CC BY
56
ПРОБЛЕМЫ ОБРАЗОВАНИЯ
современный этап развития системы мсфо и вопросы подготовки в вузах кадров бухгалтеров и аудиторов*
В. Г. ГЕТЬМАН,
доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета Финансовой академии при Правительстве РФ
В «Принципах подготовки и составления финансовой отчетности» (далее — Принципы), утвержденных Правлением Комитета по МСФО (КМСФО) в апреле 1989 г., имеется п. 8, который гласит: «настоящий документ применим в отношении финансовой отчетности всех отчитывающихся торговых, производственных и иных коммерческих компаний как в государственном, так и в частном секторе. Отчитывающаяся компания — это компания, имеющая пользователей, которые полагаются на финансовую отчетность как на основной источник финансовой информации о ней».
Тем самым в Принципах были закреплены взгляды Комитета по МСФО, которые он проводил в жизнь с момента своего создания (с 1973 г.): МСФО предназначены для всех отчитывающихся коммерческих компаний, имеющих пользователей. Этого постулата он придерживался почти до конца ХХ в. Однако у многих его оппонентов была иная точка зрения. Они не без оснований считали, что полная версия МФСО для многих непубличных компаний (прежде всего — средних
* Публикуется по материалам выступления на выездном заседании учебно-методических советов по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», которое состоялось 16—21 сентября 2007 г. в г. Анапе.
и малых предприятий) оказалась «неподъемной». Практика подтвердила этот тезис. Подавляющее большинство таких организаций, причем практически повсеместно, не использовало их и не собиралось применять в будущем.
На рубеже веков прошли широкие дискуссии по этому вопросу. Комитет по МСФО провел специальные исследования по данной проблематике. По их результатам ему пришлось поменять свою точку зрения, которую он ранее отстаивал. Комитет стал придерживаться позиции (на ней, заметим, он стоит и сейчас), согласно которой полную версию МСФО должны применять публичные, а также другие общественно-значимые компании. Что же касается средних и малых предприятий, то Комитет по МСФО согласился с мнением большинства представителей стран, участвовавших в опросе, суть которого состояла в том, что для таких предприятий должны быть созданы отдельные МСФО. К их разработке Комитет по МСФО приступил несколько лет назад. В результате жарких споров и дискуссий, происходивших в последнее время по вопросам их создания и содержания, был сделан важный шаг в реализации проекта «МСФО для малых и средних предприятий». Правлением Комитета по МСФО в феврале 2007 г. опубликован для открытого обсуждения документ «Проект поправок в
МСФО для малых и средних предприятий» (далее — Проект МСФО для МСП). Данный проект опубликован в виде трех частей (документов):
— Проект МСФО для МСП (254 с.). В него включены и вопросы, на которые Правление КМСФО просит присылать ответы и комментарии, а также глоссарий терминов;
— Рекомендации по применению МСФО для МСП, включая примеры финансовых отчетов и перечень контрольных вопросов по раскрытию информации (80 с.);
— «Основа для заключений», где изложены проблемы, рассматривавшиеся Правлением КМСФО, а также причины, по которым оно принимало соответствующие решения (48 с.).
Объем Проекта МСФО для МСП составляет 382 с., что примерно на порядок меньше, чем пакет документов, входящих в полную версию МСФО. Характерной особенностью является то, что для удобства пользователей проект построен по тематическому принципу, а не по порядку номеров стандартов, установленному в полной версии МСФО.
По сравнению с другими проектами МСФО на обсуждение и подачу комментариев по Проекту МСФО для МСП предусмотрен более продолжительный срок (до 1 октября 2007 г.). Такой подход вполне объясним масштабностью предстоящих работ. После указанного срока запланировано еще не менее 9 мес. на обработку полученных материалов от респондентов, а также проведение круглых столов с представителями МСП, аудиторских фирм, оказывающих им услуги, и других структур, связанных с МСП, для выработки оптимальных решений по обсуждаемой проблематике и подготовки окончательного варианта МСФО для МСП. Утвержденный вариант Правление КМСФО планирует опубликовать во второй половине 2008 г. (заметим, что в прежних своих планах оно предполагало завершить эту работу годом раньше).
Правление КМСФО, как следует из его заявления, не будет настаивать на внедрении МСФО для МСП. Дело каждой организации выносить свое решение о том, использовать или нет их в своей практике. В отличие от полной версии МСФО нет и международных структур (фондовых бирж и др.), которые бы «подталкивали» (стимулировали) их внедрение. Российским властным структурам уже в ближайшее время необходимо четко определиться в отношении МСФО для
МСП. Будут ли они применяться или нет хозяйствующими субъектами? Если да, то средними и малыми предприятиями или только средними? Всеми средними предприятиями или отдельными? В обязательном порядке или в добровольном? Одновременно необходимо уточнить и статус положений по бухгалтерскому учету (ПБУ), на базе которых написана учебная литература по бухгалтерскому учету. Если Россия примет решение о применении МСФО для МСП, то не совсем ясно, для кого будут нужны ПБУ.
Для преподавателей вузов, занятых подготовкой экономистов и прежде всего тех студентов, которые специализируются в области бухгалтерского учета и аудита, в связи с появлением МСФО для МСП предстоит уже в ближайшее время выполнить большой объем учебно-методической работы. В любом случае придется разработать, по меньшей мере, спецкурс по МСФО для МСП, а также учебно-методический комплекс по данной дисциплине. Дело в том, что этот учебный курс будет существенно отличаться от нынешнего, который студенты изучают в рамках дисциплины «Международные стандарты учета и финансовой отчетности», уже хотя бы потому, что в Проекте МСФО для МСП количество установленных норм, требований и рекомендаций, применимых к МСП, сокращено более чем на 85 % по сравнению с теми, что имеются в полной версии МСФО.
Перед разработчиками МСФО для МСП была поставлена задача создать «упрощенный, представляющий собой законченный целый набор принципов бухгалтерского учета, которые были бы подходящими для небольшого размера компаний, не зарегистрированных на бирже, и которые в то же время основывались бы на полной версии МСФО, разработанных прежде всего для зарегистрированных на бирже (котирующихся) компаний». Анализ содержания опубликованного Проекта МСФО для МСП показывает, что он подготовлен в рамках данных требований.
Зачем вообще нужны стандарты финансовой отчетности глобального характера для МСП? Комитет по МСФО считает, что имея общий набор указанных стандартов МСП, а также те, кто пользуются их финансовой отчетностью, могут получить экономическую выгоду. В качестве примера Комитет приводит следующие ситуации:
— финансовые учреждения выдают ссуды МСП, часто находящимся в других странах.
В большинстве юрисдикций свыше половины МСП, включая очень малые предприятия, пользуются банковскими ссудами. Руководство банков, принимая решение о предоставлении ссуд и определяя условия и процентные ставки, а также контролируя их погашение, полагается на финансовую отчетность;
— поставщики, прежде чем продать товары или услуги в кредит, стараются оценить финансовое состояние покупателей. Это особенно важно, когда покупателем являются МСП;
— кредитно-рейтинговые агентства стараются предлагать единые международные рейтинги. Банки и другие учреждения часто разрабатывают рейтинги таким же образом, как и кредитно-рейтинговые агентства. Финансовые показатели, предоставляемые в отчетности, имеют решающее значение при определении рейтинга;
— многие предприятия бизнеса имеют зарубежных поставщиков и пользуются финансовой отчетностью поставщика, чтобы оценить перспективы устойчивого долгосрочного сотрудничества. Поставщиками часто являются МСП;
— компании, специализирующиеся на венчурных инвестициях, вкладывают средства в МСП за рубежом. При этом они также пользуются их финансовой отчетностью;
— глобальные, региональные и национальные учреждения по финансированию развития как в государственном, так и в частном секторе, предоставляют финансовую помощь организациям в развивающихся странах по всему миру. Они полагаются на финансовую отчетность, принимая решения по финансированию и оценивая финансовые результаты;
— многие МСП имеют внешних инвесторов, не участвующих в повседневном управлении предприятием. Полная версия МСФО, применяемых для финансовой отчетности общего назначения, и сопоставимость, являющаяся результатом их применения, особо важны в тех случаях, когда внешние инвесторы находятся в другой юрисдикции и когда у них есть доли участия в других МСП.
