CC BY
405
© Бороненкова С. А., Чепулянис А. В., 2011
Уральский государственный экономический университет
620144, РФ, г. Екатеринбург, ул. 8 Марта/Народной Воли, 62/45 Контактный телефон: (343) 221-27-49 e-mail: lukapacholi@usue.ru
Доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета и аудита
БОРОНЕНКОВА Светлана Ароновна
ЧЕПУЛЯНИС Антон Владимирович
Аспирант кафедры бухгалтерского учета и аудита
Уральский государственный экономический университет
620144, РФ, г. Екатеринбург, ул. 8 Марта/Народной Воли, 62/45 Контактный телефон: (950) 658-23-43 e-mail: anthonas@yandex.ru
Стратегический учет и анализ в управлении хозяйствующим субъектом
Ключевые слова: стратегическое управление; функции управления; экономический анализ; стратегический анализ; стратегический учет; место стратегического анализа и стратегического учета в системе учетно-аналитического обеспечения управления.
Аннотация. Стратегический анализ является новым направлением экономического анализа, которое ставит перед собой задачи по позиционированию компании во внешней среде и поиску скрытых резервов внутреннего потенциала для эффективного развития организации в будущем. Раскрывается место стратегического анализа в системе учетно-аналитического обеспечения управления, дается определение сущности стратегического анализа, его целей и задач, систематизируются современные методы стратегического анализа. Исследуется исторический аспект развития теории и методологии стратегического учета и анализа, что позволяет более глубоко понять значение стратегического анализа в деятельности хозяйствующего субъекта.
Управление представляет собой целенаправленное воздействие субъекта (органа) управления на объект управления (управляемую систему) для приведения его в новое или поддержания в существующем состоянии.
С точки зрения информационного обеспечения управление представляет собой информационный процесс, задачей которого является определение основных целей развития объекта управления, условий и путей их достижения на основе тщательного изучения и анализа состояния управляемого объекта, его связей, тенденций развития, научно-технических разработок.
Функции (фазы) управления можно объединить в две группы:
• основные; планирование, организация, мотивация, регулирование и контроль;
• обеспечивающие; учет и экономический анализ.
Взаимосвязь функциональных блоков в системе управления предприятием представлена на рис. 1.
Управлению, как и любому процессу, присуща временная определенность. С этой точки зрения выделяются следующие уровни управления:
• ретроспективное управление;
• текущее управление, в том числе оперативное и тактическое;
• перспективное и стратегическое управление.
Рис. 1. Взаимосвязь функций в системе управления предприятием:
1 - прямое воздействие субъекта управления на объект (собственно процесс управления);
2 - обратная связь (информационная база)
Иерархия временных стадий управленческого процесса представлена в виде пирамиды на рис. 2. Уровням управления соответствуют обеспечивающие их информационные уровни учета и экономического анализа.
Рис. 2. Уровни управленческого процесса
Наиболее разработаны теоретически и практически первые два направления - ретроспективное и текущее, поэтому перспективный и стратегический уровни требуют серьезного и всестороннего внимания.
Как показано на рис. 2, наивысшим и наиболее важным уровнем управления является стратегический. Управленческие решения такого уровня принимаются собственником или его полномочным представителем - общим собранием акционеров, советом директоров, председателем совета директоров (президентом). Эти решения носят
принципиальный, долговременный характер и обеспечивают развитие и совершенствование фирмы, перевод ее в качественно и количественно иное состояние. Система учетно-аналитического обеспечения стратегического управления (СУАО) призвана уменьшить неопределенность и степень риска, связанные с принятием решений любого уровня.
О необходимости разработки и инжиниринга СУАО начали говорить одновременно с появлением концепции стратегического управления. Стратегическое управление прошло сложный процесс эволюции и трансформации. На каждой эволюционной стадии СУАО играло определенную роль, выполняло разные задачи и имело свои особенности (табл. 1).
