CC BY
247
УДК: 657.47 ББК: 65.0
Саранцева Е.Г.
СТРАТЕГИЧЕСКИЙ УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ
Sarantseva E. G.
STRATEGIC MANAGEMENT ACCOUNTING
Ключевые слова: стратегический управленческий учет, управленческий учет, внешняя среда, внутренняя среда, информационная инфраструктура.
Keywords: strategic management accounting, managerial accounting, external environment, internal environment, information infrastructure.
Аннотация: в статье рассматривается необходимость формирования системы стратегического управленческого учета и анализа на предприятии, которая заключается в информационной поддержке стратегических решений на основе информационной инфраструктуры, обеспечивающей руководство предприятия показателями, отражающими результативность и эффективность деятельности предприятия. Отмечается необходимость разработки для предприятия системы показателей, способной достоверно и полно характеризовать экономический потенциал и рыночную ориентацию хозяйствующего субъекта, учитывающую особенности деятельности предприятия и его стратегические цели.
Abstract: in the article is talking about the need for the formation of the system of strategic administrative calculation and analysis in enterprise, which consists in the information support of the strategic solutions on the basis of the information infrastructure, which ensures the management of enterprise of the indices, which reflect result and effectiveness of the activity of enterprise. Is noted the need for development for the enterprise of the system of indices, capable of reliably and fully characterizing economic potential and market orientation of economic subject, which considers the special features of the activity of enterprise and his strategic purposes.
Стратегический управленческий учет представляет собой такое направление развития управленческого учета, которое обеспечивает формирование как внутренней, так и внешней информации, необходимой для принятия обоснованных управленческих решений.
Трактовки содержания понятия «стратегический управленческий учет» не однозначны у разных авторов.
Несмотря на большое внимание, которое получил стратегический управленческий учет, многие вопросы, касаемые его содержания, остаются дискуссионными. Ряд авторов определяют стратегический управленческий учет как предоставление и анализ информации о рынках, о затратах конкурентов, о структуре затрат и мониторинг стратегии предприятия и стратегий конкурентов на этих рынках в течение ряда периодов, а также предоставление информации, обеспечивающей поддержку принятию решений
стратегического характера.
Некоторые специалисты связывают определения стратегического управленческого учета с ориентацией на внешнюю среду.
Так, по определению К. Симмондза, стратегический управленческий учет - это обеспечение и анализ данных управленческого учета о компании, ее конкурентах для использования при разработке и контроле за реализацией экономической стратегии, в особенности относительно уровня и тенденций в реальных затратах и ценах, объема, доли рынка, потока денежных средств и требуемой доли общих ресурсов фирмы1.
К. Уорд определяет стратегический управленческий учет как управленческий учет в контексте бизнес-стратегий, планируемых к внедрению, который должен от-
1 Simmonds K. Strategic Management Accounting. / K. Simmonds. - Paper presented to CIMA, Technical Symposium, January, 1981.
ражать относительные финансовые результаты, достигнутые бизнесом по сравнению с конкурентами, поставщиками и, возможно, потребителями1.
О.Е. Николаева, О.В. Алексеева считают, что стратегический управленческий учет - это комплексное направление управленческого учета, ориентированное на процесс принятия долгосрочных решений, в рамках которого предполагается тщательный анализ внешней бизнес-среды, где предприятие осуществляет свою деятель-ность2.
По мнению К. Друри, стратегический управленческий учет обеспечивает информацией о рыночных перспективах существующих продуктов, о цикле долговечности продукта и о портфеле продуктов3. Причем он считает необходимым не ограничиваться рамками компании; выявлять преимущества компании по сравнению с конкурентами. Сопоставление с внешними организациями помогает объяснить текущие относительные изменения объемов продаж, прибылей и денежных потоков, а также может способствовать более эффективному принятию финансовых стратегических решений в рамках системы учета затрат.
Акцент на конкурентах делает и Р. Паркер в толковом бухгалтерском словаре: стратегический управленческий учет -сбор и анализ информации о рынках сбыта предприятия, о затратах конкурентов, изучение структуры затрат и мониторинга стратегии фирмы и ее конкурентов на этих рынках.
Ч.Т. Хорнгрен, Дж. К. Шим и Дж.Г. Сигел, В.Ф. Палий и Р.В. Вилл не выделяют стратегический управленческий учет как отдельное направление. Однако Ч.Т. Хорнгрен многие вопросы рассматривает не только в условиях неизменной среды, но и в условиях неопределенности. В главе, посвященной бюджетированию, он дает опреде-
ление стратегического анализа: «Стратегический анализ показывает, как организация наилучшим образом может комбинировать свои мощности с возможностями занятого ею рынка. Его результаты используются для решения вопросов: какой рынок занимает продукция предприятия - локальный, региональный, национальный, международный? Каковы тенденции на этих рынках? Какая организационная и финансовая структура наилучшим образом соответствует компании? Каковы риски альтернативных стратегий?»4.