Таким образом, перечень пользователей информации, для которых внедрение МСФО для МСП решит проблему с ее сопоставимостью и принесет практические выгоды, довольно обширен. Но польза от их применения заключается не только в этом. Как полагает КМСФО, внедрение их даст возможность:
— повысить во многих странах качество финансовой отчетности МСП;
— расширить круг ее пользователей;
— уменьшить затраты МСП на составление своей финансовой отчетности в тех странах, где была «навязана» полная версия МСФО. Такие попытки были предприняты в целом ряде стран, образовавшихся на постсоветском пространстве (России, Украине, Киргизии и др.), и не только в них. По подсчетам КМСФО, в настоящее время, более чем в 50 странах по всему миру требуется или разрешается применение полной версии МСФО всеми или большинством компаний с ограниченной ответственностью, включая предприятия малого бизнеса.
Комитет по МСФО, реализуя этот проект, кроме перечисленных целей преследовал и другие:
— исключить возможность выбора метода учета и вопросы, которые не имеют отношения к МСП, а также упростить по сравнению с полной версией МСФО методы признания и оценки различных элементов финансовой отчетности;
— предоставить странам с развивающейся экономикой признанную на международном уровне основу для составления финансовой отчетности МСП, доля которых в ВВП многих из этих стран весьма значительная, и они играют заметную роль в международном экономическом сотрудничестве;
— переработать и упростить формулировки, используя «простой язык», чтобы помочь МСП при подготовке ими финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами;
— создать дополнительные условия для эффективной работы аудиторов, предоставив им документ, признанный на международном уровне, на основе которого они могут давать квалифицированное заключение по финансовой отчетности МСП (использующих стандарт), более понятное для различных групп пользователей данной информации (в том числе находящихся в разных юрисдикциях) о финансовом положении, результатах деятельности, денежных потоках этих компаний;
— разработать стандарт с учетом потребностей пользователей и в то же время с таким расчетом, чтобы он подходил и мог легко применяться даже самыми малыми предприятиями, так называемыми мини-предприятиями, на которых заняты всего несколько работников. Хотя, как от-
мечается в материалах Проекта МСФО для МСП, принимая решение о содержании предлагаемого для МСП международного стандарта финансовой отчетности, Правление КМСФО рассматривало в качестве типичного предприятие с пятьюдесятью работниками. Однако этот показатель использовался не в качестве установленной обязательной нормы, а как ориентир для разработчиков проекта стандарта, чтобы в их практической деятельности можно было более четко очертить круг тех видов сделок, событий и условий, которые должны быть включены в МСФО для МСП.
В действительности данный документ рассчитан и может применяться предприятиями не только «типовыми», но и с меньшим или большим числом работающих.
В процессе обсуждения проблем, связанных с созданием рассматриваемого проекта, отдельными его участниками вносились предложения, чтобы для малых предприятий были разработаны отдельные от средних предприятий краткие стандарты. Комитет по МСФО, внимательно изучив и проанализировав все за и против, пришел к выводу, что этого делать не стоит. Он объясняет это тем, что такие краткие стандарты, по всей видимости, ограничились бы вопросами составления только баланса и отчета о прибылях и убытках, а также весьма скромными раскрытиями информации пояснительного характера. Такая отчетность была бы мало полезной для внешних пользователей. Более того, как считает КМСФО, она вряд ли могла быть полезной самой организации, так как не повысила бы ее способность привлечь капитал. С такими доводами можно частично согласиться. Хотя заметим, что остался «за кадром» один весьма важный вопрос: нужны ли вообще МСФО для малых предприятий? Ответ на этот вопрос, по меньшей мере, не однозначен. Его даст практика, являющаяся критерием истины, уже в ближайшие годы после того, как МСФО для МСП вступят в силу и выяснится количество хозяйствующих субъектов, пожелавших ими воспользоваться.
Отдельные оппоненты задаются и таким вопросом: а не слишком ли велик объем 254-странич-ного текста МСФО для МСП? На что КМСФО в «Основе для заключений» отвечает, что он не является слишком объемным, в особенности когда речь идет об отчетности предприятий для целей принятия решений по кредитованию, инвести-
циям или спонсорскому финансированию. Если же финансовая отчетность подготавливается для представления в учреждение по финансированию развития, то в таких ситуациях, как отмечает Правление КМСФО, все будет зависеть от их требований.
В процессе обсуждения проблем, связанных с созданием МСФО для МСП, неоднократно вставал вопрос: должны ли непубличные компании применять полную версию МСФО, а не МСФО для МСП? Позиция КМСФО в данном случае довольно ясна, и она сводится к тому, что каждая страна должна принимать решение по рассматриваемому вопросу самостоятельно. Однако в любой юрисдикции, как полагает КМСФО, публичные и общественно значимые компании должны применять полную версию МСФО, а не МСФО для МСП. Заметим, что следовало бы принять учетную политику, согласно которой организации, превышающие определенный размер (с точки зрения доходов, активов или числа работников) должны были бы публиковать свою финансовую отчетность, соответствующую требованиям полной версии МСФО, а не МСФО для МСП. В нашей стране до настоящего времени не определены критерии не публичных, но «общественно значимых организаций», которым целесообразно представлять свою финансовую отчетность, базирующуюся на нормах и требованиях, содержащихся в полной версии МСФО. Этот пробел в отечественном нормативном регулировании бухгалтерского учета и финансовой отчетности следует оперативно устранить.
Разработка МСФО для МСП побудила отдельных специалистов поставить перед КМСФО и такой вопрос: а смогут ли небольшие публичные компании, ценные бумаги которых котируются на фондовом рынке, иметь право использовать стандарты для МСП, поскольку они, как и полная версия МСФО, будут иметь статус международных? Правление КМСФО на этот вопрос в рассматриваемых документах дало однозначный ответ — нет. Оно аргументировало свою позицию тем, что полная версия МСФО разработана, чтобы служить открытым рынкам капитала. И внешние пользователи информации, содержащейся в финансовой отчетности компаний, прежде всего — инвесторы, не участвующие непосредственно в управлении бизнесом, вправе иметь ее в объеме, предусмотренном в полных МСФО.
В настоящее время в международной практике существует ситуация, когда целый ряд МСП подготавливают свою финансовую отчетность главным образом для налоговых органов, а не для принятия решений по инвестициям и кредитам. Такая же картина характерна и для отечественной практики, в особенности для предприятий малого бизнеса. В связи с этим возникает вопрос: будут ли подходить для этого МСФО для МСП? Комитет по МСФО дал следующий ответ. Разрабатывая данные стандарты, он исходил из того, что подготавливаемая на их основе финансовая отчетность МСП удовлетворяла бы потребности инвесторов, займодателей, кредиторов, рейтинговых агентств, работников, иных клиентов и других сторонних лиц. Что же касается определения налогооблагаемой суммы дохода (прибыли) и прочих налогооблагаемых показателей, то для этого нужны специальные отчеты, которые удовлетворяли бы требованиям налогового законодательства и нормативно-правовых актов, действующих в конкретной стране. МСФО для МСП могут служить лишь отправным пунктом для исчисления налогооблагаемых сумм. С таким подходом КМСФО трудно не согласиться.
В то же время заметим, что существуют два варианта постановки учета и определения налогооблагаемых сумм:
1) модель бухгалтерского учета строится таким образом, что вся информация, необходимая для определения налогов, отражается в его системе;
2) хозяйствующие субъекты отдельно от бухгалтерского учета ведут налоговый учет, где и накапливается необходимая информация.
Следовало бы уже сейчас провести всесторонние исследования на этот счет, результатом которых стал бы оптимальный вариант для отечественной практики.
В процессе обсуждения проблем, связанных с созданием МСФО для МСП, возник и такой вопрос: должны ли будут МСП обращаться к полной версии МСФО за рекомендациями? Среди специалистов на этот счет высказывались различные точки зрения. Одни считали, что нет, другие придерживались противоположного мнения, а третьи — предлагали предоставить им такое право лишь в отдельных случаях, когда в МСФО для МСП будут отсутствовать соответствующие нормы и требования. Комитет по МСФО пола-
гает, что, как правило, МСП не должны этого делать, поскольку МСФО для МСП разработаны как самостоятельный документ. В том случае, когда МСП не смогут найти ответа на вопрос по бухгалтерскому учету непосредственно в предлагаемых для них стандартах, они должны прежде всего исходить из рекомендаций, содержащихся в них применительно к подобным или смежным вопросам. Если и такой подход не даст ответа, то МСП, как считает КМСФО, должны рассмотреть определения, критерии признания и концепции оценки для активов, обязательств, дохода и расходов, а также основные общие принципы, изложенные в разделе 2 «Концепции и основные общие принципы предлагаемого МСФО для МСП». И ответ на поставленный вопрос в конечном итоге будет получен.
