CC BY
108
УДК 336.2
Л. Е. Басалыко
Новосибирский государственный университет экономики и управления (Новосибирск, Россия)
А. М. Выжитович
Сибирский институт управления — филиал Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации (Новосибирск, Россия)
СПЕЦИАЛЬНЫЕ НАЛОГОВЫЕ РЕЖИМЫ: ЕНВД, ПАТЕНТНАЯ СИСТЕМА
Принята к публикации 27.11.2018
Тема введения специальных налоговых режимов актуальна в контексте ужесточения штрафных санкций за несвоевременную уплату налогов. Специальные налоговые режимы созданы для некрупных организаций или индивидуальных предпринимателей. Режимы существенно упрощают ведение налогового учета и исключают уплату ряда налогов. Применение специального режима в разы выгоднее для налогоплательщика, чем общая схема налогообложения. Но часто люди ввиду незнания правил применения специальных налоговых режимов не могут определиться с выбором режима. Для решения проблемы информирования о правилах применения специальных режимов по ключевым критериям, влияющих на выбор, была составлена наглядная сравнительная таблица. При этом ЕНВД и патентная система оценивались исходя из интересов налогоплательщика: условия перехода на специальный режим, способ перехода на специальный режим, сложность подсчета налогов, частота отчета в орган ФНС. По этой таблице налогоплательщик может определить наиболее выгодный режим для той деятельности, которую он ведет. В результате сравнения было выявлено, что большее количество преимуществ в налоговом учете у ЕНВД, однако и этот режим включает в себя некоторые ограничения в применении.
Ключевые слова: специальный налоговый режим, единый налог на вмененный доход, патентная система налогообложения, налогоплательщик, налоговые органы, некрупный бизнес, налог на прибыль, налог на имущество, НДС, налоговая выгода, налоговое планирование.
DOI: 10.32324/2412-8945-2018-3-28-33
С 1 января 2013 г. налоговое законодательство Российской Федерации предусматривает пять специальных налоговых режимов:
1) упрощенная система налогообложения (УСН);
2) патентная система налогообложения (ПСН);
3) единый налог на вмененный доход (ЕНВД);
4) единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН);
5) соглашение о разделе продукции.
Различные предприятия могут применять
разные налоговые режимы. Возможность применения налоговых режимов зависит от показателей прибыли, видов экономической деятельности, численности работников и других показателей. Как показывает практика применения налоговых режимов, чем меньше показатель прибыли, тем более простой налоговый режим может применять предприятие [6, с. 3—4].
Предприятия и индивидуальные предприниматели (ИП) самостоятельно определяют, какой налоговый режим применять в целях ведения
ISSN 2412-8945. Развитие территорий. 2018. № 3 (13). © Л. Е. Басалыко, 2018 © А. М. Выжитович, 2018
учета. Поэтому возникает проблема выбора наиболее выгодного для налогоплательщика режима налогообложения. При выборе специального режима налогообложения для ведения налогового учета каждый бухгалтер или предприниматель сталкивается с особенностями документооборота, подсчета налоговой выгоды, обусловленных с применением каждого режима.
Действующее законодательство в Российской Федерации достаточно подробно рассматривает правила расчета, сроки уплаты, величину налоговых поступлений по налогам. Поэтому налоговая нагрузка для компаний становится обременительной не только из-за требуемой суммы уплаты, но также из-за трудоемкости правильного исчисления налога [2, с. 194—196].
Специальные налоговые режимы разработаны для того, чтобы некрупные предприятия и ИП могли рассчитывать и исчислять налог самостоятельно. Простая формула подсчета налога утверждена законодательно, при этом все ставки установлены на федеральном и региональном уровне. Сейчас на сайте ФНС России есть онлайн-расчет налогов, информация по срокам представления декларации. Так, налоговые органы помогают предприятиям вести правильный учет. Однако сравнительных таблиц на сайте нет, поэтому не-
опытный предприниматель не всегда знает, как оптимизировать свои расходы по налогам.