Таблица 1
Эволюция теории и практики стратегического управления
Период 1950-е годы 1960 - ранние 1970-е годы Поздние 1970-е -середина 1980-х годов Поздние 1980-е -1990-е годы 2000-е годы
Преобладающая тема Бюджетное планирование и контроль Корпоративное планирование Позициониро- вание Конкурентное преимущество Стратегическая и организационная инновация
Основные проблемы управления Финансовый контроль Расширение организаций в 60-х годах вело к усилению давления на организации со стороны внешней среды. Планирование роста, особенно диверсификация и портфельное планирование Выбор отраслей и рынков. Позиционирование лидера на рынке Фокусирование стратегии на источниках конкурентного преимущества. Развитие нового бизнеса Согласование размера компании с гибкостью и способностью к реагированию
Особенности СУАО Производственный и калькуляционный учет. Формирование концепции управленческого учета. Оценка (анализ) проектов и бюджетов Выделение стратегического анализа как обеспечивающей подсистемы стратегического управления в рамках корпоративного планирования. Официальное признание управленческого учета (1972 г.) как самостоятельного вида бухгалтерского учета Усиление роли стратегического анализа в системе стратегического управления. Стратегический анализ как метод долгосрочного прогнозирования. Кризис теории традиционного управленческого учета Развитие моделей стратегического анализа, базирующихся на анализе конкуренции (конкурентный анализ) и стратегическом позиционировании. Выделение стратегического управленческого учета в самостоятельную подсистему (СУАО) Формирование единой системы стратегического учетно-аналитического обеспечения управления хозяйствующим субъектом. Интеграция СУАО в систему стратегического управления. Создание на предприятиях департаментов стратегических финансов
Для определения сущности, целей и задач стратегического учета и анализа авторами был проведен обзор зарубежной и отечественной литературы, что позволило выделить четыре основных подхода к трактовке понятия «стратегический учет» (табл. 2).
Таблица 2
Подходы к трактованию понятия «стратегический учет»
Подход Авторы
Стратегический учет - это модифицированная подсистема управленческого учета, в рамках которой осуществляются сбор, переработка и анализ информации финансового и нефинансового характера о внутренней и внешней среде организации О. Е. Николаева, О. В. Алексеева Н. М. Блаженкова Robin Roslender R. Cooper and R. Kaplan Kenneth Simmonds Michael Bromwich
Стратегический учет - это обеспечивающая система стратегического управления предприятием, необходимая для достижения стратегических параметров (целевых показателей), т. е. это учет в контексте бизнес-стратегии Кид Уорд В. А. Терехова Колин Друри
Стратегический учет - это элемент риск-менеджмента, обеспечивающий разработку сценариев для менеджера, принимающего решения в условиях неопределенности, а также финансовый анализ проблем, связанных с влиянием стратегических факторов О. В. Мандрица Роб Райан
Стратегический учет - это самостоятельный элемент учетноаналитического обеспечения, необходимый для принятия стратегических (перспективных) управленческих решений В. Э. Керимов Л. В. Юрьева И. В. Алексеева J. Innes
Анализ представленных трактовок требует уточнения. По нашему мнению, стратегический учет - это комплексная система, являющаяся элементом учетно-аналитического обеспечения управленческого процесса, осуществляющая формирование, систематизацию, анализ и представление информации финансового и нефинансового характера о состоянии внешней и внутренней среды компании для принятия перспективных (стратегических) управленческих решений по развитию и позиционированию компании.
Эффективное управление хозяйствующим субъектом невозможно осуществлять в отрыве от информации об окружающей среде. Но чтобы принимать решения относительно расширения или сокращения деятельности, величины долгосрочных инвестиций, необходимо располагать информационной системой, способной оценивать внутренний ресурсный потенциал компании, осуществлять мониторинг внешней макросреды, а также обрабатывать и интерпретировать поступающую информацию.
Целью стратегического учета является формирование информации о стратегических позициях организации, рисках развития информации с учетом изменений внешней и внутренней среды [1].
На основе поставленной цели формируются задачи стратегического учета, которые в систематизированном и сгруппированном виде представлены в табл. 3.
В системе стратегического учета используются методы традиционного управленческого учета и специфические методы. Выделяют 12 основных приемов стратегического учета:
1. Калькуляция затрат за весь жизненный цикл продукта.
2. Целевая калькуляция себестоимости.
3. Калькуляция затрат по системе кайзен.
4. Калькуляция на основе атрибутов.
5. Калькуляция на основе качества
6. Мониторинг конкурентной позиции
7. Стратегическое ценообразование.
8. Оценка показателей функционирования конкурентов.
9. Оценка расходов конкурентов.
10. Калькуляция на основе цепи затрат.
11. Мониторинг стоимости бренда
12. Составление сметы на основе ценности бренда.
