CC BY
87
ISSN 2311-9411 (Online) ISSN 2079-6714 (Print)
Аудиторская деятельность
стратегический аудит как средство достижения долгосрочных целей
ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА*
Владимир Григорьевич ШИРОБОКОВ^, Дмитрий Николаевич ЛИТВИНОВ"
адоктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета и аудита, Воронежский государственный аграрный университет им. императора Петра I, Воронеж, Российская Федерация
"кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита, Воронежский государственный аграрный университет имени императора Петра I, Воронеж, Российская Федерация
• ответственный автор
История статьи
Принята 27.08.2015 Одобрена 31.08.2015
Ключевые слова: стратегия, аудит, управление, внешняя среда, внутренние факторы
Аннотация
Предмет. В условиях кризисной экономики проблема устойчивого развития предприятий может быть решена путем формирования обоснованной стратегии развития организации и проведения мероприятий, направленных на ее достижение. В этой связи для повышения степени обоснованности стратегического управления важное значение имеет стратегический аудит, предполагающий формирование полной информации о будущем развитии организации под влиянием внутренних и внешних факторов.
Цели и задачи. Целями работы являются изучение сущности и содержания стратегического аудита как нового направления аудиторской деятельности и разработка методических положений его проведения. Задачи: охарактеризовать взаимосвязь понятий «стратегия развития организации» и «стратегический аудит»; обосновать подходы к аудиторской оценке способности реагирования системы управления на факторы изменения внешней среды и степени адекватности организационно-экономических элементов аудируемого лица, обеспечивающих достижение стратегических целей; определить перспективные направления аудиторской деятельности.
Методология. На основе методов анализа и синтеза представлены различные подходы к определению стратегического аудита, путем обобщения раскрыто его содержание. В качестве исходных материалов использовались фундаментальные положения и концепции менеджмента и стратегического аудита, труды отечественных и зарубежных авторов. Результаты. Уточнено место стратегического аудита в теории и практике аудиторской деятельности. Выделены наиболее важные аспекты в оценке аудитором внешних и внутренних факторов, оказывающих существенное влияние на реализацию стратегии развития организации. В виде различных стратегий определена структура стратегического аудита. В качестве инструмента его проведения предложено использование элементов метода PEST-анализа.
Область применения. Результаты исследования могут быть применены для развития теории и практики аудита, а также при подготовке магистров и аспирантов.
Выводы. В условиях экономического кризиса стратегический аудит, способствующий оперативной реакции организаций на постоянно меняющуюся амплитуду влияния внешних и внутренних факторов, является средством достижения определенной экономической стабильности в аудируемых экономических субъектах.
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2015
В условиях современных деструктивных экономических отношений в мировом сообществе проблема выбора стратегии развития создаваемых коммерческих структур, а также трудности разработки адекватной стратегии для действующих организаций открывают перед аудиторской деятельностью новые пути качественных изменений.
Общий вектор развития российского аудита с момента его возникновения до настоящего
*Статья публикуется по материалам журнала «Международный бухгалтерский учет». 2015. № 31 (373).
времени предполагал выполнение аудиторами лишь определенных технико-тактических процедур, направленных на подтверждение достоверности отчетных данных, используемых для краткосрочных управленческих решений различными группами стейкхолдеров.
В аудиторских заключениях отсутствовала информация, необходимая для достижения долгосрочных целей экономического субъекта и стимулирующая диалектику качественного развития финансово-экономического состояния аудируемого лица.
Помощь клиенту в формировании стратегии с последующим аудиторским контролем за ее выполнением позволит оперативно реагировать на постоянно меняющуюся амплитуду влияния внешних и внутренних факторов и тем самым добиться стабильного развития организаций, работающих в условиях экономической турбулентности.
Таким образом, аудит стратегии развития организации в современных условиях хозяйствования приобретает важное значение, а проблемы определения его целевой установки, структуры и методического обеспечения являются актуальными.
Сущность, содержание и характер развития стратегического аудита вытекает из понятия стратегии развития организации. Стратегическому развитию в экономике уделяется большое внимание как зарубежными, так и отечественными учеными.