Тема выбора специального режима налогообложения особенно актуальна в период введения новых налогов, повышения ставок по существующим налогам. Так как налоговое законодательство ежегодно меняется, налогоплательщики недостаточно информированы о том, как верно вести налоговый учет. Данная статья была написана для того, чтобы сделать информацию о специальных режимах доступной и наглядной. С помощью сравнительной таблицы организации и ИП могут выбрать подходящий режим, просчитать налоговую выгоду и определить, насколько целесообразно применение того или иного режима.
Основная цель статьи — провести сравнительный анализ двух систем налогообложения: режима ЕНВД и патентной системы, дающий информацию для выбора той или иной системы. Для того чтобы добиться данной цели, необходимо выполнить следующие задачи:
1) исследовать порядок применения ЕНВД;
2) исследовать порядок применения патентной системы;
3) определить основополагающие критерии, по которым налогоплательщик может сделать выбор в пользу того или иного режима;
4) по критериям произвести сравнительный анализ;
5) выявить плюсы и минусы каждого режима.
Для достижения поставленной цели следует
применить методы теоретического и эмпирического уровня.
Сначала применим теоретические методы: изучение и обобщение, анализ и синтез. Анализ текста — это процесс получения информации через интерпретацию текста. Мы будем искать определения специальных налоговых режимов и правила их применения в Налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ). После изучения информации в кодексе ее следует обобщить, сделать более емкой.
После применим метод эмпирического уровня — сравнение. Для проведения сравнения составим таблицу, учтем плюсы и минусы ЕНВД, патентной системы со стороны налогоплательщика.
Специальный налоговый режим — это система налогообложения, которая предусматривает особенный порядок определения элементов налога. В каждом режиме налоговая база определяется в особом порядке. Режим освобождает от обязанностей уплаты налогоплательщика по некоторым налогам.
Единый налог на вмененный доход — это специальный налоговый режим, предполагающий замену определенного ряда налогов одним, при котором налогоплательщик уплачивает единый налог, рассчитываемый по установленным показателям в соответствии с видом деятельности [1]. Вмененный налог регулируется гл. 26 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 346.26 НК РФ, ЕНВД применяется в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности:
1) общественного питания;
2) розничной торговли;
3) распространения и размещения рекламы;
4) бытовых, ветеринарных услуг;
5) услуг по ремонту, техническому обслуживанию, мойке автомототранспортных средств;
6) услуг по передаче во временное пользование торговых мест, земельных участков;
7) услуг по перевозке пассажиров и грузов автотранспортом;
8) услуг по временному размещению и проживанию;
9) услуг стоянок.
Принадлежность к определенной сфере деятельности не определяет, какой специальный режим стоит применять. ЕНВД задумывался как система для малых предприятий. Поэтому существуют экономические критерии, ограничивающие деятельность плательщика. Помимо принадлежности к любому из вышеперечисленных роду деятельности для применения режима налогоплательщик должен соответствовать следующим критериям:
1) средняя численность сотрудников за последние 12 месяцев — не более 100 человек;
2) остаточная стоимость основных средств — не более 150 млн руб.;
3) площадь торгового помещения — не более 150 м2;
4) организация не является товариществом;
5) доля участия юридических лиц в капитале не превышает 25 %;
6) организация не относится к группе «крупнейшие налогоплательщики».
Организация или предприниматель может добровольно перейти на систему ЕНВД не позднее пяти дней с момента начала ведения бизнеса. Этот режим рекомендуется применять представителям сезонного бизнеса или точкам с высокой проходимостью. Они смогут значительно уменьшить сумму налога.
ЕНВД предполагает замену нескольких налогов одним, что существенно упрощает процедуру расчета сумм, обязательных к уплате.
Единый налог на вмененный доход освобождает предпринимателя или общество с ограниченной ответственностью от уплаты:
1) налога на прибыль (если получение прибыли связано с вмененной деятельностью);
2) налога на доходы физических лиц;
3) налога на имущество (если имущество используется во время проведения вмененной деятельности);
4) НДС.
Не облагаются налогом на прибыль и имущество только товары, услуги, связанные с «вмененной» деятельностью.
Налогоплательщик, применяющий ЕНВД, обязан перечислять страховые взносы и НДФЛ за своих работников.
Объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика — потенциально возможный доход налогоплательщика, рассчитываемый
с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение данного дохода.