Отметим, что В.Ф. Палий и Р.В. Вилл используют понятие «стратегические расходы» для деятельности, которая ведется в расчете на радикальные изменения в объеме или в типе изделий, методах работы, объеме бизнеса, сегментации рынка, рыночной доли или других показателях конкурентоспособности, которые обеспечивают резкий прорыв, необходимый для роста бизнеса5.
Анализ различных интерпретаций стратегического управленческого учета показал, что многие авторы, определяя его сущность, основное внимание обращают на его внешнюю направленность. В связи с этим возникает необходимость проанализировать различные трактовки понятия «стратегического учета».
В.И. Ткач, О.Н. Гончаренко считают, что объектами стратегического учета являются: ситуационные блоки центров ответственности и сегментов деятельности; ситуационные блоки управленческого финансового учета6.
В.Б. Ивашкевич определяет стратегический учет как интеграцию прогнозных, плановых и учетно-аналитических функций; оценку результатов текущей и будущей деятельности, финансового состояния и производственного потенциала организации; разработку нескольких вариантов стратегии развития организации и выбор наиболее оп-
Уорд, К. Стратегический управленческий учет / К. Уорд. - М.: Олимп-Бизнес, 2002. - 448 с.
2
Николаева,
Стратегический Николаева, О.В.
О.Е.
управленческий учет / О.Е. Алексеева. - ЛКИ, 2008. - 304 с.
3 Друри, К. Управленческий и производственный учет: Учебный комплекс для студентов вузов: Пер. с англ. 6-е изд. / К. Друри. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007. - 1423с.
Хорнгрен, Ч. Управленческий учет /
Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер, Ш. Датар. - СПб.: Питер,
2007. - 1008 с.
5 Управленческий учет / В. Палий и Р. Вандер Вил. - М: ИНФРА - М, 1997. - 480 с.
6 Гончаренко, О.Н. Управленческий учет на предприятиях сферы услуг: Учебное пособие для студентов экономических специальностей вузов / О.Н. Гончаренко, В.И. Ткач. - ИКЦ МарТ, 2004. - 160 с.
тимального из них; учет факторов времени, капитала, доходности и риска. Целью стратегического учета, является обеспечение эффективного функционирования, выживаемости организации на сравнительно длительную перспективу1.
Стратегический управленческий учет обеспечивает информацией о рыночных перспективах существующих продуктов. Данный анализ должен выявлять конкурентные преимущества компании по сравнению с конкурентами.
Анализируя приведенные определения, можно сделать выводы:
- стратегический управленческий учет является информационной системой;
- стратегический управленческий учет ориентирован на процесс принятия стратегических управленческих решений;
- стратегический управленческий учет предоставляет информацию не только о внутренней среде предприятия, но и особое внимание уделяет информации о внешней среде.
Таким образом, стратегический управленческий учет можно определить как комплексную учетно-аналитическую систему информационного обеспечения процесса стратегического управления предприятием, предназначенную для содействия разработке и реализации стратегии и направленную на принятие стратегических решений.
Стратегический управленческий учет направлен на информационную поддержку принятия стратегических решений, прогнозирование и организацию контроля, поэтому он не сводится только к системе учета, а направлен на:
- учетно-аналитическое обеспечение процесса стратегического управления предприятием;
- достижение поставленных стратегических целей и задач;
- достижение высоких финансовых результатов деятельности предприятия;
- укрепление конкурентной позиции и развитие конкурентных преимуществ предприятия.
Для информационной поддержки при-
Ивашкевич, В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. для вузов / В.Б. Ивашкевич. - М.: Юристъ, 2003. - 618 а
нятия управленческих решений необходим экономический анализ, базой которого является управленческий учет и отчетность2. Содержание отчетных таблиц о предприятии должны содержать основные показатели, дающие возможность характеризовать результат работы хозяйствующего субъекта и определения факторов, предопределявших этот результат для ответа на центральные вопросы производственной структуры: что производить? Каковы потребности рынка в этих продуктах (услугах, работах) и соотношение затрат и цен на товары? Для ответа на данные вопросы нужна информационная база о состоянии внутренней и внешней среды. Модель взаимосвязи информационной базы внешней и внутренней среды предприятия представлена на рисунке 1.