А. Чандлер, автор одной из фундаментальных работ в области стратегического планирования («Стратегия и структура»), под стратегией понимал формирование основных долгосрочных целей предприятия, утверждение курса действий, а также распределение ресурсов, необходимых для достижения этих целей [1].
М.Х. Мескон, М. Альберт, Ф. Хедоури в книге «Основы менеджмента» высказывают мнение, что стратегия представляет собой детальный комплексный план, предназначенный для того, чтобы обеспечить осуществление миссии организации и достижение ее целей [2].
Подобную позицию занимают Дж.Д. Хангер, Т.Л. Уилен и дают схожее определение: «Стратегия корпорации - это развернутый всесторонний план, показывающий, как корпорация добьется выполнения своей миссии и целей».
При определении стратегии Х. Виссема уделял внимание не только целевой установке развития, но и ресурсному обеспечению, необходимому для достижения целей. Он отмечал, что «стратегия -это намеченный путь развития компании, необходимые для этого ресурсы, их распределение, координация и соответствующее планирование» [3].
Емкое понятие стратегии, предполагающее как разработку целей, так и мероприятия по их достижению, предлагают М. Ковени, Д. Гэнстер, Б. Хартлен, Д. Кинг, которые под стратегией
понимают «искусство создания или претворения в жизнь определенного плана действий» [4, с. 17].
В отечественной теории менеджмента также существует многообразие трактовки термина «стратегия».
К международным аналогам приближено понятие «стратегия», данное в работах РА. Фатхутдинова, по мнению которого «стратегия - программа, план, генеральный курс субъекта управления по достижению им стратегических целей в любой области деятельности».
При разработке стратегии, основанной на моделировании деятельности организации и оптимизации состава ресурсов, взято за основу определение, данное А.Т. Зуб: «Обобщающая модель действий, необходимых для достижения поставленных долгосрочных целей путем координации и распределения ресурсов компании.
Развернутое определение стратегии, включающее как целевую компоненту, так и учет внутренних и внешних факторов, дают О.С. Виханский и А.И. Наумов: «Долгосрочное качественно определенное направление развития организации, касающееся сферы, средств и формы ее деятельности, системы взаимоотношений внутри организации, а также позиции организации в окружающей среде, приводящее организацию к ее целям».
Большое количество определений термина «стратегия» в различных научных трудах свидетельствует о значительной проработке теоретической стороны данного вопроса.
Таким образом, понятие стратегии является многогранным и включает целевую компоненту, программу и комплексный план долгосрочного развития организации, ресурсное обеспечение, адекватную структуру, систему взаимоотношений внутри организации и взаимодействие с внешней средой.
Аудит способности организации реализовать разработанную стратегию развития является важным фактором достижения ее конечных целей.
Стратегический аудит позволяет выявить эффективность взаимодействия структурных подразделений в ходе реализации намеченных мероприятий, степень оптимальности имеющихся для достижения целей ресурсов, адекватность взаимодействия организации с внешней средой при создании ценностей на протяжении краткосрочного, среднесрочного и долгосрочного
периода, проанализировать и модернизировать организационную структуру под потребности стратегии.
Таким образом, неотъемлемым элементом управленческого мониторинга на микроуровне является стратегический аудит.
В современной экономической литературе исходя из важного значения стратегического аудита уделяется большое внимание направлениям его развития. Однако единства мнений в определении сущности и содержания стратегического аудита пока не достигнуто.
Одни авторы определяют стратегический аудит как тип управленческого аудита, который рассматривает перспективы корпорации в целом и обеспечивает комплексную оценку корпоративной ситуации. Другие авторы расширяют понятие стратегического аудита.
Американский математик и экономист российского происхождения, родоначальник концепции стратегического менеджмента И. Ансофф под стратегическим аудитом понимал определенную степень согласованности политики со стратегическими ресурсами, внешним климатом и позициями предприятия [5, с. 113].