В то же время КМСФО в рассматриваемом документе отметил, что МСП могут обращаться к нормам и рекомендациям, содержащимся в полной версии МСФО, включая интерпретации, касающиеся подобных или смежных вопросов, но это не является обязательным требованием.
Такой подход объясняется тем, что принципы, изложенные в Проекте МСФО для МСП, не всегда являются подобными тем, что содержатся в полной версии МСФО. Разработчики проекта, кроме того, сочли целесообразным вообще исключить отдельные темы, имеющиеся в полной версии МСФО, из Проекта МСФО для МСП. В частности, это касается:
— вопросов корректировки общей отчетности по уровню цен в условиях гиперинфляции (МСФО (IAS) -29);
— выплат на основе долевых инструментов (МСФО (IFRS) 2);
— определения справедливой стоимости сельскохозяйственных активов (МСФО (IAS) -41);
— добывающих отраслей промышленности (МСФО (IFRS) 6);
— промежуточной отчетности (МСФО (IAS) 34);
— учета арендодателями капитализируемой долгосрочной аренды (финансового лизинга) (МСФО (IAS) 17);
— возмещаемой стоимости гудвилла (МСФО (IAS) 38);
— прибыли в расчете на акцию (МСФО (IAS) 33) и отчетности с раскрытием показателей направлений деятельности, которые не входят в
число требований по раскрытию информации для МСП;
— договоров о страховании (МСФО (IFRS) 4).
Кроме того, как указывалось ранее, в МСФО
для МСП сокращены возможности выбора учетной политики по сравнению с полной версией МСФО. Если в полной версии предусмотрено несколько вариантов, в МСФО для МСП включен только более простой из них. Однако МСП, как отмечается в Проекте МСФО для МСП, разрешается применять и другой вариант, делая при этом ссылки на соответствующий стандарт полной версии МСФО. В частности, для МСП выбраны в нем следующие более простые варианты:
— косвенный метод для отчета о поступлении денежных средств от основной деятельности (прямой метод разрешается путем ссылки на МСФО (IAS) 7 «Отчеты о движении денежных средств»);
— учет затрат по займам как расходы периода (капитализация их разрешается путем ссылки на МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»);
— метод учета по себестоимости (первоначальной стоимости) для инвестиционной собственности (разрешается оценка по справедливой стоимости с отражением результатов в составе прибыли или убытков путем ссылки на МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная собственность»;
— метод учета обесценения амортизируемой стоимости для основных средств и нематериальных активов (метод переоценки разрешается путем ссылки на МСФО (IAS) 16 «Основные средства» и МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»);
— один метод для учета всех грантов (субсидий) (разрешается применять любой из альтернативных методов, предусмотренных в МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»).
Такой подход, при котором, с одной стороны, путем отбора внесены в МСФО для МСП наиболее простые варианты, а с другой — не запрещено использование полной версии МСФО, Правление КМСФО объясняет следующими причинами. Сузив альтернативные методы учета данных процессов и явлений до одного варианта, оно тем самым четко указало на то, какому из них отдает предпочтение. В то же время Правление КМСФО создало дополнительные условия для стран и их национальных органов, занимающихся нормативным регулированием бухгалтерского учета
и финансовой отчетности. Одни из них могут полностью согласиться с подходом Правления КМСФО в данном вопросе и узаконить его в своих странах, другие — принять решение, не разрешающее альтернативные варианты учета и ссылки на полную версию МСФО, третьи — ввести такие запреты не по всем явлениям, относящимся к полной версии стандартов, а лишь по отдельным из них. Однако несмотря на эти различия, МСП, а также аудиторы, дающие заключения по их финансовой отчетности, во всех трех рассмотренных случаях смогут заявлять о том, что она составлена с соблюдением МСФО для МСП.
Разработчики Проекта МСФО для МСП предложили также ряд упрощений по сравнению с полной версией МСФО, касающихся вопросов признания и оценки отдельных видов элементов финансовой отчетности. В качестве основных примеров, которые КМСФО приводит в своих документах, укажем следующие:
1. Финансовые инструменты:
а) даны две категории финансовых активов вместо четырех (финансовые активы или обязательства, предназначенные для торговли; инвестиции, удерживаемые до погашения; ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные компанией; финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи). Это означает, что нет необходимости МСП иметь дело со всеми правилами, касающимися «намеренного» удержания инвестиций до срока погашения. Отсутствует также необходимость выделять категорию финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи. Имеются и другие упрощения;
б) указан ясный и простой принцип признания прекращения признания финансовых инструментов: «если лицо, переуступающее свое право, имеет значительное продолжающееся обязательство — не прекращай признания». Избегается сложное «сквозное тестирование» и тестирование на сохранение контроля согласно МСФО (IAS) 39;
в) значительно упрощен учет хеджирования.
2. Обесценение гудвилла — метод анализа показателей, а не обязательные ежегодные расчеты обесценения.
3. Признание всех затрат на НИОКР как расходов (в то время как согласно МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» после оценки коммерческой рентабельности потребовалась бы их капитализация).
4. Метод учета по себестоимости для ассоциированных компаний и совместных предприятий, а не метод учета по долевому участию и метод пропорционального сведения (консолидации).
5. Без справедливой стоимости для предприятий сельского хозяйства, за исключением ситуаций, когда она «легко определима без излишних затрат и усилий».
6. Пенсионные планы с установленными выплатами как принципиальный подход, а не детальный расчет. Сложный «метод коридора» исключен.
7. Выплаты на основе долей участия (используется метод текущей рыночной стоимости).
8. Финансовый лизинг (капитализируемая долгосрочная аренда), применена упрощенная оценка прав и обязательств арендатора.
9. Первое применение стандартов — сокращено количество данных за предыдущие периоды, которые должны будут публиковаться в сравнении с требованиями МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО». Разработчики Проекта МСФО для МСП внесли принципиальные изменения в перечень информации, подлежащей раскрытию в финансовой отчетности МСП, по сравнению с теми требованиями, что установлены в полной версии МСФО. Объем ее существенно сокращен. Причины, лежащие в основе таких решений, различны. Но в основном, как отмечает КМСФО, не включение в МСФО для МСП тех или иных требований по раскрытию информации было обусловлено следующими причинами:
а) они относятся к темам, охватываемым полной версией МСФО, которые исключены из предлагаемых МСФО для МСП;
б) они связаны с принципами признания и оценки, содержащимися в полной версии МСФО, которые заменены упрощенными вариантами в предлагаемом МСФО для МСП;
в) данные требования относятся к вариантам для выбора, не включенным в подготовленный проект МСФО для МСП;
г) из-за отсутствия со стороны пользователей должной потребности в такой информации и по соображениям рентабельности (выгоды — затраты).
Первые три причины вполне объяснимы, и они не вызвали у разработчиков проекта каких-либо затруднений, связанных с его подготовкой. Что нельзя сказать о четвертой причине, которая, вызвала у них определенные сложности. По
признаниям Правления КМСФО выработка оптимального варианта требований по раскрытию информации с учетом потребностей разных групп ее пользователей и соображений рентабельности представляет непростую и трудно выполнимую задачу. В данном случае без определенных допущений обойтись нельзя. Учитывая эти обстоятельства, Правление КМСФО руководствовалось следующими общими принципами:
- пользователи финансовой отчетности МСП особенно заинтересованы в информации о краткосрочных потоках денежных средств и о финансовых обязательствах, договорных обязательствах, а также дополнительных непредвиденных обязательствах, независимо от того, признаны ли они в отчетности как пассивы или нет. Требования по раскрытию такой информации, представленные в полной версии МСФО, необходимы и для МСП;
- особый интерес для пользователей финансовой отчетности МСП имеет также информация о ликвидности и платежеспособности МСП. Требования, имеющиеся в полной версии МСФО в отношении ее раскрытия, необходимы и для МСП;
- информация о неопределенностях оценки, а также о возможностях выбора учетной политики организации также важна для пользователей финансовой отчетности МСП;
- дезагрегирование (т. е. разделение на части) сумм, указываемых на лицевой стороне финансовых отчетов МСП, и отражение данной информации в примечаниях и приложениях важно для понимания этих отчетов.