Для исчисления суммы единого налога налоговой базой признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величина физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
Согласно НК РФ, расчет налога на вмененный доход производится следующим образом:
Налог = Вмененный доход • НС • К1 • К2,
где вмененный доход — это произведение физического показателя (количество сотрудников, стояночных мест, метраж торгового помещения и т. д.) и базовой доходности. Базовая доходность — это условная месячная доходность в стоимостном выражении, которая корректируется в соответствии с коэффициентом-дефлятором и корректирующим коэффициентом. Значение базовой доходности можно уточнить в НК РФ или в отделении ИФНС, к которому прикреплен налогоплательщик;
НС — налоговая ставка, ее точное значение ежегодно определяется региональным законодательством;
К1 — дефлятор — федеральный коэффициент, который устанавливает Минэкономразвития в ежегодном режиме. Он зависит от темпа роста промышленных цен на товары;
К2 — региональный коэффициент, учитывающий специфику ведения деятельности в конкретном муниципальном образовании. Коэффициент регулируется властями города или района.
Налог необходимо уплачивать в орган ФНС ежеквартально не позднее 25 числа месяца, который следует за отчетным периодом.
Патентная система налогообложения — это специальный режим, который применяется только к индивидуальным предпринимателям. На время получения документа-патента ИП не обязан уплачивать ряд налогов. Этот специальный режим регулируется гл. 26.5 НК РФ.
Для получения права патента ИП обязан заниматься одним из видов деятельности, которые отражены в ст. 346.43 НК РФ.
Применение патентной системы налогообложения предусматривает освобождение от обязательной уплаты:
1) налога на имущество физических лиц (с имущества, в отношении которого применяется патентная система налогообложения);
2) налога на доходы физических лиц (с доходов, полученных в отношении патентной системы налогообложения);
3) НДС, подлежащего уплате при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения. Например, патент не применяется при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иных территорий, которые находятся под ее юрисдикцией; при осуществлении операций, облагаемых в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.
Патент действует с даты его получения от одного до двенадцати месяцев включительно в пределах календарного года.
После того как налогоплательщик отправил заявление на право получения патента, налоговый орган обязан выдать индивидуальному предпринимателю патент или уведомить его об отказе в течение 5 дней со дня получения заявления на получение патента (п. 3 ст. 346.45 НК РФ).
Налоговая база патентной системы определяется как денежное выражение потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду предпринимательской деятельности, в отношении которого в течение года применяется патентная система налогообложения.
Стоимость патента рассчитывается следующим образом:
Налог = ПВД • НС • N : 12,
где ПВД — потенциально возможный доход в рублях;
НС — налоговая ставка;
N — срок действия патента в месяцах [3, с. 100].
Налоговым периодом признается срок, на который выдан патент, обычно он выдается на один год. Патент также может выдаваться на срок менее календарного года.
Если срок действия патента меньше 6 месяцев, то налог уплачивается в размере полной суммы налога в срок не позднее срока окончания действия патента. Если срок действия патента от 6 до 12 месяцев — в размере 1/3 суммы налога в срок не позднее девяноста календарных дней после начала действия патента; в размере 2/3 суммы налога в срок не позднее срока окончания действия патента.
В случае утраты права на применение патентной системы налогообложения из-за несоблюдения требований на право его применения или прекращения предпринимательской деятельности до истечения срока действия патента ИП имеет право вновь перейти на патентную систему налогообложения по тому же виду предпринимательской деятельности не ранее чем со следующего календарного года [5, с. 3—4].
Главное сходство ЕНВД и патентной системы заключается в том, что оба режима направлены на упрощение подсчета налогов. Ожидается, что представители некрупного бизнеса будут верно уплачивать налоги. Оба режима исключают обязанность уплаты налога на имущество физических лиц, налога на доходы физических, НДС. Эти налоги рассчитываются по ставкам: 35, 30, 9, 15, 13, 10, 18 % и несут основную налоговую нагрузку в уплате налогов.
Согласно законодательной базе: НК РФ, федеральным актам о ведении бухгалтерского учета, письмам Минфина — все приведенные в статье доводы и правила в пользу применения каждого режима отражены в сравнительной таблице.
