществляется на основе информации, получаемой в процессе такого учета [8].
По мнению И. Н. Глушенко, объекты финансового и управленческого учета также различаются. Если объекты финансового учета - это средства (активы), обязательства и капитал организации, их кругооборот, то объектами управленческого учета являются:
• затраты, себестоимость единицы продукции, работ и услуг как предприятия в целом, так и его отдельных подразделений;
• бюджет;
• трансфертные (внутренние) цены;
• внутренняя отчетность структурных подразделений и организации в целом [9].
На рисунке 2, взятом из учебника [4], показаны основные отличия информации, необходимой для управленческого учета, от информации других типов, в частности от информации, используемой в финансовом учете.
1 2
1. Управленческий учет 2. Финансовый учет
Рис. 2. Сравнение управленческого и финансового учета:
А - внутрихозяйственный производственный учет;
Б - внутрихозяйственный финансовый учет;
В - финансовый учет для внешних пользователей информации;
Г - налоговые расчеты на базе финансового учета
Некоторые ученые не проводят границу между бухгалтерским, управленческим и финансовым учетом.
Например, Ж. Ришар (Франция) отмечал, что до этого времени изучено шесть типов бухгалтерского учета в зависимости от его цели: камеральный,
118
статистический, динамический, актуарный, налоговый (фискальный) и макроэкономический [10]. Он критикует подход, при котором выделение управленческого учета в особый тип бухгалтерии должно привести к введению общего бухгалтерского учета.
Изложенные выше мнения зарубежных и отечественных ученых дают понять, то что не существует однозначной трактовки и нет единых концептуальных подходов к термину управленческий учет.
Например, некоторые ученые считают, что термины управленческий учет и производственный учет являются синонимами, а другие различают эти понятия.
Так, с точки зрения Т. П. Карповой, принцип эффективности управления предопределил необходимость появления управленческого учета. Постепенно в разных странах термин производственный учет был заменен на управленческий учет. Однако это было не просто изменение в терминологии, но и большая организационная и методологическая перестройка системы бухгалтерского учета. Он разделился на две отрасли учета - финансовый и управленческий [11].
С точки зрения И. Г. Кондратовой, между управленческим и финансовым учетом много общего, поскольку оба они используют информацию учетной системы предприятия. Одним из разделов этой системы является производственный учет, в котором накапливаются данные по затратам на производство, необходимые как в финансовом, так и в управленческом учете. Например, данные производственного учета обычно используются, чтобы помочь специалистам в установлении цен на производимую продукцию, т. е. это применение информации в управленческом учете. Данные производственного учета используются и для оценки запасов при составлении баланса фирмы, а это уже применение их для целей финансового учета [12].
По нашему мнению, управленческий учет - это внутренняя система, которая предоставляет управляющему звену своевременную и полную информацию для прогнозирования, планирования, контроля, анализа затрат и результатов, принятия оперативных, тактических и стратегических решений. Также управленческий учет работает на процесс управления и на учетный процесс и соединяет их.
Производственный учет - это тоже система учета, в том числе часть управленческого учета, включающая в себя учет затрат на производство продукции и исчисление ее себестоимости.
Говоря об управленческом и финансовом учете, можно отметить, что несмотря на наличие между ними связи и общих черт, они все же отличаются.
В финансовой отчетности информация представляется в денежном выражении. Основной целью финансового учета является формирование финансовой отчетности организации для удовлетворения информационных потребностей внешних пользователей.
119
2 Действующий учет в ГАЖК «Узбекистан темир йуллари»
Компания и ее подразделения ведут оперативный и бухгалтерский учет в соответствии с национальными стандартами бухгалтерского учета, а также составляют бухгалтерскую и статистическую отчетность в порядке, установленном действующим законодательством. Предприятия ГАЖК в установленном порядке представляют компании, налоговым и другим государственным органам необходимые сведения о результатах своей финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с действующим законодательством.
Контроль финансовой деятельности входящих в компанию хозяйствующих субъектов осуществляется в виде внутреннего и внешнего аудита.
Ответственность за организацию, состояние и достоверность бухгалтерского учета в компании, своевременное представление ежегодного отчета и другой финансовой отчетности в соответствующие органы, а также сведений о деятельности компании, предоставляемых кредиторам и средствам массовой информации, несет исполнительный орган компании - правление -в соответствии действующим законодательством [13].
По нашему мнению, любая учетная система создается для удовлетворения определенных информационных запросов. С этой точки зрения к управленческому учету обращен прежде всего информационный запрос, создаваемый аппаратом управления организации. В свою очередь финансовый бухгалтерский учет ориентирован на удовлетворение по преимуществу информационных запросов инвесторов, учредителей организации. Разница между управленческим и финансовым учетом, по нашему мнению, определяется спецификой, содержанием информационных запросов, обращенных к этим учетным системам.
Содержание информационного запроса, обращенного к финансовому учету, предполагает ответы на вопросы: что произошло с инвестициями учредителей в организацию? каковы результаты использования этих инвестиций? каково состояние этих инвестиций на определенную дату? При ответе на эти вопросы используется информация о свершившихся в прошлом хозяйственных фактах и их соответствии требованиям законодательства.