Таковы основные особенности и параметры проекта МСФО для МСП, по которому мы в ближайшее время должны подготовить новый специальный учебный курс и разработать учебно-методический комплекс. Предстоит выполнить значительный объем работ. Параллельно с этим надо будет внести дополнения и изменения в учебный курс «Международные стандарты учета и финансовой отчетности». Это обусловлено появлением новых МСФО. Часть из них уже утверждена Правлением КМСФО и будет применяться на практике в ближайшее время, в частности, МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации».
Данный стандарт вступает в силу в отношении годовых периодов, начиная с 1 января 2007 г., и вводит новые положения в отношении
раскрытия информации о финансовых инструментах в дополнение к тем, которые в настоящее время изложены в стандарте МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации»; заменяет также действующие сейчас требования стандарта МСФО (IAS) 30 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых учреждений», т. е. прекращает его действие с 1 января 2007 г.; сводит в один новый стандарт все требования по раскрытию информации о финансовых инструментах; вносит изменения в содержание действующего МСФО (IAS) 32 и его название, который с момента вступления в силу МСФО (IFRS) 7 будет именоваться «Финансовые инструменты: представление информации».
Утвержден и новый МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты». Он вступает в силу с годовой финансовой отчетности за периоды, начинающиеся 1 января 2009 г. или после этой даты, хотя его разрешается применять и раньше указанного срока. Этот стандарт с момента введения его в действие заменит нынешний МСФО (IAS) 14 «Сегментная отчетность». Новый стандарт более «созвучен» с американским FAS 131 «Раскрытие информации о сегментах предприятия и соответствующая информация», а также находится в полном соответствии с целями, изложенными в «Концептуальной основе подготовки и представления финансовой отчетности».
Правление КМСФО и американский Совет по стандартам финансовой отчетности (FASB) ведут работы в течение ряда лет также по весьма важному совместному проекту, который называется «Признание доходов». Конечной целью проекта является разработка принципов признания доходов, а также общего международного стандарта на основе этих принципов, который предположительно должен заменить существующие стандарты признания доходов: МСФО (IAS) 11 «Строительные контракты» и МСФО (IAS) 18 «Доходы». В ходе создания данного стандарта планируется осуществить конвергенцию американских и международных стандартов по признанию доходов, заполнить имеющиеся пробелы в руководстве по признанию доходов, устранить существующие противоречия и несоответствия в нем, а также в литературе нормотворческого характера и в принятой практике.
Параллельно с этим проектом Правление КМСФО и FASB США ведут совместные работы по проекту «Объединение предприятий», который представляет собой вторую фазу ранее принятого (в 2004 г.) их общего МСФО (IFRS) 3 «Объединения предприятий». При создании данного стандарта остался вне его рамок целый ряд вопросов, по которым в то время, вплоть до принятия стандарта, не удалось достичь консенсуса. На устранение этих разногласий и направлен новый проект. Главная его задача, как отмечается в проекте, состоит в том, чтобы разработать высококачественный стандарт учета для объединений предприятий, который можно было бы использовать как для внутренней, так и международной финансовой отчетности. Поставлена цель: «...создать стандарт, который будет включать общий набор принципов и соответствующее руководство, содержащее полезную для принятия решений информацию и сводящее до минимума количество исключений из этих принципов». Стандарт должен повысить уровень полноты, соответствия и сопоставимости финансовой информации об объединениях предприятий. Этого предполагается достичь за счет выполнения следующих мероприятий:
- разъяснения того, какие активы и обязательства должны признаваться в первоначальном учете для объединений предприятий;
- установления требования, чтобы приобретенные активы, взятые обязательства и доли участия в акционерном капитале оценивались единообразно с использованием соответствующего атрибута (качественной характеристики);
- определения сферы применения стандарта в целях обеспечения одинакового учета для равных экономических событий (т. е. требование того, чтобы все сделки или другие события, при которых приобретатель получает контроль над бизнесом, учитывались с применением метода приобретения).
В рассматриваемом документе указаны и предварительные решения этих проблем.
В настоящее время Правление КМСФО и FASB ведут активную работу еще по одному совместному и довольно важному проекту «Консолидация финансовой отчетности (включая специальные компании)». Он вошел в «План действий по конвергенции МСФО и ГААП (US GAAP) на 2006-2008 гг.», подписанный Правлением
КМСФО и FASB в развитие ранее заключенного между ними «Меморандума о взаимопонимании». Этот план разрабатывается в целях облегчения доступа неамериканских компаний на фондовый рынок США, а также создания единых международных стандартов финансовой отчетности. Сейчас в вопросах ее консолидации по принципам МСФО и правилам US GAAP существует немало различий. В частности, по порядку признания опционов на активы и на долевые инструменты; учету при консолидации распределения прибыли и убытков дочерних предприятий в контексте потенциальных прав голоса; правилам и критериям определения контроля в сопоставлении с рисками и выгодами и др.
Кроме рассмотренных проектов Правление КМСФО в настоящее время осуществляет работу по следующим проектам:
- «Определение справедливой стоимости»;
- «Представление финансовой отчетности»;
- «Налоги на доход (подоходные налоги)»;
- «Совместные предприятия»;
- «Лизинг»;
- «Обязательства»;
- «Раскрытие информации о связанных сторонах».
В 2007 г. помимо рассмотренных новых стандартов в планах КМСФО предусмотрена публикация также других проектов стандартов:
- МСФО (IFRS) 9 «Переоценка встроенных деривативов»;
- МСФО (IFRS) 10 «Промежуточная финансовая отчетность в Интернете»;
- МСФО (IFRS) 11 «Сделка с собственными акциями группы»;
- МСФО (IFRS) 12 «Договоры концессии в сфере социальных услуг».
Эти документы внесут много нового в систему МСФО и в содержание учебного материала по данному курсу, а чтобы преподаватели вузов имели возможность более детально ознакомиться с указанными новшествами, спланировано проведение двух семинаров по этой проблематике совместно с голландскими коллегами. Первый семинар состоится в Ростове-на-Дону (либо в Орле) в конце ноября — начале декабря 2007 г., а второй — в марте—апреле 2008 г. в Москве (в Финансовой академии при Правительстве РФ). В настоящее время с голландскими коллегами согласуются точные даты их проведения. Участники семинаров получат со-
держательный и большой по объему раздаточный материал, представляющий практический интерес для преподавателей вузов. Более подробная информация об этих семинарах и сроках подачи заявок на участие в них будет размещена на сайте Финансовой академии — http://www. fa. ru/.
Отечественный бухгалтерский учет сталкивается с множеством проблем, стоящих перед ним. В последние годы в России явно замедлились темпы его реформирования на основе МСФО. Достаточно сказать, что у нас не разработан ни один национальный стандарт, который был бы подобным или близким по содержанию к МСФО. Остался незавершенным до конца и комплекс ПБУ, который должен был бы охватить объекты учета, регулируемые на международном уровне МСФО (IAS) (1-41). Кроме того, в изданные двадцать ПБУ не вносятся регулярно либо вообще не вносятся изменения, которые в последнее время затронули многие МСФО.
Не ведется и целенаправленная работа по устранению необоснованных различий в подходах, заложенных в ПБУ и МСФО по отношению к отражению в учете и финансовой отчетности однородных хозяйственных явлений, которых довольно много. В России даже нет официального документа подобного «Концептуальным основам составления и представления финансовой отчетности».
В отличие от МСФО требования российских ПБУ применяются и к несущественным показателям, а сами операции учитываются и отражаются в соответствии с их правовой формой, а не с их экономическим содержанием. Нет специальных указаний в отношении учета операций с собственниками (участниками) организаций, которые в отечественной практике отражаются в общем порядке. Положения по бухгалтерскому учету к ним не относят эквиваленты денежных средств, в результате они не включаются в расчет чистых потоков денежных ресурсов.
В отличие от МСФО, где все в большей степени используется концепция справедливой стоимости, в российской практике финансовая отчетность составляется на основе принципа исторической, т. е. первоначальной стоимости. Переоценки осуществляются в ограниченном количестве случаев. Корректировки, связанные с гиперинфляцией, также носят несистемный и ограниченный характер. Нет в ПБУ и указания в отношении порядка
определения экономики как гиперинфляционной и требований о необходимости проведения гиперинфляционных корректировок и отражения их в финансовой отчетности. А сама информация, содержащаяся в ней, в отличие от МСФО должна в обязательном порядке представляться только в национальной валюте.
В отечественной практике доля меньшинства рассчитывается на основе балансовой стоимости активов и обязательств дочернего общества. У нас также отсутствуют и особые указания в отношении сделок, связанных с реорганизацией и приобретением организаций, имеющих эффект «обратной покупки». По-разному учитывается гудвилл.