Основоположник научной концепции маркетинга Ф. Котлер видел в стратегическом аудите один из основных инструментов для сбора важной информации, включающей сведения,
используемые при разработке конкретных целей и стратегии бизнеса [6]. А.А. Томпсон, А.Дж. Стрикленд под стратегическим аудитом понимают степень согласованности политики со стратегическими ресурсами, стратегическим и внешним климатом и позициями предприятия [7, с. 178].
Учитывая влияние внешних и внутренних факторов на стратегию экономического субъекта, И.Н. Богатая определяет стратегический аудит как изучение аудитором стратегических условий, в которых функционирует коммерческая
организация, а также аудит бизнес-идеи и ее последующей реализации.
Проверка предполагает проведение
стратегического анализа, оценку осуществленного стратегического выбора и реализации избранной стратегии [8, с. 89].
По мнению И.Н. Емельяновой, стратегический аудит - «это специальная методика, которая позволяет оценить ресурсную обеспеченность и
реализуемость заявленных планов, охватывающая сбор, проверку и анализ достоверной стратегической (прогнозной) информации, включающей сведения, формируемые учетной и неучетными системами компаний» [9, с. 89].
Под стратегическим аудитом И.В. Алексеева понимает оценку степени адекватности учетной системы, базирующейся на данных финансового, налогового и управленческого аудита, ориентированной на долгосрочную перспективу, учитывающей влияние внешних факторов макросреды [10, с. 116].
Существует также точка зрения, в соответствии с которой стратегический аудит является сопутствующей аудиту услугой и проводится для того, чтобы установить надежность, реалистичность и возможность использования прогнозной информации, а также правильность ее подготовки на основе принятых допущений и адекватность ее представления [11, с. 192; 12, с. 149].
В случае отнесения стратегического аудита к сопутствующим услугам авторы настоящей статьи соглашаются исключительно с его внешним характером. При этом не учитывается факт качественного преобладания внутреннего аудита над внешним в области знания аудиторами специфики деятельности организации.
Важно отметить целесообразность реализации аудита стратегии развития организации в рамках проведения не только внешнего аудита, но и деятельности аппарата внутреннего аудита.
С точки зрения авторов, в процессе стратегического аудита должно оцениваться реальное направление развития организации, которое сравнивается с запланированными целевыми установками, сформированными в ходе разработки стратегии развития.
Оцениваются не только результаты работы компании в целом или результаты отдельных ее сегментов, успешность адаптации систем управления под потребности стратегии и обеспечение ресурсами, но и соответствие уже принятой стратегии существующим на момент аудита внешним условиям.
Следовательно, стратегический аудит должен оценивать динамику и прогнозные параметры как внешних, так и внутренних аспектов развития организации.
В условиях турбулентной экономики в ходе стратегического аудита важным моментом является выявление степени адекватности взаимодействия организации с внешней средой: проблемы роста стоимости компаний и максимизации прибыли в условиях жесткой конкуренции усложняются тем, что предпочтения потребителей, действия конкурентов и регуляторов рынка часто претерпевают изменения.
В таких условиях перед экономическими субъектами практически перманентно возникает потребность в изменениях и улучшениях своей деятельности.
Необходима трансформация самой организации, изменение вектора ее развития в соответствии с тенденциями изменяющейся внешней среды. Реализация стратегии должна предполагать определенную степень транзитивности для достижения стратегических целей.
Следует согласиться с М.Н Беляевой, которая считает, что оценка внешней среды - это изучение не только условий, в которых компания функционирует на данный момент, но и прогнозирование тенденций изменения в отрасли, экономике страны, возможно, и мировых тенденций [13, с. 198].
Стратегический аудит проводится тогда, когда стратегия уже разработана, принята и началась ее реализация. Во время его проведения аудитору важно понять, насколько деятельность организации соответствует как изменяющимся требованиям окружающей среды, так и его представлениям о возможных действиях конкурентов и регуляторов в существующих и будущих условиях.
По итогам аудиторской оценки может быть сделан один из выводов о том, что сформированная и реализуемая стратегия развития организации:
— в полной мере соответствует требованиям внешней среды;
— не соответствует требованиям внешней среды или не в полной мере соответствует (выявляется степень и причины несоответствия; возможна разработка мероприятий, направленных на устранение причин несоответствия);
— управленческие решения менеджмента по реализации стратегии развития организации не соответствуют самой стратегии.