Сравнение двух специальных налоговых режимов: патентной системы и системы ЕНВД
№ п/п Критерий Патентная система ЕНВД Выгодная для налогоплательщика система
1 Налогоплательщики ИП ИП и юридические лица ЕНВД
2 Средняя численность наемных работников До 15 человек До 100 человек ЕНВД
3 Ограничение по размеру годового дохода Не более 60 млн руб. Нет ограничений ЕНВД
4 Кто может применять Субъекты микробизнеса Субъекты микро- и малого бизнеса ЕНВД
5 Снятые с налогоплательщика ограничения Не ограничена площадь сдаваемых в аренду помещений; снято ограничение на размер автопарка Сдаваемые в аренду жилые помещения должны быть не больше 500 м2; сдавать в аренду жилые помещения можно только с целью временного размещения жильцов, а нежилые — только для осуществления торговой деятельности; ограничение автопарка — 20 автомобилей Патентная система
6 Ограничения налогоплательщика Площадь торгового места или зала обслуживания посетителей общественного питания — не более 50 м2; исключено общественное питание без зала обслуживания, услуги по мойке автомобилей и автостоянок; исключена наружная реклама и реклама на транспортных средствах; сдавать в аренду можно только активы, находящиеся в собственности ИП Площадь торгового места или зала обслуживания посетителей общественного питания — не более 150 м2 сдавать в субаренду можно арендованные активы ЕНВД
7 Переход на систему налогообложения Заявительно-разрешительный Заявительно-уведомительный ЕНВД
8 Сроки подачи заявления о начале деятельности Заявление на приобретение патента подается за 10 дней до начала деятельности, дублируется каждый раз с покупкой патента Заявление на переход на систему ЕНВД один раз подается в течение 5 дней после начала деятельности ЕНВД
9 Возможность отказа со стороны налоговых органов Возможен при несоблюдении условий Нет возможности отказа ЕНВД
10 Трудоемкость расчета налога Налог = ПВД ■ НС ■ N : 12 Налог = Вмененный доход ■ НС х х К1 ■ К2 Патентная система
11 Освобождение от уплаты налогов Налог на имущество физических лиц, налог на доходы физических лиц, НДС Налог на имущество физических лиц, налог на доходы физических лиц, НДС, налог на прибыль ЕНВД
12 Деятельность на разных территориях Не ограничена, требуется заявление в УФНС территории, где осуществляется деятельность Не ограничена, требуется регистрация в каждой территории в качестве плательщика ЕНВД Патентная система
13 Условия утраты права на применение Совокупный доход от деятельности по всем патентам и доходам от УСН превысил 60 млн руб.; средняя численность работников превысила 15 человек; пропущен срок уплаты налога Средняя численность работников превысила 100 человек; доля ЮЛ в УК превысила 25 % ЕНВД
14 Последствия утраты права на применение патента Переход на ОРН с начала действия патента (доплата НДФЛ 13 % за минусом суммы оплаченного патента, НДС 18 % и налога на имущество) Переход на ОРН с начала налогового периода, т. е. с начала квартала (доплата налога на прибыль, НДС 18 % и налога на имущество) ЕНВД
15 Ограничение срока действия От одного месяца до года Не предусмотрено ЕНВД
16 Возобновление деятельности по системе налогообложения после утраты или прекращения деятельности Только с начала следующего календарного года Деятельность может возобновиться с любого момента после устранения причины утраты права ЕНВД
17 Право на добровольную смену системы налогообложения Не регламентировано С начала следующего года (например, перейти на патент или УСН) ЕНВД
18 Оплата налога При сроке патента до 6 месяцев — предоплата (25 дней после начала действия патента); от 6 до 12 месяцев — предоплата в размере 1/3 суммы налога, 2/3 выплачивается за 30 дней до окончания действия патента После окончания налогового периода ЕНВД
19 Учет доходов Необходимо вести Книгу доходов Ведение учета не предусмотрено ЕНВД
20 Соблюдение кассовой дисциплины Не предусмотрена Соблюдение порядка ведения расчетных и кассовых операций Патентная система
Окончание таблицы
№ п/п Критерий Патентная система ЕНВД Выгодная для налогоплательщика система
21 Необходимость представления налоговой декларации Не требуется представлять Требуется сдавать ежеквартально Патентная система
22 Обязанность документооборота с налоговыми органами Подача заявления о приобретении патента на каждый новый срок Заявление о начале деятельности по системе ЕНВД подается один раз на весь период деятельности ЕНВД
Стоит отметить, что 22 критерия, приведенных для сравнения патентной системы и ЕНВД, являются основополагающими в выборе режима системы налогообложения. Эти критерии отражают трудоемкость процесса ведения налогового учета и исчисления налогов. В практической деятельности именно эти условия влияют на выбор специального режима некрупными налогоплательщиками: организацией или ИП.