В ПБУ в сравнении с МСФО заложены не в полной мере совпадающие требования в отношении порядка отражения в учете и финансовой отчетности выявленных ошибок, а также изменений в расчетных (бухгалтерских) оценках.
По-разному решается и ряд вопросов, связанных с учетом основных средств. Это касается состава затрат, которые непосредственно относятся к приобретаемым объектам; расходов, связанных с будущим демонтажем оборудования и рекультивацией земельного участка после окончания работ по проекту; порядка начисления амортизации (к примеру, по бездействующим по различного рода причинам объектам, а также по тем, которые находятся в процессе восстановления); положений по изменению сроков полезного использования объектов основных средств и замены способов начисления амортизации по ним в отдельные периоды их использования; капитализации последующих затрат по основным средствам; правил переоценки объектов и др.
Различия, причем существенные, наблюдаются также в ПБУ и МСФО, касающихся учета и отражения в финансовой отчетности нематериальных активов. В частности, в перечнях объектов нематериальных активов (НА); в оценке НА, созданных в самой организации, а также приобретенных в результате сделки по объединению бизнеса; учете гудвилла и погашении его стоимости, отражении последующих расходов, связанных с НА; порядке признания изменений в стоимости НА в период их использования; действующем порядке амортизации НА и др.
В российской практике отсутствует концепция инвестиционного имущества. В результате оно учитывается в порядке, установленном для
основных средств. В отличие от МСФО в России производные инструменты в балансе организации, как правило, не признаются, за исключением случаев, когда за них уплатили или получили какие-либо средства.
В ПБУ нет указаний по постановке учета операций хеджирования. Вместе с тем встроенные производные инструменты не отделяются от основного договора.
Немало различий и в учете запасов, прежде всего в порядке оценки незавершенного производства, а также в отношении применяемых методов капитализации производственных накладных расходов и других затрат, связанных с запасами. У нас биологические активы в отличие от МСФО учитываются и отражаются в финансовой отчетности, как правило, по фактической себестоимости. Справедливая их стоимость определяется лишь в момент продажи, да и то, заметим, не всегда. В это время признаются и изменения в их стоимости за период, прошедший от момента получения биологических активов до их продажи.
Довольно существенно отличаются ПБУ от МСФО и в вопросах тестирования активов на предмет их обесценения и отражения данной информации в финансовой отчетности организаций. У нас гудвилл и НА не подлежат проверке на обесценение. Не является обязательной такая процедура и для основных средств. Переоценку их хозяйствующие субъекты осуществляют на добровольных началах, т. е. сами принимают решения проводить ее или нет.
В ПБУ нет четких указаний в отношении признания резервов на реконструкцию, а также резервов по обременительным долгам. А конструктивные (т. е. подразумеваемые) обязательства, как правило, в балансе не признаются. Условные активы также не отражаются в нем, даже когда их реализация не вызывает сомнений. Не подлежат признанию в отличие от МСФО и условные обязательства, возникающие при приобретении организации.
Различия между ПБУ и МСФО в подходах к однородным хозяйственным явлениям встречаются и в вопросах признания и/или в порядке учета и отражения в финансовой отчетности отложенных налогов, выручки и прочих доходов, прибылей и убытков, государственной помощи, вознаграждений работникам, выплат, увязываемых с акциями, доходов и расходов по проектам,
налога на прибыль, аренды, прибыли на акцию, прекращаемой деятельности, неденежных операций и др.
Обобщив эти различия, можно сделать вполне обоснованный вывод о том, что на сегодняшний день нет ни одного ПБУ, которое полностью совпадало бы с соответствующим МСФО по содержанию норм и требований, имеющихся в них. Это свидетельствует о явных пробелах в проводимой реформе отечественного бухгалтерского учета на основе МСФО. А сам ее процесс не носит системного и динамичного характера, о чем приходится лишь сожалеть, так как различия между ПБУ и МСФО весьма существенно увеличивают объем работ в организациях, в которых приходится осуществлять трансформацию финансовой отчетности.
В настоящее время многих интересуют проблемы, связанные с переходом вузов на подготовку бакалавров и магистров. Они возникли не сегодня и не вчера. В 1994 г. Правительство РФ подписало с Европейским Союзом Соглашение о партнерстве и сотрудничестве, которое после долгих проволочек и процедур было ратифицировано сторонами в декабре 1997 г. Срок действия соглашения — 10 лет, и он истекает в декабре 2007 г. Среди мер по созданию единого пространства для сотрудничества между сторонами определен и раздел «Единое пространство науки и образования», который в области образования предусматривает следующее:
• содействие Болонскому процессу;
• систему обучения «бакалавр-магистр» и введение Европейской системы зачетных единиц (ЕСГО);
• содействие академической мобильности, развитию неформального образования для молодежи;
• меры и инструменты:
- сотрудничество университетов, семинары;
- система аккредитации российских вузов;
- обеспечение российского участия в программе «Эразмус — Мундус»;
- изучение ЕС в России, создание 23-го Европейского института при МГИМО;
- молодежные обмены, обмен информацией. Таким образом, в то довольно смутное для
России время (1994 г.) Правительство РФ, не утруждая себя заботой объяснить народу суть реформы, приняло решение кардинально изменить
сложившуюся отечественную систему образования, которая в мире к тому времени высоко котировалась, а по данным ЮНЕСКО и других международных организаций была в первой десятке стран по качеству образования. Правительством РФ уже в то время был взят курс на демонтаж национальной системы образования и переход вузов на систему обучения «бакалавр-магистр». Этот процесс протекал продолжительное время довольно вяло. Вузы не отказались от подготовки специалистов с 5-летним сроком их обучения. Новые негосударственные вузы, которым в момент их образования разрешали готовить только бакалавров, стремились всеми силами избавиться от них и к моменту своей первой аккредитации получить право подготавливать далее специалистов, а не бакалавров. Общественность, и не только профессиональная (т. е. педагоги), как показывают проводимые опросы, в основном относится негативно к намеченной реформе. Против нее выступает и подавляющая часть ректоров и преподавателей вузов. Они считают, а для этого есть все основания, что перевод обучения на систему «бакалавр-магистр» и предоставление подавляющему числу вузов права подготавливать только бакалавров, весьма существенно снизит уровень знаний их выпускников по сравнению со специалистами.
После предстоящего очередного «набега» нынешних «реформаторов» на систему образования, по всей видимости, придется заниматься через определенный промежуток времени не совершенствованием образования в России, а его возрождением. И причин для такого пессимистического вывода и опасений более чем достаточно. Об этом свидетельствуют результаты непродуманных реформ, осуществленных властно во многих сферах, приведших к весьма печальным последствиям. Развал и спад производства в результате таких «преобразований» достигли небывалых размеров. Это касается сельского хозяйства, многих отраслей промышленности и прежде всего — машиностроения, транспорта (воздушного, водного) и др. По расчетам академика РАН Д. Е. Сорокина, которые он привел в недавнем выступлении перед преподавателями Финансовой академии, Россия даже к 2010 г. по целому ряду важных показателей не выйдет на рубежи, которых она достигла до развала СССР. Объем производства промышленной продукции
составит к этому времени только 83,4 %, а сельского хозяйства — лишь 81,5 %. Инвестиции в основные фонды составят 68,1 %.
Заметим, что в России объем ВВП сейчас в 15 раз меньше, чем в странах Европейского союза, а в расчете на душу населения он меньше в 4,3 раза. Нашей стране требуется приложить массу усилий в целях сокращения этого разрыва, не говоря о том, чтобы его полностью ликвидировать. Скорее всего — это мечта, которая если и может сбыться, то в довольно отдаленном будущем.
Не хотелось, чтобы непродуманные реформы в области образования отрицательно сказались на его качестве, снизили интеллектуальный потенциал страны (чем она по праву гордилась многие годы) и, как следствие, — привели в будущем к еще большему разрыву не только в уровне ВВП на душу населения, но в его благосостоянии в сравнении с развитыми западными странами.
Между тем Правительство РФ в 2007 г., вопреки всем возражениям, законодательно оформило идею о переходе вузов на систему обучения «бакалавр-магистр». Причем вначале речь шла о том, чтобы такой переход повсеместно состоялся с 1 сентября 2007 г. Однако затем этот срок был отодвинут на год, поскольку и к настоящему времени оказалась еще не готовой нормативно-правовая база для реализации принятого постановления. Такая поспешность в действиях Правительства РФ объясняется прежде всего тем, что истекает срок действия Соглашения о партнерстве и сотрудничестве между Россией и странами Европейского союза. И ему хотелось бы «отрапортовать» западным партнерам о выполнении ранее взятых на себя обязательств, чтобы можно было легче заключить с ними новое соглашение.