Таблица 3
Задачи стратегического учета
Внутренние задачи стратегического учета Внешние задачи стратегического учета
1. Разработка системы мониторинга обеспечения управления внутренней микросредой хозяйствующего субъекта базируется на финансовых и нефинансовых показателях, используемых конкретной организацией, и включает в себя: выбор показателей внутреннего мониторинга (финансовых и нефинансовых); построение стандартов хозяйственной деятельности и системы отчетных показателей по каждому из направлений хозяйственной деятельности, определение периодичности их формирования; анализ фактических показателей и сравнение их с целевыми, анализ выявленных отклонений и их причин; выработка мероприятий по улучшению финансовых и нефинансовых показателей. 2. Интеграция прогнозных, плановых, нормативных и фактических данных финансовопроизводственной деятельности и их исчисление в долгосрочной перспективе. 3. Информационное обеспечение разработки нескольких вариантов стратегии развития предприятия и выбора наиболее оптимального из них. 4. Обеспечение сотрудников предприятия информацией для разработки и контроля исполнения поставленных стратегических задач. 5. Контроль и оценка компетенции руководителей исполнительных органов управления. 6. Оценка достижения оперативных и стратегических целей, финансового состояния и производственного потенциала предприятия. 7. Стратегическое управление затратами и прибылью (безубыточностью). 8. Обеспечение прироста собственности и ее стратегического управления 1. Постановка системы мониторинга внешней макросреды включает в себя: определение круга интересующей внешней информации, необходимой для реализации выбранной стратегии; определение методики сбора информации с использованием оптимальных каналов получения данных; разработка методики, анализ информации и ее доведение до всех заинтересованных внутренних и внешних пользователей. 2. Стратегическое аудирование. 3. Учет факторов внешней среды, времени, капитала, доходности, риска и др. 4. Разработка политики ценообразования, в том числе стратегического. 5. Укрепление существующей конкурентной позиции (стратегическое позиционирование) и развитие конкурентных преимуществ предприятия. 6. Контроль и оценка реального экономического состояния, в том числе показателей и уровня экономической безопасности предприятия в оперативном режиме, и принятие необходимых корректирующих решений. 7. Разработка системы сбалансированных показателей стратегического учета
Для полного раскрытия термина «стратегический анализ» необходимо определить его отличие от понятия «перспективный анализ». Перспективный анализ - это направление анализа, которое ориентировано на будущее и служит для исследования возможных вариантов развития предприятия и выработки методов достижения наиболее
желательных результатов. В ходе перспективного анализа выявляются факторы, которые будут оказывать существенное влияние на деятельность предприятия и ее результаты в будущем, а также степень этого влияния [2].
Стратегический анализ, в отличие от перспективного, направлен в большей степени на изучение факторов внешней среды, имеет более долгосрочный характер и связан с более глобальными целями позиционирования организации.
Место и роль стратегического анализа в процессе стратегического управления представлены на рис. 3.
Рис. 3. Система стратегического управления
Как видно из рис. 3, стратегический анализ предваряет и завершает все стадии (этапы) стратегического управления, а также служит инструментом обратной связи. Теория и методология стратегического анализа развивалась и эволюционировала вместе с теорией и практикой стратегического управления.
Исследование сущности стратегического анализа показало, что мнения авторов в отношении данного понятия далеко не однозначны. Это объективно связано с его относительной новизной. Современные экономические условия, характеризующиеся ускоренной динамикой рыночной конъюнктуры, активной конкурентной борьбой за покупателей, требуют, чтобы процесс принятия управленческих решений опирался на результаты стратегического анализа, которые способны оказать серьезное влияние на будущую эффективность деятельности коммерческой организации [3].
Исследование понятия «стратегический анализ» позволило уточнить определение, цель и задачи (табл. 4).
По нашему мнению, стратегический анализ - это комплексная система, являющаяся элементом учетно-аналитического обеспечения стратегического управления, направленная на изучение экономических явлений и процессов с позиции будущего, позиционирования и развития организации и представляющая собой процесс оценки факторов внутренней и внешней среды, эффективности вариантов, поиска и отбора оптимальных стратегических решений.