Согласно налоговому законодательству, организации могут снизить свою налоговую нагрузку по налогам с помощью налогового планирования на предприятии, которое подразумевает постепенное уменьшение всех налоговых платежей, а не оптимизацию только по одному виду налога.
Оптимизация налогового бремени означает снижение налоговой нагрузки налогоплательщика с помощью применения налоговой выгоды. Налоговая выгода — это сокращение налоговых платежей фирмы за счет уменьшения налоговой базы, получения вычетов и льгот, а также получения права на возврат уплаченных сумм из бюджета.
Оптимизация налоговых платежей возможна лишь при учете достоинств, недостатков, сложностей, недоработок действующего законодательства. НК РФ обширно рассматривает специальные режимы, однако в выборе системы налогообложения предоставляет налогоплательщику свободу.
Для того чтобы снизить налоговое бремя предприятия, нужно правильно выбрать налоговый режим. Если режим подходит по роду деятельности фирмы или ИП и позволяет налогоплательщику существенно экономить денежные средства, то стоит применять этот режим.
Специальные режимы ограничивают деятельность компании: объем выручки, количество людей в найме, площадь помещения. Поэтому налогоплательщику следует соблюдать эти ограничения или сменить режим при росте выручки, расширении бизнеса. Для индивидуальных предпринимателей и небольших компаний в экономии от уплаты налогов эффективны и ЕНВД, и патентная система.
Большое влияние при выборе специального режима оказывают региональные ставки.
По данным таблицы можно сделать вывод о том, что в результате сравнения по 22 критериям наиболее выгодным способом ведения налогового учета для плательщика стала система ЕНВД.
Система получила 17 плюсов, т. е. ЕНВД существенно выгоднее ПСН для налогоплательщиков. Считается, что ЕНВД — самая простая в применении система налогообложения, поэтому она получила абсолютное предпочтение.
Преимущества системы ЕНВД по сравнению с ПСН:
1) она в меньшей степени ограничивает деятельность налогоплательщика: позволяет применять режим ИП и юрлицам, представителям микро- и малого бизнеса;
2) допускает большее количество найма работников;
3) перевод на систему ЕНВД является простым и понятным налогоплательщику, носит уведомительный характер;
4) документооборот при применении режима минимален — единоразовое представление документов по началу применения;
5) у налоговых органов нет возможности отказать в применении системы;
6) режим не ограничивает размер годового дохода;
7) не требует постоянного учета доходов;
8) налоговые органы не требуют полного отчета о деятельности организации или ИП, так как требуют лишь ежеквартального представления декларации в налоговые органы;
9) расчет налога к уплате существенно упрощен;
10) налог требуется платить раз в год.
Патент необходимо получать ежегодно, он
дается на год или несколько месяцев. Хотя режим предполагает существенную налоговую экономию компании, для получения патента нужен ежегодный отчет о соблюдении критериев, удовлетворяющих получению специального режима.
Если действие патента прекращено, то право на его получение возникает лишь со следующего года. Если плательщик ведет деятельность, допускающую применение только патентной системы и не допускающую никаких других специальных режимов, то придется заняться ежегодным документооборотом для получения права патента. В любом случае такой режим гораздо выгоднее общей системы налогообложения, потому что режим исключает обязательность уплаты весомых налогов: налога на прибыль, налога на имущество.