Хотя бы сейчас, через 13 лет после подписания прежнего Соглашения, Правительству РФ следовало бы четко и вразумительно объяснить россиянам, что положительного даст переход обучения в вузах на систему «бакалавр-магистр». Поскольку потери от такого шага видны даже «невооруженным глазом», а приобретения в части повышения качества образования не просматриваются даже под микроскопом.
Ответ на данный вопрос весьма желателен и потому, что Президент РФ В. В. Путин в интервью (25 марта 2007 г.), для газеты «Франкфуртер Альгемайне Цайтунг» отметил, что «в обозри-
мом будущем мы — по совершенно очевидным причинам — не собираемся ни входить в ЕС, ни вступать с ним в какую-то форму ассоциации. Реально смотря на вещи, Россия намерена строить свои отношения с ЕС на договорных основах и принципах стратегического партнерства. В этой связи мне близка выведенная однажды Романо Проди формула отношений России и ЕС: "Все кроме институтов".
Учитывая это, вывод напрашивается сам собой: сотрудничество со странами ЕС нам необходимо осуществлять по тем направлениям и проектам, которые должны приносить реальные выгоды и пользу России и не вести к ухудшению достигнутого нами положения в соответствующих сферах, в том числе и в образовании.
Следует заметить, что отдельным вузам России удалось отказаться от навязываемой системы обучения студентов и сохранить прежнюю подготовку специалистов. Это касается технических, медицинских и ряда других специальностей. Среди экономистов не было должного единства. В результате вузы были лишены права готовить специалистов в области экономики с 5-летним сроком их обучения. Об этом придется еще не раз пожалеть.
В мае 2007 г. в Финансовой академии при Президенте РФ состоялась встреча с г-ном Д. Джекманом (Duncan Jackman), одним из руководителей Института профессиональных бухгалтеров Англии и Уэльса (начальником международных учебных программ и профессионального развития), на которой мы с профессором М. В. Мельник и профессором В. В. Думным (проректором Финансовой академии по международным связям) обсуждали вопросы объединения усилий наших учебных заведений в подготовке бухгалтеров с таким расчетом, чтобы выпускники Финансовой академии в период обучения осваивали также и английскую учебную программу в целях получения двух дипломов.
В процессе переговоров г-ну Д. Джекма-ну был задан такой вопрос: как вы относитесь к Болонскому процессу вообще и к подготовке бакалавров, в частности. Он ответил, что в Англии в отношении бакалавров, выпускников американских вузов, бытует следующее мнение: это лицо, которое необходимо начинать обучать. Ответ с тонким английским юмором, но довольно точно характеризует сложившуюся ситуацию, так как бакалавр-экономист у них не располагает
профессиональными знаниями, требуемыми для конкретной работы.
Американские специалисты все чаще задумываются над этим и планируют в ближайшее время внести изменения в свою систему образования. Они хотят перенять опыт английских вузов, которые подготавливают, как правило, не бакалавров по общей экономике, а бакалавров по конкретным направлениям (например, по бухгалтерскому учету, по управлению персоналом и т. д.). Английские бакалавры-выпускники меньше испытывают проблем с трудоустройством, так как из четырех лет их обучения бухгалтерскому учету до одного года отводят для практики. А оставшиеся три года студенты изучают учебные дисциплины, перечень которых строго ориентирован на потребности их будущей профессиональной деятельности.
Даже имея такую начальную профессиональную подготовку, бакалавры, работающие в крупных и многих средних фирмах, еще в течение 2-3 лет должны обучаться на курсах повышения квалификации.
У нас же реформаторы пытались навязать американский вариант обучения бакалавров, т. е. изучение общей экономики без профильной ориентации. Их не останавливало то обстоятельство, что большинство из таких бакалавров будет просто не пригодно для выполнения своих функций. Прежде всего, это касается функций бухгалтеров.
Учитывая отмеченные обстоятельства, нам удалось убедить Минобрнауки России помимо направлений подготовки студентов по экономике и менеджменту, выделить еще одно — «Прикладная экономика», в состав которого вошли девять специальностей, в том числе и «Бухгалтерский учет, анализ и аудит». Причем эти специальности впредь будут называться образовательными учебными программами. По учебной программе «Бухгалтерский учет и аудит» мы составили проекты образовательных стандартов для двух уровней обучения студентов (бакалавр и магистр), один из которых был представлен на мартовской (2007 г.) научно-методической конференции в Финансовой академии и опубликован в журнале «Все для бухгалтера» (№ 9, 2007 г.).
Однако споры по вопросам подготовки экономистов, в том числе бухгалтеров и аудиторов, после этого не прекратились. Они продолжаются и сейчас. Некоторые наши оппоненты, в частности, ректор Государственного универси-
тета — Высшая школа экономики, профессор Я. И. Кузьминов в мае 2007 г. на одном из совещаний в Минобрнауки России внес предложение о подготовке бухгалтеров и финансистов в вузах России в рамках одной учебной программы.
Учебно-методическое объединение (УМО) и Учебно-методический совет (УМС) по специальности 08.01.09 в оперативном порядке подготовили отрицательный ответ на это предложение. В силу ряда обстоятельств мы считаем, что подготовку в вузах России бакалавров и магистров по бухгалтерскому учету и аудиту и финансистов нельзя объединять в рамках одной образовательной программы. Одна из основных причин — значительные различия в содержании профессиональной компетенции, базирующейся на разных функциях, которые приходится выполнять данным специалистам в процессе своей трудовой деятельности в различных хозяйствующих субъектах.
Опыт большинства стран с развитой рыночной экономикой подтверждает целесообразность дифференциации их обучения. В мировой практике сейчас наблюдается ярко выраженная тенденция к международной стандартизации, в частности, бухгалтерского образования. Международная федерация бухгалтеров (№АС) установила конкретные и довольно жесткие требования к профессиональному их мастерству.
В ноябре 2001 г. Россия была принята в ряды №АС, поэтому она должна следовать правилам и нормам, разработанным Комитетом по образованию бухгалтеров и аудиторов. В частности, тем, которые содержатся в новых международных образовательных стандартах (IES) бухгалтеров и аудиторов:
— «Структура международных положений по образованию»;
— «Введение к международным стандартам образования»;
— IES 1 «Базовые требования к программе профессионального образования»;
— IES 2 «Содержание программ профессионального бухгалтерского образования»;
— IES 3 «Профессиональные навыки»;
— IES 4 «Профессиональные ценности, этика и отношения»;
— IES 5 «Требования к практическому опыту»;
— IES 6 «Оценка профессиональных способностей и компетентности»;
— IES 7 «Продолжение профессионального развития: Программа непрерывного обучения и повышения квалификации»;
— IES 8 «Образовательные требования для профессиональных аудиторов».
Более того, Совет по торговле и развитию ООН ЮНКТАД, Комиссия по инвестициям, технологиям и смежным финансовым вопросам, Межправительственная группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности (ООН), в состав которой входит и представитель России, разработали международную «Типовую программу учебной подготовки бухгалтеров» (ТПУПБ), принятую в Женеве на XX сессии. В ней не только перечислены все базовые специальные дисциплины, которые в обязательном порядке должен освоить студент, стремящийся стать бухгалтером и/или аудитором, но и дано развернутое содержание каждой из них. Анализ данной программы показывает, что целый ряд учебных дисциплин («Финансовый учет», «Управленческий учет», «Бухгалтерские информационные системы», «Бухгалтерское дело (Сводный обобщающий курс)», «Управленческий учет в отдельных отраслях», «Международные стандарты учета и финансовой отчетности», «Контроль и ревизия», «Аудит», «Профессиональные ценности и этика», «Особенности учета и аудита в различных отраслях» и многие др.) студенты других экономических профилей (специальностей) либо вообще не изучают, а если изучают, то в сокращенном варианте. Это в полной мере относится и к студентам, специализирующимся в области финансов. Поэтому не случайно при переходе России на рыночную модель экономики был разработан с участием зарубежных специалистов отдельный новый государственный образовательный стандарт высшего профессионального образования по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит». Он входил в число приоритетных проектов в области образования в России и финансировался Всемирным банком.