Для решения этих проблем нужны конкретные показатели. Их выбор зависит от целей и задач, которые ставит аналитик, но основные группы показателей, характеризующих экономический потенциал и рыночную ориентацию хозяйствующего субъекта необходимо отражать во внутренней отчетности.
Основная особенность формирования системы стратегического управленческого учета и анализа на предприятии заключается в информационной поддержке стратегических решений на основе информационной инфраструктуры, которая должна обеспечивать руководство предприятия соответствующими показателями, отражающими результативность и эффективность деятельности предприятия.
Информационное обеспечение является необходимым компонентом для принятия стратегических управленческих решений. Для его реализации требуется решение следующих задач:
- определение необходимой информации;
- создание системы сбора информации;
- структурирование информации.
2 Саранцева, Е.Г. Инновационная деятельность как объект управленческого учета. / Е.Г. Саранцева, В.В. Давыдова // Международный бухгалтерский учет. - 2012. - № 24 (222). - С. 23-29.
Рисунок 1 - Модель информационного поля внешней и внутренней среды
В системе стратегического управленческого учета и анализа предприятия выделяется несколько направлений сбора информации: о внутреннем состоянии предприятия, о ранках, конкурентах, технологиях, то есть информация о внутренней и внешней среде предприятия. Создание сбалансированной системы показателей эффективности позволит увязать стратегические цели предприятия с оперативными планами предприятия.
При определении системы сбалансированных показателей следует учитывать качественные и количественные показатели. При этом экстенсивными факторами целесообразно считать объемы собственных и вовлеченных финансовых ресурсов. Интенсивность будут характеризовать показатели использования финансовых ресурсов: количество оборотов оборотных средств, рентабельность собственного капитала и др.
Экономический анализ в системе стратегического управленческого учета позволит сформировать и проанализировать финансовые коэффициенты и показатели, определить результативность работы предприятия с целью принятия эффективных управленческих решений. В процессе ана-
лиза сравнение показателей производится по трем направлениям:
- сравнение фактических показателей предприятия текущего периода с предыдущими периодами;
- сравнение показателей предприятия с конкурентами;
- сравнение показателей структурных подразделений предприятия между собой.
Анализ показателей по данным направлениям позволит сформировать полную картину вероятности достижения предприятием стратегического и конкурентного преимущества.
Показатели, входящие в систему сбалансированных показателей, могут классифицироваться по разным признакам и их набор может варьироваться и зависеть от целей управления. Так, в зависимости от целей управления их можно подразделить на стратегические, оперативные, тактические показатели. Также показатели могут группироваться, исходя из значимости для принятия управленческих решений, как наиболее значимые показатели для реализации стратегии предприятия, а также показатели частных процессов.
Основной проблемой является разра-
ботка для каждого предприятия такой системы показателей, которая способна достоверно и полно характеризовать экономический потенциал и рыночную ориентацию данного хозяйствующего субъекта, учитывающую особенности деятельности предприятия и его стратегические цели.
Особый интерес представляют показатели, отражающие цели в области финансов предприятия. Таковыми целями могут выступать увеличение инвестиционного потенциала предприятия, повышения доходности, ликвидности. Для оценки данной
Целесообразно выделить и конкретизировать абсолютные и относительные показатели деятельности предприятия. В качестве абсолютных выступают выручка от продажи продукции, затраты на производство и реализацию продукции, прибыль от продажи, общая сумма активов, в том числе
сферы деятельности целесообразно рассчитывать показатели, характеризующие прибыльность, ликвидность, затраты, структуру и оборачиваемость капитала, то есть те показатели, которые свидетельствуют о росте потенциала предприятия, позволяют сопоставить прибыль предприятия с капиталом, отражают способность предприятия платить по своим обязательствам.
Потенциальные возможности развития хозяйствующего субъекта характеризуются динамикой (трендовый анализ) следующих показателей, представленных в таблице 1.
внеоборотных и оборотных, общая сумма пассивов, в том числе собственный и заемный капитал предприятия.
Расчет относительных показателей деятельности предприятия целесообразно проводить в рамках следующих основных показателей, приведенных в таблице 2.