Исследование влияния волатильности внешней среды на содержание стратегии развития организации целесообразно проводить по следующим направлениям:
— экономическим факторам;
— политическим факторам;
— решениям регуляторов;
— отраслевым тенденциям;
— технологическим факторам;
— заменителям продукции и услуг;
— новым игрокам на рынке;
— другим факторам.
Как правило, анализ указанных выше факторов происходит в рамках PEST-анализа, который можно считать неотъемлемой частью методики стратегического аудита.
PEST-анализ предназначен для выявления политических (political), экономических (economic), социальных (social) и технологических (technological) аспектов внешней среды, которые влияют на бизнес компании.
К исследуемым в ходе аудита политическим факторам можно отнести изменения законодательства, влияющие на отрасль аудируемой организации, налоговую политику, отношения с национальными и региональными властями, политику регулирования бизнеса, уровень политической стабильности в стране (регионе), приближение выборов государственных и местных властей и т. п.
Так, в настоящее время наиболее актуальным является изучение соответствия деятельности компаний проводимой государством политике импортозамещения (возможность получения дополнительных субсидий, расширение рынка сбыта в связи с изменениями в конкурентной среде и т.п.).
Основная причина изучения экономики - это оценка качества распределения ресурсов на уровне государства, которая является важнейшим условием деятельности предприятия. Выделяют, как правило, следующие экономические факторы: общую характеристику ситуации в экономике страны (отрасли), курс рубля, инфляцию, состояние банковской системы, изменения
основных внешних издержек в отрасли (газа, воды, электроэнергии), уровень безработицы.
С помощью социального компонента PEST-анализа определяются потребительские предпочтения. К социальным факторам относят демографические изменения, изменения в уровне и стиле жизни, изменения вкусов и предпочтений потребителей, изменения в уровне образования населения, изменения структуры доходов.
Цель исследования технологического компонента
— выявление тенденций в технологическом развитии, которые зачастую являются причинами изменений и потерь рынка, а также появления новых продуктов.
К ним относятся:
— новые изобретения и возможность их применения;
— скорость изменений и адаптация новых технологий в отрасли;
— изменения в коммуникационных технологиях, появление новых материалов;
— тенденции появления новых товаров и услуг в отрасли [14, с. 232].
При стратегическом аудите принимаются во внимание результаты анализа, оформленные в виде матрицы, составляющими которой являются факторы макросреды и сила их влияния, оцениваемая в баллах, рангах и других единицах измерения.
Результаты PEST-анализа позволяют оценить внешнюю экономическую ситуацию,
складывающуюся в сфере производства и коммерческой деятельности.
Следующим этапом внешнего аудита является подробный анализ отраслевой специфики компании, конкурентов и потребителей. Здесь могут использоваться методы бизнес-моделирования, которые позволяют оценить ключевые составляющие бизнес-модели компании, ее конкурентов и особенности взаимоотношения компании с ее потребителями и контрагентами.
Технологическая компонента отрасли и ее тенденции обязательно анализируются, так как основные сдвиги в бизнес-моделях или возникновение новых бизнес-моделей обычно происходят на основе внедрения новых технологий производства или развития технологий
коммуникаций между потребителями и организациями.
Детализацию внешнего анализа можно продолжать практически бесконечно, включая изучение целевых клиентских сегментов, характеристик товаров и услуг и многое другое, что помогает нам лучше понять внешнюю среду и грамотнее планировать свою деятельность.
Тем не менее в целях повышения оперативности работы аудиторов в ходе стратегического аудита целесообразно не злоупотреблять детализацией оценки внешней среды.
После исследования требований внешней среды аудитором проводится внутренний анализ, который заключается в оценке состояния организационных, управленческих, ресурсных и других факторов деятельности компании в контексте их эффективности при реализации принятой стратегии организации.
