40Инновационные аспекты развития науки и техники
Каверина Элина Юрьевна. Kaverina Elina Yurievna
кандидат экономических наук Ph.D. Sciences доцент associate Professor
ФГБОУ ВО «МИРЭА-Российский технологический университет» FGBOU VO «MIREA-Russian Technological University»
Щекодина Яна Александровна Shchekodina Yana Alexandrovna
студент student
ФГБОУ ВО «МИРЭА-Российский технологический университет» FGBOU VO «MIREA-Russian Technological University»
СПЕЦИФИКА НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ И ОСОБЕННОСТИ ПРОИЗВОДСТВА СУДЕБНОЙ НАЛОГОВОЙ
ЭКСПЕРТИЗЫ
SPECIFIC FEATURES OF VALUE ADDED TAX AND FEATURES OF PRODUCTION OF JUDICIAL TAX EXPERTISE
Аннотация: Уклонение от уплаты налога на добавленную стоимость является наиболее распространенным налоговым преступлением. При расследовании указанных преступлений следователи назначают судебные налоговые экспертизы. Цель статьи заключается в том, чтобы определить общую специфику налога на добавленную стоимость и особенности производства налоговой экспертизы. На основе общелогических методов получены определенные результаты и сделан вывод о том, что развитие судебной налоговой экспертизы будет способствовать повышению эффективности расследования налоговых преступлений, в том числе по уклонению от уплаты налога на добавленную стоимость.
Abstract: Value added tax evasion is the most common tax crime. When investigating these crimes, investigators appoint forensic tax examinations. The purpose of the article is to determine the general specifics of value added tax and the specifics of the production of tax expertise. On the basis of general logical methods, certain results have been obtained and it has been concluded that the development of forensic tax expertise will contribute to an increase in the efficiency of the investigation of tax crimes, including the evasion of value added tax.
УДК 336
II Международная научно-практическая конференция
Ключевые слова: налог на добавленную стоимость, налоговые преступления, судебная экспертиза, налоговая экспертиза.
Keywords: value added tax, tax crimes, forensic examination, tax examination.
В современных условиях налоговые правонарушения приобретают все более массовый характер. Наиболее распространенным налоговыми преступлениями являются преступления, связанные с уклонением от уплаты налогов, сборов, страховых взносов. Указанные преступления представляют собой форму уменьшения налоговых платежей, при которой налогоплательщик умышленно избегает уплаты налогов, сборов, страховых взносов или уменьшает размер своих налоговых обязательств с нарушением действующего законодательства. Общественная опасность уклонения от уплаты налогов, сборов и страховых взносов заключается в непоступлении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации. Недостаток средств государственного бюджета негативно отражается на развитии, прежде всего, социальной и культурной сфер, наукоемких отраслей экономики и др., поэтому уклонение от уплаты налогов, сборов, страховых взносов является одной из серьезных внутренних угроз экономической безопасности страны.
Одним из основных источников поступления ненефтегазовых доходов государственного бюджета Российской Федерации является налог на добавленную стоимость. Налог на добавленную стоимость - это косвенный налог, представляющий собой форму изъятия в государственный бюджет части стоимости товара, работы или услуги, которая создается на каждой стадии процесса их производства (выполнения, оказания) и вносится в бюджет по мере их реализации.
Налог на добавленную стоимость регулируется главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В соответствии со статьей 146 НК РФ, объектами налогообложения являются:
- операции по реализации товаров (работ, услуг);
- операции по передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд;
Инновационные аспекты развития науки и техники
- выполнение строительно-монтажных работ для собственного
потребления;
- ввоз товаров на таможенную территорию РФ.
Основным объектом налогообложения являются операции по реализации товаров (работ, услуг), так как именно эти операции формируют основную часть налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.
Налоговая база как стоимостная характеристика объекта налогообложения определяется налогоплательщиком в соответствии со статьей 153 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг), а именно:
- при реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется как рыночная стоимость этих товаров (работ, услуг);
- при передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд налоговая база определяется как стоимость аналогичных товаров (работ, услуг) по ценам, действовавшим в предыдущий налоговый период или по рыночным ценам включая акцизы;
- при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как сумма всех фактических расходов на их выполнение;
- при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база определяется как сумма таможенной стоимости товаров, таможенной пошлины и акцизов.
Таким образом, налогоплательщик исчисляет основную часть налога исходя из рыночной стоимости реализованных товаров (работ, услуг). Процесс реализации (сбыта) является одним из основных процессов бухгалтерского учета и поэтому полностью урегулирован законодательством о бухгалтерском учете, но, кроме этого, налогоплательщики должны вести и налоговый учет.
Согласно пункту 1 статьи 23 НК РФ, хозяйствующий субъект обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о
II Международная научно-практическая конференция налогах и сборах. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога. Принятая организацией учетная политика для целей налогообложения по налогу на добавленную стоимость утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации и применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения (п. 12 ст. 167 НК РФ).