По заключению западных экспертов, этот стандарт (ныне действующий) соответствует международным образовательным учебным программам в области бухгалтерского учета и аудита, поэтому его достоинства не должны быть утеряны при разработке третьего поколения стандарта. Надо сохранить все положительное, что было накоплено в отечественной практике обучения
бухгалтеров и аудиторов, а их подготовка должна осуществляться и впредь по отдельной учебной программе.
Из этих предпосылок исходит и новый совместный образовательный проект «Создание каскадной модели подготовки и переподготовки бухгалтеров в России», реализуемый в Финансовой академии в рамках «Плана сотрудничества между Российской Федерацией и Королевством Нидерландов в области образования на 2006-2008 гг.», подписанного в Гааге (ноябре 2005 г) во время официального визита Президента РФ В.В. Путина.
Другие наши оппоненты не согласны с тем, что было выделено отдельное направление в перечне базовых учебных дисциплин — «Прикладная экономика», назвав его «братской могилой». По их мнению, достаточно иметь только направление «Экономика». Они не замечают, что в таком случае размеры «братской могилы» еще больше увеличатся, поскольку под «одной крышей» окажутся 13 нынешних экономических специальностей, а не только 9, отнесенных сейчас к направлению «Прикладная экономика». Перечень специальностей довольно разнообразный: от статистики до коммерции, таможенного дела и т. д.
В общих интересах было бы оправданно из направления «Прикладная экономика» выделить отдельные нынешние специальности в самостоятельное направление. Прежде всего, это касается специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», — единственной из экономических специальностей, по которой имеются международные образовательные стандарты, включающие четко обозначенный круг учебных дисциплин, которые должны изучать студенты, специализирующиеся в области бухгалтерского учета и аудита.
К сожалению, это пока сделать не удалось. Более того, до сих пор не согласован с другими УМО перечень специальностей, которые вошли в направление «Прикладная экономика», а также учебных дисциплин, включаемых в их базовую часть. Споры на этот счет продолжаются, что осложняет работу по созданию третьего поколения образовательных стандартов.
Определение перечня базовых учебных дисциплин и их содержания — это важный отправной пункт в разработке данных стандартов. За ним следует большой комплекс работ, который должен быть выполнен в процессе создания стандартов. В частности, сформированы по каждой образова-
тельной учебной программе примерные варианты перечней учебных дисциплин, включаемых в вариативную их часть; определены по ним дидактические единицы исходя из требований профессиональной компетенции будущих специалистов; написаны на их основе учебные программы по дисциплинам; разработаны остальные разделы стандарта, а также примерные учебные планы и выполнены другие работы. Нам необходимо объединить усилия по решению данных проблем. А так как времени до начала обучения в вузах экономистов (в том числе специализирующихся в области бухгалтерского учета и аудита) по системе «бакалавр-магистр» осталось мало, следует, не дожидаясь завершения дискуссии с определением перечня дисциплин, входящих в базовую часть стандарта, и по ряду других его параметров заняться разработкой тех материалов, которые потребуются для обучения студентов при любом исходе данных споров.
Прежде всего, это касается составления дидактических единиц и учебных программ по профилирующим дисциплинам, перечень которых мы согласовали на предыдущих заседаниях. Он представлен в полном объеме в проектах стандартов для подготовки бакалавров и магистров по образовательной учебной программе «Бухгалтерский учет и аудит», который опубликован в журнале «Все для бухгалтера» № 9 (201), 2007 г.
Учебно-методический совет по специальности 08.01.09 считает целесообразным распределить подготовку этих материалов по профилирующим дисциплинам между рядом отечественных вузов. В первую очередь следует начать со стандарта для магистров. В нем имеется 7 специализаций (профилей), каждая из которых включает от 5 до 11 таких учебных дисциплин.
Мы предлагаем разработку дидактических единиц и учебных программ по этим дисциплинам, входящим в соответствующие специализации, поручить коллективам преподавателей выпускающих кафедр по бухгалтерскому учету, анализу и аудиту следующих вузов.
Специализация (профиль) 1 — «Бухгалтерский учет, анализ и аудит в коммерческих организациях» (кроме банков и других финансово-кредитных организаций) (7 дисциплин) — Финансовой академии при Правительстве РФ и Государственного университета управления (г. Москва).
Специализация (профиль) 2 — «Учет, анализ и аудит в коммерческих банках и других фи-
нансово-кредитных учреждениях» (7 дисциплин) — Российской экономической академии им. Г. В. Плеханова» и Всероссийского заочного финансово-экономического института.
Специализация (профиль) 3 — «Учет, анализ и аудит в бюджетных организациях» (5 дисциплин) — Нижегородского государственного университета им. Н. И. Лобачевского и Оренбургского государственного университета.
Специализация (профиль) 4 — «Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности» (9 дисциплин) —Санкт-Петербургского государственного университета экономики и финансов и Ростовского государственного строительного университета.
Специализация (профиль) 5 — «Бухгалтерский учет, контроль налогообложения и судеб-но-бухгалтерская экспертиза» (9 дисциплин) — Кубанского государственного университета и Марийского государственного технического университета.
Специализация (профиль) 6 — «Финансовый аналитик» (9 дисциплин) — Финансовой академии при Правительстве РФ и Ростовско-го-на-Дону государственного экономического университета (РИНХ).
Специализация (профиль) 7 — «Профессиональная педагогика и научно-исследовательская деятельность» (11 дисциплин) — Московского государственного университета им. М. В. Ломоносова и Воронежского государственного университета.
Мы были бы признательны и благодарны присутствующим на заседании коллегам, представляющим другие вузы, если бы они предложили свои услуги по подготовке дидактических единиц и учебных программ по отдельным профилирующим дисциплинам.
В опубликованном проекте образовательной учебной программы «Бухгалтерский учет и аудит» для подготовки магистров в цикле профессиональных дисциплин кроме специальных курсов имеются еще три группы дисциплин, входящие в базовую (общепрофессиональную) их часть; вариативную часть, обязательную для всех профилей обучения бухгалтеров и аудиторов и вариативную часть по выбору совета вузов.
По данным дисциплинам мы рекомендуем разработать дидактические единицы и учебные программы коллективам преподавателей выпускающих кафедр следующих вузов:
— по первой группе, куда входят две дисциплины («Анализ и оценка рисков», «Анализ финансовой отчетности») — Московскому государственному торгово-экономическому университету;
— по второй группе, по дисциплине «Система международных стандартов финансовой отчетности» — Финансовой академии при Правительстве РФ, а по остальным четырем дисциплинам («Теории и модели бухгалтерского учета», «Профессиональные ценности и этика бухгалтеров и аудиторов», «Контроль и ревизия», «Практический аудит») — Казанскому государственному финансово-экономическому институту;
— по третьей группе, в состав которой входят девять дисциплин («Учет, анализ и аудит объектов интеллектуальной собственности», «Инновационный и инвестиционный анализ», «Учет и анализ в управлении качеством», «Прогнозирование и планирование в налогообложении», «Налоговый менеджмент», «Налоговые системы России: проблемы и направления развития», «Налоги и предпринимательство», «Актуальные проблемы налогообложения организаций и физических лиц», «Налоговое регулирование инноваций») — Финансовой академии при Правительстве РФ и Орловскому государственному техническому университету.
Что же касается уровня подготовки бакалавров по образовательной учебной программе «Бухгалтерский учет и аудит», то УМС предлагает разработать дидактические единицы и учебные программы по специальным дисциплинам преподавателям выпускающих кафедр по бухгалтерскому учету, анализу и аудиту следующих вузов:
— по дисциплине «Принципы и основы бухгалтерского учета» — Кубанскому государственному университету;
— по дисциплинам «Теория экономического анализа», «Бухгалтерский финансовый учет», «Комплексный анализ хозяйственной деятельности», «Аудит» — Финансовой академии при Правительстве РФ и Московскому государственному университету им. М. В. Ломоносова;
— по дисциплинам «Бухгалтерский управленческий учет» — Казанскому государственному финансово-экономическому институту и Орловскому государственному техническому университету;
— по дисциплине: «Бухгалтерская финансовая отчетность» —Всероссийскому заочному финансово-экономическому институту;
— по дисциплине «Лабораторный практикум по бухгалтерскому учету» — Марийскому государственному техническому университету и Российской экономической академии им. Г. В. Плеханова;
— по дисциплине «Бухгалтерское дело» — Санкт-Петербургскому государственному университету экономики и финансов и Южно-Уральскому государственному университету;
— по дисциплине «Деловое общение» — Оренбургскому государственному университету.