Вероятность реализации стратегии также зависит от множества внутренних по отношению к организации факторов. Чем более продуманными будут изменения внутри предприятия и чем легче пройдет их адаптация, тем больше вероятность того, что стратегия организации будет реализована.
При проведении аудита оценка внутренних факторов проводится по следующим позициям.
1. Идентификация и иерархическая согласованность стратегии. Аудитор собирает отличительные характеристики деятельности организации, описывает текущую стратегию, проводит опрос сотрудников разных структурных подразделений, чтобы определить, насколько стратегия экономического субъекта понимается и поддерживается на всех уровнях.
2. Оценка бизнес-модели и бизнес-процессов в аудируемой организации. Аудитор формирует перечень процессов, которые выполняются в организации, а затем оценивает их с точки зрения значимости.
Главная цель - сконцентрировать внимание на наиболее важных процессах, а при необходимости предложить руководству организации мероприятия по их реинжинирингу.
3. Анализ используемых ресурсов: финансового, промышленного (производительного), интеллектуального, человеческого, социального,
сетевого и природного капиталов1 [20]. Существенное значение в анализе имеют показатели ресурсообеспеченности,
оптимальности их сочетания и эффективности использования.
Аудитор делает вывод о ресурсном обеспечении стратегии, которое выступает в качестве ограничения для процесса реализации стратегических целей и задач. В действительности важно найти баланс между целями и программами, обеспечивающими их реализацию, с одной стороны, и распределением человеческих, финансовых, технологических и других видов ресурсов -с другой стороны.
4. Выявление существующих и потенциальных рисков бизнес-процессов. Аудитор оценивает влияние этих рисков на возможность достижения стратегических целей, а также формирует взвешенное суждение о способности системы управления снижать степень влияния этих рисков на будущую бизнес-модель.
5. Исследование и оценка полномочий и ответственности менеджеров отдельных структурных подразделений. При этом аудитор определяет степень участия служб и отделов организации в реализации намеченной стратегии и оценивает эффективность использования ими имеющихся ресурсов. Квалификация сотрудников должна соответствовать стратегии. Аудитор проводит анализ по структурным подразделениям и рекомендует руководству организации мероприятия, связанные с повышением квалификации кадров, ротацией сотрудников.
6. Изучение организационной культуры и особенностей корпоративного управления. Аудитор должен владеть информацией об истории предприятия, о внутреннем кодексе этики, стиле руководства.
7. Оценка адекватности учетно-аналитического обеспечения при достижении стратегических целей (развитие системы управленческого учета, внутренней отчетности, степень раскрытия информации финансовой отчетности и т.п.).
Аудитор должен разработать рекомендации, чтобы все внутренние системы и структуры поддерживали реализацию стратегии и были соответствующим образом адаптированы.
Это не только перераспределение внимания менеджмента через коррекцию системы принятия решения, но и другие, более долговременные факторы (культурные и процессные), оказывающие непосредственное влияние на вероятность реализации стратегии.
Именно эти факторы оказывают значительное влияние на то, что очень малая доля организаций полностью реализовывает свои стратегии.
Чтобы управлять этими внутренними аспектами реализации стратегии, организация должна выделять определенные интеллектуальные ресурсы на изучение таких внутренних структур предприятия, как бизнес-процессы, динамические способности, организационный дизайн, интеллектуальные ресурсы, корпоративная культура и др.
По результатам стратегического аудита необходимо:
выяснить организации;
обоснованность
стратегии
1Когденко В.Г., Мельник М.В. Интегрированная отчетность: вопросы формирования и анализа // Международный бухгалтерский учет. 2014. № 10. С. 2-15.
— оценить адекватность организационной структуры и системы корпоративного управления стратегическим целям;
— разработать корректирующие мероприятия изменения принятой стратегии исходя из тенденций развития внешней и внутренней среды.
Аудитор должен рекомендовать менеджменту необходимые действия для адаптации стратегии к условиям трансформации. При этом важно добиться фокусирования всей деятельности организации на стратегию и применить сквозное планирование, при котором стратегия должна отражаться в функциональных планах подразделений и отдельных центров ответственности.
Стратегический аудит должен являться неотъемлемым элементом стратегического управления.