Показатели Расчет
Рентабельность оборота Прибыль до налогообложения Объем реализации
Рентабельность активов Прибыль до налогообложения Актив баланса
Оборачиваемость капитала Выручка от продажи Валюта баланса
Коэффициент текущей ликвидности Оборотные активы Краткосрочные обязательства
Коэффициент обеспеченности собственными средствами Собственные оборотные средства Оборотные активы
Таблица 1 - Основные показатели развития предприятия
Показатели Источник информации
Основные средства Бухгалтерский баланс
Результаты исследований и разработок Бухгалтерский баланс
Запасы Бухгалтерский баланс
Численность персонала Статистическая отчетность
Фондовооруженность Статистическая отчетность, бухгалтерский баланс
Фондоотдача Статистическая отчетность, бухгалтерский баланс
Производительность труда Статистическая отчетность
Выручка от продажи продукции Отчет о финансовых результатах
Прибыль от продаж Отчет о финансовых результатах
Активы В том числе оборотные Бухгалтерский баланс
Нераспределенная прибыль Бухгалтерский баланс
Таблица 2 - Относительные показатели деятельности предприятия
Информационным источником для расчета данных показателей выступает бухгалтерская отчетность предприятия.
Далее в процессе анализа необходимо определить индексные темпы роста данных показателей и выявить основные тенденции деятельности предприятия.
После расчета показателей, характеризующих и другие сферы деятельности предприятия, а именно деятельность их клиентов, конкурентов, потенциал, производится интегральная оценка деятельности предприятия. Для расчета данных показателей необходима информация, которая может быть получена из развитой системы стратегического управленческого учета, поскольку именно она может интегрировать данные из внешнего информационного поля, а именно о конкурентах, клиентах, инфраструктуре.
Внутреннее развитие хозяйствующего субъекта во многом определяется состоянием внешней среды. Поэтому при разработке стратегий необходима информация о состоянии экономики (стагнация, экономический рост, рецессия), социальной политики государства (рост заработной платы, пенсий, пособий и т.д.), развитии рыночной системы, росте внутреннего рынка, условиях участия в общем рынке и локальных рынках.
Таким образом, основными чертами стратегического управленческого учета являются стратегическая направленность, ориентация на достижение цели, максимальная информатизация, использование современных учетных технологий для отражения процессов, явлений, факторов внешней среды.
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК
1. Алексеева, А. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: учебное пособие / А. Алексеева, Ю. Васильев, А. Малеева, Л. Ушвицкий. - М.: КНОРУС, 2015. - 720 с.
2. Гончаренко, О.Н. Управленческий учет на предприятиях сферы услуг: учебное пособие для студентов экономических специальностей вузов / О.Н. Гончаренко, В.И. Ткач. -М.: ИКЦ МарТ, 2004. - 160 с.
3. Друри, К. Управленческий и производственный учет: учебный комплекс для студентов вузов / пер. с англ. - 6-е изд. / К. Друри. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007. - 1423 с.
4. Ивашкевич, В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для вузов / В.Б. Ивашкевич. - М.: Юристъ, 2003. - 618 с.
5. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: учебник / О.И. Аверина, В.В. Давыдова, Н.И. Лушенкова и др. - М.: КНОРУС, 2012. - 432 с.
6. Маркарьян, Э.А. Экономический анализ хозяйственной деятельности / Э.А. Мар-карьян. - М.: КНОРУС, 2015. - 534 с.
7. Николаева, О.Е. Стратегический управленческий учет / О.Е. Николаева, О.В. Алексеева. - М.: ЛКИ, 2008. - 304 с.
8. Саранцева, Е.Г. Инновационная деятельность как объект управленческого учета / Е.Г. Саранцева, В.В. Давыдова // Международный бухгалтерский учет. - 2012. - № 24 (222). - С. 23-29.
9. Саранцева, Е.Г. Безубыточность в принятии стратегических решений на промышленных предприятиях региона / Е.Г. Саранцева // Регионология. - 2012. - № 2. - С. 62 - 67.
10. Simmonds, K. Strategic Management Accounting. / K. Simmonds. - Paper presented to CIMA, Technical Symposium, January, 1981.
11. Трубочкина, М.И. Управление затратами предприятия / М.И. Трубочкина. - М.: ИНФРА-М, 2004. - 218 с.
12.Уорд, К. Стратегический управленческий учет / К Уорд. - М.: Олимп-Бизнес, 2002. - 448 с.
13. Управленческий учет / В. Палий и Р. Вандер Вил. - М: ИНФРА - М, 1997. - 480 с.
14. Хорин, А.Н. Стратегический анализ: учеб. пособие / А.Н. Хорин, В.Э. Керимов. -М.: Эксмо, 2009. - 480 с.
15. Хорнгрен, Ч. Управленческий учет / Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер, Ш. Датар. - СПб.: Питер, 2007. - 1008 с.