В проекте образовательного стандарта для бакалавров, специализирующихся в области бухгалтерского учета и аудита, кроме перечисленных специальных обязательных учебных дисциплин предусмотрено еще 26, входящих в вариативную его часть *. Хотелось, чтобы представители вузов, присутствующие на заседании, выбрали для себя учебные дисциплины из этого перечня, по которым они желали бы подготовить рассматриваемые материалы (т. е. дидактические единицы и учебные программы).
Нам следует также объединить усилия в вопросах создания современной обучающей среды для студентов вузов, специализирующихся в области бухгалтерского учета и аудита. Прежде всего — в разработке деловых игр по специальным дисциплинам («Бухгалтерский учет (финансовый и управленческий)», «Комплексный анализ хозяйственной деятельности», «Аудит»), а также комплексных («сквозных») деловых игр, охватывающих не только специальные, но и другие общепрофессиональные экономические дисциплины, изучаемые студентами.
Принимать участие в этой работе должно как можно большее количество вузов, занятых подготовкой бухгалтеров и аудиторов. Кроме перечисленных ранее учебных заведений, на которые рассчитывает УМС, весомый вклад могут и должны внести Новосибирская государственная академия экономики и управления, Пермский государственный университет, Российский государственный агрономический университет, Российский государственный аграрный университет — МСХА им. К. А. Тимирязева, Красноярский торгово-экономический институт, Байкальский государственный университет экономики и права (г. Иркутск), Южно-Российский государственный университет экономики и сервиса (г. Шахты
* См. журнал «Все для бухгалтера» № 9 (201), 2007 г. С. 10-11.
Ростовской обл.), Московский инженерно-физический институт, Ростовский государственный университет путей сообщения, Самарский государственный экономический университет, Саратовский государственный социально-экономический университет и ряд других вузов.
Учебно-методический совет по специальности 08.01.09 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» в отчетном периоде, кроме перечисленных работ провел Всероссийский смотр-конкурс дипломных работ по данной специальности. Это ежегодный конкурс, и нынешний — был уже пятым по счету.
Конкурс проходил в три этапа:
I тур — на уровне вузов;
II тур — на уровне региональных центров;
III тур — на федеральном уровне (в УМО, г. Москва).
На III тур были представлены 34 дипломные работы, занявшие призовые места в 11 региональных центрах.
Жюри на заседании 18 мая 2007 г. подвело итоги конкурса и определило его победителей. В состав жюри вошли 13 человек, в том числе 11 представителей от региональных центров (по одному от каждого), 8 из которых присутствовали на последнем заседании жюри. Среди них:
— С. В. Панкова, доктор экономических наук, профессор, декан учетного факультета Оренбургского государственного университета;
— В. И. Ткач, доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета и аудита Ростовского государственного строительного университета;
— Л. В. Попова, доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и налогообложения Орловского государственного технического университета;
— А. Е. Шевелев, доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета и финансов Южно-Уральского государственного университета;
— О. А. Миронова, доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита Марийского государственного технического университета;
— Л. Ф. Шилова, кандидат экономических наук, доцент, заведующая кафедрой бухгалтерского учета Тюменского госуниверситета;
— Т. П. Пакшина, кандидат экономических наук, доцент, заведующая кафедрой бухгалтерс-
кого учета Красноярского государственного торгово-экономического института;
— Л. В. Постникова, кандидат экономических наук, доцент, заведующая кафедрой бухгалтерского учета Российского государственного аграрного университета — МСХА им. К. А. Тимирязева;
— Н. В. Дедюхина, кандидат экономических наук, доцент кафедры анализа хозяйственной деятельности Санкт-Петербургского государственного университета экономики и финансов;
— Е. М. Посаднева, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Российской экономической академии им. Г. В. Плеханова.
В результате всестороннего анализа дипломных работ жюри единогласно признало призерами 14 дипломных работ и присудило:
1-е место — двум работам;
2-е место — пяти работам;
3-е место — семи работам.
Кроме того, еще пять работ заняли почетное 4-е место.
Победителями и призерами V Всероссийского смотра-конкурса дипломных работ по специальности 08.01.09 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» стали:
1-е место:
М. Ю. Брюханов, Финансовая академия при Правительстве РФ, тема — «Мошенничество в финансовой отчетности: обнаружение и предотвращение»;
И. В. Лесняк, Ростовский государственный строительный университет, тема — «Организация бухгалтерского учета на российских предприятиях с использованием МСФО».
2-е место:
В. К. Яненко, Финансовая академия при Правительстве РФ, тема — «Нематериальные активы в России и США: бухгалтерский учет и оценка»;
О. П. Сергеева, Орловский государственный технический университет, тема — «Взаимосвязь управленческого учета и налогообложения на примере энергопродукта» (на материалах «Оре-лоблэнерго»);
М. А. Макарова, Красноярский торгово-экономический институт, тема — «Инновации внешнего и внутреннего аудита»;
Н. С. Фролова, Марийский государственный технический университет, тема — «Управленческий учет и анализ себестоимости продукции в
ОАО «Йошкар-Олинский мебельно-зеркальный комбинат»;
О. В. Кудаева, Российский государственный аграрный университет — МСХА им. К. А. Тимирязева, тема — «Аудит процесса реализации зерновой продукции».
3-е место:
А А. Умнова, Московский институт международного права и экономики им. А. С. Грибоедова, тема — «Консолидация финансовой отчетности организации на примере корпорации «МаксЭлектро»;
Е. А. Красношлык, Ставропольский госуниверситет, тема — «Бухгалтерский учет и аудит экологических затрат на предприятии»;
Н. Д. Громова, Санкт-Петербургский государственный институт экономики и управления, тема — «Учет и аудит товарных операций при импорте»;
А. В. Архипова, Самарская государственная академия путей сообщения, тема — «Анализ и совершенствование нормирования материальных ресурсов на примере дистанции пути станции Самара КБШ ЖД»;
К. В. Каблукова, Тюменская государственная архитектурно-строительная академия, тема — «Аудит финансовых вложений с учетом МСФО в ОАО «Тюменнефтегазсвязь»;
Е. В. Новикова, Южноуральский государственный университет, тема — «Маржинальный анализ»;
С. А. Чубанов, Белгородский государственный технический университет им. В. Г. Шухова, тема — «Методы подготовки, формирования и анализ отчетности организации в соответствии с МСФО» (на примере «Транснефтепродукт»).
4-е место:
Г. А. Белитченко, Орловский государственный технический университет, тема — «Управленческий учет налоговых затрат при формировании продажной цены единицы продукции»;
Е. В. Димитрова, Донской государственный аграрный университет, тема — «Учет и аудит затрат на производство продукции растениеводства в ООО «Новое время»;
Н. С. Вайтешук, Тюменский государственный университет, тема — «Учет потерь при добыче нефти»;
И. А. Менгалиева, Уральский государственный лесотехнический университет, тема — «Бюджетный учет и анализ основных средств в ФГУ «Березовский лесхоз»;
М. Ю. Журавлев, Санкт-Петербургский государственный университет экономики и финансов, тема — «Учет и анализ финансовых вложений в акции».
Награждение победителей смотра-конкурса будет проходить на заседании Совета Финансовой академии при Правительстве РФ. Победители получат дипломы и ценные подарки.
На этом же заседании Совета будут вручены почетные грамоты преподавателям вузов (наших центров), принимавшим активное участие в организации и проведении II и III туров смотров-конкурсов, а также в работах их жюри.
Спонсором этого конкурса, как и прежде, выступает известная и уважаемая фирма «Консультант-Плюс», которой мы признательны и благодарны за ее финансовую поддержку.
Учебно-методический совет по специальности 08.01.09 считает целесообразным и в дальнейшем проводить подобного рода конкурсы, которые повышают у студентов ответственность к более качественному выполнению дипломных работ, являющихся важным компонентом в системе обучения их профессиональному мастерству. К тому же конкурсы повышают интерес у студенческой молодежи к своей профессии. А для преподавателей, участвующих в их проведении, есть возможность ознакомиться с опытом работы других вузов.
Учебно-методический совет по специальности 08.01.09 объявляет о начале нового VI Всероссийского смотра-конкурса дипломных работ студентов, специализирующихся в области бухгалтерского учета, анализа и аудита, который также будет проходить в три этапа:
I тур — на уровне вузов (октябрь-ноябрь 2007 г.);
II тур — на уровне региональных центров (декабрь 2007 г. — февраль 2008 г.);
III тур — на федеральном уровне (в УМО,
г. Москва, март — май 2008г. ) .