Компаниям необходимо интегрировать этот процесс в систему управления, чтобы она своевременно и адекватно реагировала на изменение внешних или внутренних событий.
Способность своевременно адаптировать свою деятельность при изменениях внешних и внутренних факторов является одной из ключевых способностей организации для обеспечения ее долгосрочного экономического успеха и достижения стратегических целей.
Определяя структуру стратегического аудита, можно сконцентрироваться на видах функциональных стратегий, к которым относят:
— стратегию маркетинга;
— финансовую стратегию;
— инновационную стратегию;
— стратегию производства;
— социальную стратегию;
— стратегию организационных изменений;
— экологическую стратегию.
Приведенный перечень стратегий исследуется в аудиторской теории и практике неравномерно. Одни виды функциональных стратегий получили определенный импульс научных исследований
Список литературы
(маркетинговая, финансовая, инновационная, производственная), другие - практически нет.
Достижение целей стратегического развития невозможно только на основе классических процедур аудита (подтверждения отчетных данных, обзорной проверки, компиляции, проблемно-ориентированного аудита).
В связи с этим формируется новый вид аудита, который подтверждает не только ретроспективную информацию о деятельности организации, но и позволяет сформировать вывод об обоснованности вектора ее развития.
Данный факт подтверждает целесообразность активизации дальнейшего изучения
стратегического аудита с экстраполяцией уже полученных результатов на создание новых научных работ и исследований.
Отмечая перспективность проведения аудиторских процедур проверки действий руководства и адекватности функционирования аудируемой организации в отношении обоснованности и соблюдения стратегических целей и задач, представляется целесообразным выделение стратегического аудита в качестве самостоятельного вида.
1. Chandler A.D. Strategy and Structure: A. Chapter in the History of Industrial Enterprises. Cambridge, Mass, MIT. Press, 1962. P. 297.
2. Мескон М.Х., Альберт М., Хедоу Ф. Основы менеджмента. М.: Дело, 1997. 704 с.
3. Виссема Х. Стратегический менеджмент и предпринимательство: возможности для будущего процветания. М.: Финпресс, 2000. 271 с.
4. Ковени М., Гэнстер Д., Хартлен Б., Кинг Д.Стратегический разрыв: Технологии воплощения корпоративной стратегии в жизнь. М.: Альпина Бизнес Букс, 2004. 232 с.
5. Ансофф И. Новая корпоративная стратегия. СПб.: Питер Ком, 1999. 258 с.
6. Котлер Ф. Основы маркетинга. М.: Ростинтер, 1996. 654 с.
7. Томпсон А.А., Стрикленд А.Дж. Стратегический менеджмент. Искусство разработки и реализации стратегии / под ред. Л.Г. Зайцевой, М.И. Соколовой. М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1998. 577 с.
8. Богатая И.Н. Стратегический учет и аудит: теория и практика // Фундаментальные исследования. 2007. № 4. С. 87-90.
9. Емельянова И.Н. Формирование методики стратегического аудита // Аудит и финансовый анализ. 2011. № 6. С. 212-217.
10. Алексеева И.В. Стратегический аудит как перспективное направление развития аудита // Учет и статистика. 2008. № 2. С. 115-121.
11. Емельянова И.Н. Место стратегического аудита в системе стратегического планирования // Актуальные проблемы бухгалтерского учета, анализа, аудита, налогообложения и статистики: Всероссийская научно-практическая конференция. Ростов н/Д: РИНХ, 2009. С. 191-194.
12. Хахонова Н.Н., Емельянова И.Н. Роль стратегического аудита в системе аудита коммерческих организаций // Вестник Адыгейского государственного университета. Сер. 5: Экономика. 2011. № 3.
13. БеляеваМ.Н. Аудит стратегии развития // Международный журнал экспериментального образования. 2011. № 8. С. 198, 199.
14. Шохнех А.В., Голубятникова О.Н. Концепция маркетингового внутреннего аудита в экономических субъектах по производству и продажам бытовой химии // Аудит и финансовый анализ. 2010. № 3.
С. 147-153.
С.230-237.