Патент предполагает ведение бизнеса с клиентами из других городов. Обычно ПСН выбира-
ют предприниматели, которые хотят предоставлять минимальную отчетность о своей деятельности в налоговую. Придется лишь купить на год право патента по сумме, рассчитанной в официальном калькуляторе ФНС. Так, любой расчет доступен в интернете и является доступным для любого начинающего предпринимателя.
Если предприниматель решил перейти на патентную систему, он может сделать это в любое время, необходимо только приобрести патент и получить разрешение от налоговых органов.
ЕНВД как специальный режим дает большее количество послаблений налогоплательщику, нежели патентная система. Весомую роль играет и легкий способ расчета налога по ставкам, которые устанавливаются законодательно каждый год. Чтобы посчитать налог нужно лишь обратиться в ФНС, в которой зарегистрирован налогоплательщик, чтобы узнать коэффициенты (К1 и К2), и следом рассчитывать по аналогии из налогового периода в налоговый период. ЕНВД не предполагает ограничение ежегодного дохода. Так, компания или ИП может вести деятельность на небольшой территории с определенным количеством работников и при этом получать абсолютно любую прибыль. Этот факт позволяет существенно экономить на постоянных и переменных издержках, получать высокую прибыль после налогообложения.
Право на применение специального режима потерять невозможно, что создает весомую выгоду налогоплательщику. В случае, если уведомление на применение ЕНВД подано в налоговый орган в середине квартала, то режим нужно применять со следующего полного дня [4, с. 42—43].
С учетом законодательства в данной статье уточнены современные особенности ЕНВД и па-
тентной системы налогообложения, что упрощает выбор налогоплательщика между двумя этими режимами. Рассмотренная в работе методика выбора специального режима налогообложения компаниями и индивидуальными предприятиями окажет существенную помощь аппарату бухгалтерии предприятий и начинающим микропредприятиям.
Список литературы
1. Единый налог на вмененный доход. Малый бизнес [Электронный ресурс] URL: https://www.malyi-biznes.ru/sistemy/envd/
2. Ким М. Я., Выжитович А. М.Практика применения и развития упрощенной системы налогообложения // Экономика, бизнес, инновации : сб. ст. III Междунар. науч.-практ. конф. : в 2 ч. Ч. 1. Пенза : Наука и Просвещение, 2018. 228 с.
3. Кобылатова М. Ф., Лесняков А. А. Налогообложение малого и среднего бизнеса в Российской Федерации // Совершенствование налогообложения как фактор экономического роста : материалы IV Всерос. науч. конф., 2012. С. 99—100.
4. Назарова А. Р., Зуева О. К. Построение модели управления налоговыми рисками // Современная налоговая система: состояние, проблемы и перспективы развития : материалы XI Междунар. заоч. науч. конф. 2017. 226 с.
5. Официальный сайт ФНС России [Электронный ресурс]. URL: https://www.nalog.ru/rn54/
6. Системы налогообложения в России // Малый бизнес. 2011—2016 [Электронный ресурс]. URL: http://www.malyi-biznes.ru/sistemy/
L. E. Basalyko, А. M. Vyzhitovich
SPECIAL TAX REGIMES: UTII, PATENT SYSTEM
The topic of introduction of special tax regimes is relevant in the context of tightening penalties for late payment of taxes. Special tax regimes are created for non-large organizations or individual entrepreneurs. Regimes significantly simplify tax accounting and exclude payment of a number of taxes. Application of special regime is at times more beneficial for the taxpayer than the general scheme of taxation. But often people due to ignorance of rules of special tax regimes application cannot choose a regime. In order to solve the problem of informing about the rules of special regimes application on the key criteria influencing the choice, a visual comparison table was drawn up. UTII and the patent system were compared based on the taxpayer's interests: conditions of transition to the special regime, method of transition to the special regime, complexity of calculating taxes, frequency of a report to the FTA body. According to this table, the taxpayer can determine the most beneficial regime for the activity he conducts. The comparison revealed that the tax accounting at the UTII has more advantages, however, this regime includes some restrictions in the application as well.
Keywords: Special tax regime, unified tax on imputed income, patent system of taxation, taxpayer, tax authorities, non-large business, income tax, property tax, VAT, tax benefit, tax planning.