Таблица 4
Подходы к трактованию понятия «стратегический анализ»
Подход Авторы
Стратегический анализ является предварительным этапом стратегического планирования, на котором системно анализируются факторы внешней деловой окружающей среды и ресурсного потенциала предприятия (внутренних возможностей) для определения «текущего состояния дел» на предприятии и выявления условий для его дальнейшего успешного развития А. Н. Петров, Р. В. Львов, Д. Аакер [4]
Стратегический анализ - это вид комплексного экономического анализа хозяйственной деятельности, изучающий экономические явления и процессы с позиции будущего, т. е. перспективы их развития А. М. Вахрушина, Г. В. Савицкая
Стратегический анализ выражается в процедуре поиска и отбора стратегических альтернатив A. Н. Хорин, B. Э. Керимов [1]
Стратегический анализ - это адекватное формализованное системное представление стратегических финансово-экономических и иных бизнес-целей, способствующих максимизации рыночной стоимости организации, на основе комплексного изучения сложившегося и будущего характера воздействия внутренних и внешних факторов на результативность ее деятельности Н. С. Пласкова [5]
Стратегический анализ - это процесс комплексного исследования влияния факторов внешнего делового окружения и факторов внутренней среды на конкурентную позицию компании на рынке и выявление условий и возможностей ее дальнейшего успешного развития в условиях рыночного хозяйствования Т. Ю. Горина, И. А. Бланк
Анализ стратегических решений (стратегический анализ) направлен на воздействие на решения, редко вырабатываемые в течение жизни организации, имеющие значительное влияние на размещение ресурсов, устанавливающие прецеденты или тон для принятия решений ниже по организационной лестнице и потенциально имеющие материальный эффект, отражающийся на конкурентоспособности организации, ее месте на рынке К. Фляйшер, Б. Бенсуссан
Стратегический анализ - это анализ издержек, при котором становятся более ощутимыми, четкими, оформленными стратегические моменты Дж. Шанк и В. Говиндараджан
Цель стратегического анализа состоит в обосновании выбора эффективных способов реализации стратегии управления в целом и отдельных его направлений. Данная цель реализуется путем глубокого системного исследования факторов реального уровня развития бизнеса, имеющегося ресурсного потенциала и обоснования эффективных направлений их интеграции и развития для достижения поставленных целей позиционирования и развития.
В ходе исследования научной литературы были систематизированы и уточнены задачи стратегического анализа (табл. 5), а также сформировано содержание подсистемы стратегического анализа (рис. 4).
Стратегический анализ имеет свою методологию. Всю совокупность современных методов стратегического анализа можно подразделить на две группы (рис. 5):
1) традиционные экономико-статистические и экономико-математические методы стратегического анализа;
2) специальные методы стратегического анализа.
Рис. 4. Подсистема стратегического анализа
Таблица 5
Задачи стратегического анализа
Внутренние задачи стратегического анализа Внешние задачи стратегического анализа
Оценка ресурсов и эффективности их использования (аудит ресурсов, использование ресурсов, контроль ресурсов); анализ результатов деятельности: прибыльность (рентабельность), объем продаж, анализ акционерной стоимости, оценка качества товара, анализ относительных затрат, способности и результаты труда работников, анализ товарного портфеля; оценка потенциала формирования финансовых ресурсов предприятия; оценка уровня эффективности инвестиций предприятия; анализ финансовой безопасности предприятия; стратегический финансовый анализ и анализ качества финансовой деятельности предприятия; анализ цепочки ценностей; процедуры внутренней диагностики предприятия; анализ стратегических проблем компании; анализ сильных и слабых сторон компании, ее возможностей и угроз; обоснование стратегических планов и оценка ожидаемого их выполнения; структурирование целей организации; анализ затратообразующих факторов; сравнительный анализ ресурсного потенциала предприятия (в динамике); подготовка аналитических материалов для принятия стратегических управленческих решений 1. Анализ факторов внешней окружающей среды: анализ общей (дальней) окружающей среды: анализ технологической среды, экономической политики государства, анализ социополитической среды, демографическое измерение; анализ специфической (ближней) окружающей среды: производственный прогноз, структурные сдвиги; анализ покупателей и их потребностей. 2. Анализ конкурентов и позиций в конкуренции: анализ стратегического позиционирования; конкурентный анализ; анализ конкурентоспособности компании по ценам и издержкам; анализ конкурентной устойчивости предприятия, определение оптимального набора стратегических зон хозяйствования; оценка стратегической гибкости и уровня синергии (анализ стратегической уязвимости и гибкости фирмы, анализ уровня синергии)