В учетной политике могут быть отражены следующие моменты:
- определение налоговой базы при реализации (передаче товаров (работ, услуг)) для налогоплательщиков с длительным производственным циклом либо в день отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг), либо в наиболее раннюю из дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг); 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п.п. 1 и 13 ст. 167 НК РФ);
- использование права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в случае, при условии, что за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила в совокупности 2 млн. руб. (ст. 145 НК РФ);
- по операциям, не подлежащим налогообложению (освобождаемым от налогообложения) организация либо использует, либо отказывается от права на освобождение от налогообложения операций, предусмотренных пунктом 3 статьи 149 НК РФ (пп. 3 и 5 ст. 149 НК РФ);
- определение порядка ведения раздельного учета при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций (п. 4 ст. 149 НК РФ), а также в иных случаях его ведения;
Инновационные аспекты развития науки и техники
- использование права на отказ от применения ставки 0% организациями-экспортерами (п.7 ст.164 НК РФ);
- иные моменты.
Налоговый учет по налогу на добавленную стоимость ведется в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость», а также в соответствии со статьей 169 НК РФ. Основным документом налогового учета по налогу на добавленную стоимость является счет-фактура, который служит основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету (п. 1 ст. 169 НК РФ). Первичный налоговый учет осуществляется также на основании первичных бухгалтерских документов. В пункте 4 статьи 168 НК РФ указано, что в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой. Сведения из счетов-фактур, а также первичных документов переносятся в налоговые регистры: по суммам исчисленного и предъявленного продавцом налога - в Книгу продаж, по суммам принятых налоговых вычетов - в Книгу покупок. Данные Книг продаж и покупок являются основание для составления налоговой отчетности - налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. При проведении проверок и исследований по налогу на добавленную стоимость изучению подвергаются не только документы налогового учета и первичные учетные документы, но и регистры бухгалтерского учета, в которых учтены суммы налога, бухгалтерская (финансовая) отчетность, договоры и документы к ним и др.
При расследовании налоговых преступлений по уклонению от уплаты налога на добавленную стоимость следователь должен исследовать представленные документы налогоплательщика, в том числе документы бухгалтерского и налогового учетов. Но учитывая трудность составления и
II Международная научно-практическая конференция заполнения указанных документов, тесную взаимосвязь их показателей, а также
в общем многосложность законодательства о налогах и сборах и
законодательства о бухгалтерском учете следователь для проведения
качественных исследований привлекает специалистов. Таким образом, в целях
установления надлежащего или ненадлежащего исполнения обязательств по
исчислению налога на добавленную стоимость назначается судебная налоговая
экспертиза. Налоговые экспертизы назначаются как правило на стадии
предварительного расследования.
Судебная налоговая экспертиза является новым видом судебной экономической экспертизы и находится на стадии становления и развития. На текущий момент данный вид судебной экономической экспертизы утвержден приказом МВД России от 29.06.2005 №2 511 «Вопросы организации производства судебных экспертиз в экспертно-криминалистических подразделениях органов внутренних дел Российской Федерации» для уголовного судопроизводства.
Судебная налоговая экспертиза (далее - судебно-налоговая экспертиза) -это процессуальное действие, состоящее из проведения исследований и дачи заключения экспертом по вопросам, поставленным перед ним судом или следователем в целях установления обстоятельств, подлежащих доказыванию по конкретному уголовному делу, разрешение которых требует специальных знаний в области налогообложения, налогового и бухгалтерского учетов.
Целью судебно-налоговой экспертизы является установление надлежащего или ненадлежащего исполнения обязательств по исчислению налогов, сборов и страховых взносов, необходимое для дачи обоснованного заключения по поставленным вопросам.
По мнению В. В. Голиковой: «Общей задачей судебной налоговой экспертизы является исследование закономерностей субъектов и элементов налогообложения, данных бухгалтерского и налогового учета, позволяющих установить сумму начисленных и уплаченных налогов и страховых взносов в бюджет и соответствие их правильности и полноты исчисления требованиям налогового законодательства» [1, с. 57].
Инновационные аспекты развития науки и техники
Частные задачи судебно-налоговой экспертизы зависят от сути дела, по которому она назначается, а также вопросов, поставленных перед экспертом. Выделяют два основных способа уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость:
- путем занижения налоговой базы налога;
- путем завышения налоговых вычетов по налогу [2, с. 249].
В первом случае происходит сокрытие объекта налогообложения. Чаще всего это происходит в результате сокрытия или занижения выручки от реализации товаров, работ, услуг. Завышение сумм налоговых вычетов происходит по двум основным направлениям: принятие к учету фиктивных расходов, облагаемых налогом на добавленную стоимость и завышения договорной стоимости фактически приобретаемых товаров, работ, услуг через «транзитные» фирмы.