В свою очередь аппарату управления организации требуется не только информация о результатах своих действий (т. е. о прошлых событиях), но и информация для обоснования новых управленческих решений. Для обоснования новых управленческих решений недостаточно данных о достигнутых значениях финансовых показателей, зафиксированных в формах бухгалтерской финансовой отчетности.
Не менее важна информация о прогнозном, ожидаемом в будущем значении этих показателей. Такая информация обеспечивает решение главной управленческой проблемы - проблемы альтернативного выбора, или проблемы принятия к исполнению оптимального управленческого решения.
120
При этом под оптимальным управленческим решением мы понимаем такое решение, которое обеспечивает в будущем достижение значений финансовых показателей деятельности организации, устраивающих и инвесторов, и управленцев.
Таким образом, отличительной особенностью управленческого учета является обработка не только совершившихся в прошлом хозяйственных фактов, но также фактов, ожидаемых в будущем с той или иной степенью вероятности. То есть в управленческом учете должны формироваться как фактические, так и плановые значения показателей деятельности.
Управление невозможно без контроля. Соответственно управленческий учет, удовлетворяя информационные потребности менеджмента, обязан сформировать данные, необходимые для контроля за исполнением принятых решений. Такие контрольные показатели формируются в управленческом учете в виде план-факт-отклонений.
Таким образом, специфической особенностью управленческого учета является оперирование информацией трех видов:
• плановой;
• фактической;
• план-факт-отклонениями.
Если в управленческом учете присутствуют все эти три вида информации, то, по нашему мнению, управленческий учет можно считать учетной системой, обслуживающей весь контур управления.
Отмеченное нами - ориентация управленческого учета на формирование трех видов информации - составляет его методологическую основу. Однако практическая реализация методологической концепции невозможна без соответствующей методики. В основе методики управленческого учета, по нашему мнению, должна быть концепция формы управленческого учета.
Под такой формой мы понимаем совокупность учетных регистров, структура и взаимосвязь которых обеспечивают системное отражение плановой, фактической информации, а также данных о план-факт-отклонениях.
Заключение
Реализация методики невозможна без соответствующей организации учетного процесса. В основу такой организации, по нашему мнению, должно быть заложено понимание того, какая служба в системе управления ГАЖК УТЙ возьмет на себя решение задач управленческого учета. Определяя такую службу, необходимо установить её функциональные взаимосвязи с другими службами аппарата управления ГАЖК в плане получения информации для обработки и предоставления обработанной информации соответствующим адресатам. Для того чтобы четко и ясно определить состав и содержание
121
показателей, формируемых в управленческом учете, необходимо определиться с моделью финансового управления в ГАЖК УТЙ.
По нашему мнению, такой моделью управления на сегодняшнем этапе развития ГАЖК УТЙ является бюджетное управление.
Библиографический список
1. Организация управленческого учета / В. Ф. Палий. - М. : Бератор-Пресс, 2003. -
224 с.
2. Принципы бухгалтерского учета / Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл ; пер. с англ. ; ред. Я. В. Соколов. - 2-е изд., стереотип. - М. : Финансы и статистика, 2004. -496 с.: ил. (Серия по бухгалтерскому учету и аудиту).
3. Бухгалтерский управленческий учет : учебник для вузов / В. Б. Ивашкевич. -М. : Юрист, 2003. - 618 с.
4. Управленческий учет : учебник / А. Д. Шеремет, О. Е. Николаева, С. И. Полякова / ред. А. Д. Шеремет. - 3-е изд., перераб. и доп. - М. : ИД ФБК-ПРЕСС, 2005. - 344 с.
5. Управленческий учет : международный опыт / В. М. Ткач, М. В. Ткач. - М. : Финансы и статистика, 1994. - 144 с.
6. Accounting and finance for non-specialists / A. Peter. - Pearson education Limited, Third edition, 2001. - 533 c.
7. Контроллинг для начинающих. Система управления прибылью / Р. Манн, Э. Майер ; пер. с нем. Ю. Г. Жукова ; ред. д-р экон. наук В. Б. Ивашкевич. - М. : Финансы и статистика, 2006. - 304 с.: ил.
8. Производственный учет. Снижение и контроль издержек. Обеспечение их рациональной структуры / Р. Мюллендорф, М. Карренбауэр ; пер. с нем. М. И. Корсакова. -М. : ФБК-ПРЕСС, 1996. - 160 с.: ил.
9. Бухгалтерский управленческий учет на железнодорожном транспорте : учеб. пособие для вузов ж.-д. трансп. / И. Н. Глушенко. - М. : ГОУ «Учебно-методический центр по образованию на железнодорожном транспорте», 2008. - 238 с.
10. Бухгалтерский учет : теория и практика / Ж. Ришар ; пер. с фр. ; ред. Я. В. Соколов. - М. : Финансы и статистика, 2000. - 160 с.
11. Основы управленческого учета : учеб. пособие / Т. П. Карпова. - М. : ИНФРА-М, 1997. - 392 с.
12. Основы управленческого учета : учеб. пособие / И. Г. Кондратова. - М. : Финансы и статистика, 2002. - 160 с.: ил.
13. Положение «Об учетной политике ГАЖК «Узбекистон темир йуллари». Утверждено председателем правления ГАЖК 19 мая 2005 г. - 15 с.
© Раупов А. А., 2012
122