Система тя^ядьннт методов Общие экономико-статистические методы
стратегического анализа стратегического анализа
Традиционные (статистические) методы
Стандартные аналитические методы
• статистическое наблюдение
• абсолютные и относительные величины
• средние величины
• ряды динамики
• балансовые
• группировка
• графический
• сравнение
Методы детерминированного факторного анализа
• индексный
• цепных подстановок
• абсолютных разниц
• относительных разниц
• интегральный
• дифференцирования
• логарифмирования
Экономико-математические методы
Методы элементарной математики: арифметические, алгебраические
Классический математический анализ: дифференциальное, интегральное, вариационное исчисление
Математическая статистика: для одномерных и многомерных статистических совокупностей
Эконометрика: производственные функции, «затраты-выпуск»
Математическое программирование: линейное, блочное, нелинейное (целочисленное, квадратическое, параметрическое), динамическое
Исследование операций: управление запасами, теория игр, теория расписания, сетевое планирование и управление, теория массового обслуживания
Экономическая кибернетика: системный анализ, имитация, моделирование, деловые игры Математическая теория оптимальных процессов: максимум Понтрягина для управления технико-экономическими процессами, максимум Понтрягина для управления ресурсами
Эвристические методы: метод экспертных оценок, мозгового штурма
Стратегические аналитические методы
• Бостонская матрица «рост -удельный вес в обороте рынка»
• Матрица экрана бизнеса General Electric
• Отраслевой анализ
• Анализ стратегических групп
• Анализ стоимостных цепочек
• SWOT-анализ
• SNW-анализ
• PEST-анализ
• Сценарный анализ
• Диаграмма Ишикава
• GAP-анализ (анализ разрывов)
Методы анализа внешней среды
• Анализ проблем (угроз)
• Анализ общей окружающей среды (STEEP)
• Анализ сценария
• Анализ посредников (агентов)
Методы конкурентного анализа и анализа потребителей
• Анализ «слепых зон»
• Конкурентный анализ
• Анализ сегментации покупателей
• Анализ покупательской ценности (атрибутивный анализ)
• Анализ функциональных возможностей и ресурсов
• Оценка индивидуальных характеристик конкурентов
Методы анализа развития
• Анализ кривой опыта
• Анализ вектора роста
• Патентный анализ
• Анализ жизненного цикла продукта
• Анализ 5-кривых
Методы финансового анализа
• Анализ финансовых коэффициентов и показателей (Л-анализ)
• Программирование стратегических фондов
• Анализ уровня устойчивого роста
• Маржинальный анализ (СУР-анализ)
• Анализ по модели Дюпон
Рис. З. Методы и приемы стратегического анализа
І З (В?) 2011
Наибольший интерес с научной точки зрения представляют специальные методы стратегического анализа, подробно рассмотренные в работах Р. М. Гранта, К. Фляйше-ра, Б. Бенсуссана, Н. С. Пласковой. Эти методы имеют междисциплинарный характер и применяются в практике маркетинга, стратегического управления, стратегического планирования. Особенность специальных методов заключается в следующем:
• используется по большей части информация нефинансового характера;
• перспективная (прогнозная, вероятностная) направленность.
Использование широкого спектра методов стратегического анализа способствует
интегральной комплексной оценке позиций коммерческой организации, что дает возможность:
• оценить достигнутые результаты управления;
• зафиксировать стартовые позиции;
• выявить проблемные зоны в системе управления;
• идентифицировать особенности осуществления выбранной стратегии;
• объективно оценить возможности предстоящего развития с учетом факторов внешней и внутренней среды.
Определяя содержание, предмет, цель, виды, методы стратегического учета и анализа, следует отметить, что их роль в системе управления необходимо воспринимать не только как доминирующую в процедурах долгосрочного прогнозирования и планирования, но и как оценочную, координирующую, корректирующую при реализации непосредственных задач, способствующих выполнению миссии конкретного хозяйствующего субъекта.
Источники
1. Стратегический учет : учеб. пособие для студентов, обучающихся по специальностям «Финансы и кредит», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» / под ред. В. Э. Керимова. 2-е изд., стер. М. : Омега-Л, 2010.
2. Бороненкова С. А. Экономический анализ в управлении предприятием. М. : Финансы и статистика, 2003.
3. Томпсон А. А. (мл.), Стрикленд А. Дж. (III). Стратегический менеджмент: концепции и ситуации для анализа : пер. с англ. 12-е изд. М. : Вильямс, 2006.
4. Аакер Д. Стратегическое рыночное управление / пер. с англ. под ред. С. Г. Божук. 7-е изд. СПб. : Питер, 2007.
5. Пласкова Н. С. Экономический анализ : учеб. для студентов. 3-е изд., перераб. и доп. М. : Эксмо, 2010.