Поэтому при назначении экспертизы по делам об уклонении от уплаты налога на добавленную стоимость перед экспертом в большинстве случает ставятся следующие задачи:
- определение суммы неисчисленного налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате исследуемым лицом в бюджет в исследуемый период, в случае, если имело место занижение налоговой базы;
- определение суммы неисчисленного налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате исследуемым лицом в бюджет в исследуемый период, в случае, если имело место завышение налоговых вычетов;
- выявление нарушений законодательства о налогах и сборах и определение влияния выявленных нарушений на сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную к уплате в бюджет и др.
Объектами экспертного исследования в данном случае будут являться документы на бумажных и/или электронных носителях, которые содержат экономически значимую информацию об элементах налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Общими объектами исследования будут являться:
II Международная научно-практическая конференция
- документы налогового учета: счета-фактуры, а также иные документы,
разработанные и утвержденные налогоплательщиком;
- первичные учетные (бухгалтерские) документы, в которых должна быть выделена сумма налога на добавленную стоимость;
-налоговые регистры: Книги покупок и Книги продаж, иные регистры, в том числе разработанные и утвержденные налогоплательщиком;
- регистры бухгалтерского учета по счетам бухгалтерского учета, на которых учитываются суммы налога на добавленную стоимость;
- налоговую отчетность: налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость;
- бухгалтерскую (финансовую) отчетность;
- договоры между хозяйствующими субъектами, дополнительные соглашения, деловая переписка и т.п. [3, с. 581]
Специальными объектами будут являться справки специалистов-ревизоров, заключения экспертов в других областях знаний, акты налоговых проверок, аудиторские заключения, акты ревизии, протоколы следственных действий и др.
Поскольку выводы эксперта должны быть обоснованы, знание и использование нормативно-правовых актов в экспертном исследовании является обязательным условием экспертного производства. Основу нормативно-правовой базы составляет НК РФ (части первая и вторая), иные кодифицированные и прочие законы, постановления, положения, приказы, инструкции, методические указания и рекомендации, письма. Перечень нормативно-правовых актов, которые использует эксперт при исследовании, может изменяться в зависимости от содержания дела.
Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта. На разрешение эксперта не ставятся правовые вопросы, ревизионные вопросы, вопросы относительно экономической целесообразности сделки, вопросы, требующие определения
Инновационные аспекты развития науки и техники фиктивности сделок и операций, мнимости или притворности сделок и т.п.
Примерные вопросы, которые решаются налоговой экспертизой следующие:
Как повлияло при исчислении к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость ООО «Альфа» отражение операций с ООО «Бетта» за налоговые периоды в период с 01.01.2014 по 31.12.2016?
Как повлияло при исчислении к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость ООО «Альфа» отнесение на налоговые вычеты сумм налога, предъявленных ООО «Гамма» за период с 01.01.2013 по 31.12.2015?
Соответствует ли требованиям законодательства учет ООО «Альфа» хозяйственных операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость по разным ставкам, в частности по операциям с ООО «Сигма» за период с 01.01.2015 по 31.12.2017? и т.п.
Заключение и показания эксперта являются доказательствами в соответствии с пунктом 4 статьи 74 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации. При этом заключение эксперта по судебной налоговой экспертизе в большинстве случаев более приоритетно, чем акт налоговой проверки. Налоговые органы при проведении налоговых проверок имеют право использовать методы, в результате которых получаются усредненные показатели (рассчитанные по рыночным, а не фактическим ценам) или упрощенные показатели (рассчитанные без учета определенных групп хозяйственных операций), что не допустимо в уголовном судопроизводстве [2, с. 243].
Таким образом, исходя из вышеизложенного можно сделать следующий вывод. Налог на добавленную стоимость является одним из основных налогов, за счет которого пополняется государственный бюджет Российской Федерации. При этом в предпринимательской среде наиболее распространено уклонение именно от уплаты налога на добавленную стоимость. При расследовании преступлений, связанных с уклонением от уплаты налога, как правило, назначается налоговая судебная экспертиза. Цель экспертизы заключается в установлении надлежащего или ненадлежащего исполнения обязательств по исчислению налога на добавленную стоимость. Следовательно, развитие такого
II Международная научно-практическая конференция вида судебной экономической экспертизы как налоговая экспертиза способствует повышению эффективности предупреждения, выявления и расследования налоговых преступлений, в том числе преступлений, связанных с уклонением от уплаты налога на добавленную стоимость.
Библиографический список:
1. Голикова В.В. Судебная налоговая экспертиза в уголовном судопроизводстве // Вестник Университета имени О.Е. Кутафина, № 5, 2019. С. 56-65.
2. Судебно-экономическая экспертиза в уголовном процессе: учебное пособие для вузов [Текст] / Под ред. Э. Ф. Мусина. - М.: Юрайт, 2017. - 273 с.
3. Каверина Э.Ю. Документы налогового учета как информационная база судебно-налоговой экспертизы // Экономика и предпринимательство. № 6, 2018, С. 580-584.
© Каверина Э.Ю., Щекодина Я.А., 2020.
