CC BY
53
УДК 343.359.2 ББК 67.408.122.40
DOI 10.24411/2414-3995-2020-10374 © А.С. Ушаков, 2020
Научная специальность 12.00.08 - уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право
СОВРЕМЕННЫЕ ПРОБЛЕМЫ ОСВОБОЖДЕНИЯ ОТ УГОЛОВНОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА НАЛОГОВЫЕ ПРЕСТУПЛЕНИЯ ПО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВУ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ И ДРУГИХ ГОСУДАРСТВ - УЧАСТНИКОВ СНГ
Алексей Сергеевич Ушаков,
аспирант кафедры уголовного права и процесса Тамбовский государственный университет имени Г.Р. Державина (392000, Тамбов, ул. Интернациональная, д. 33) Научный руководитель: Р.Б. Осокин, начальник факультета подготовки научно-педагогических и научных кадров Московского университета МВД России имени В.Я. Кикотя, доктор юридических наук, профессор
E-mail: osokinr@mail.ru
Аннотация. В настоящей статье на основе сравнительно-правового исследования выделяются и рассматриваются актуальные проблемы регламентации оснований освобождения от уголовной ответственности лиц, совершивших налоговые преступления, по законодательству Российской Федерации и иных государств - участников СНГ. Автор приходит к выводу о необходимости дальнейшего совершенствования и унификации уголовного законодательства данных государств в части регулирования освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления, и формулирует конкретные предложения в данной области.
Ключевые слова: налоговые преступления, освобождение от уголовной ответственности, уголовное законодательство государств-участников СНГ.
CURRENT PROBLEMS OF EXEMPTION FROM CRIMINAL LIABILITY FOR TAX CRIMES UNDER THE LEGISLATION OF THE RUSSIAN FEDERATION AND OTHER CIS MEMBER STATES
Aleksey S. Ushakov,
Postgraduate Student of the Department of Criminal Law and Procedure Tambov State University named after G.R. Derzhavin (392000, Tambov, ul. Internationalnaya, d. 33)
Abstract. This article, on the basis of a comparative legal study, identifies and considers topical problems of regulating the grounds for exemption from criminal liability of persons who have committed tax crimes under the legislation of the Russian Federation and other CIS member states. The author concludes that it is necessary to further improve and harmonize the criminal legislation of these states about the regulation of exemption from criminal liability for tax crimes and makes specific proposals in this area.
Keywords: tax crimes, exemption from criminal liability, criminal legislation of CIS member states.
Citation-индекс в электронной библиотеке НИИОН
Для цитирования: Ушаков А.С. Современные проблемы освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления по законодательству Российской Федерации и других государств - участников СНГ. Вестник экономической безопасности. 2020;(6):165-70.
Институт освобождения от уголовной ответственности является одним из наиболее сложных как с точки зрения его законодательной регламентации, так и с позиции его применения на практике, а также доктринального осмысления, в том числе и в случаях преломления общих положений данного института в специальных условиях такого освобождения за определенные виды преступлений. В нашей работе мы рассматриваем актуальные проблемы регламентации оснований освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления, то есть деяния, нарушающие законода-
тельство о налогах и сборах, запрещенные статьями 198, 199, 1991 и 1992 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее - УК РФ) [4, с. 359-360; 5, с. 360-361; 6, с. 276-277]. Именно эти деяния Пленум Верховного Суда РФ обозначает с помощью обобщенного понятия «налоговые преступления» [9].
Соответствующие проблемы анализируются нами с учетом особенностей законодательного отражения оснований освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления в законодательстве Российской Федерации и других госу-
дарств - участников СНГ, поскольку данные страны имеют сходные исторические, геополитические, экономические и социальные предпосылки для формирования и развития правовых основ противодействия преступности, равно как и для взаимной заинтересованности в сотрудничестве по уголовным делам [17, с. 89]. Эффективность последнего во многом зависит от согласованности, унифицированности национального уголовного законодательства взаимодействующих государств, включая общие и специальные основания освобождения от уголовной ответственности.
В статьях 74-77 гл. 11 Модельного Уголовного кодекса для государств - участников СНГ [3], имеющего рекомендательное значение, предусмотрены только такие общие основания освобождения от уголовной ответственности, как деятельное раскаяние, примирение с потерпевшим, изменение обстановки и истечение срока давности. Такие же общие основания предусматривались и в гл. 11 УК РФ в первоначальной редакции до ее дополнения статьями 761 и 762, предусматривающими новые основания освобождения от уголовной ответственности по делам о преступлениях в сфере экономической деятельности [14] (в дальнейшем наименование данного основания изменено на «освобождение от уголовной ответственности в связи с возмещением ущерба» [16]) и в связи с назначением судебного штрафа [15], а также исключения основания в виде изменения обстановки, которое приобрело статус основания освобождения от уголовного наказания [13].
Статьи 280 и 281 Модельного Уголовного кодекса для государств-участников СНГ, содержащие составы преступлений в виде уклонения от уплаты налогов с организаций и уклонение гражданина от уплаты налога, не предусматривают специальные условия освобождения от уголовной ответственности. Между тем, поскольку данные деяния отнесены модельным законодателем к категориям преступлений небольшой и средней тяжести, на них распространяются все общие основания освобождения от уголовной ответственности.
Отметим, что в России налоговые преступления хотя и не составляют значительную часть в структуре уголовно наказуемых деяний в сфере экономической деятельности, тем не менее характеризуются
положительной динамикой, что, в частности, проявляется в росте числа осужденных за такие посягательства в последние четыре года. Так, в 2016 г. по статьям 198-1992 УК РФ было осуждено 579 лиц, в 2017 г. - 583 лица, в 2018 г. - 605 лиц, в 2019 г. -615 лиц. При этом только в 2019 г. суды прекратили по нереабилитирующим основаниям уголовные дела в отношении 421 лица1.
Изучение материалов 186 прекращенных уголовных дел показал, что по 124 (66,7%) из них соответствующее процессуальное решение принималось в связи с истечением сроков давности уголовной ответственности. Наиболее часто расследование и (или) рассмотрение уголовных дел о налоговых преступлениях выходит за рамки сроков давности, установленных ч. 1 ст. 78 УК РФ, применительно к деяниям, предусмотренным ст. 198, ч. 1 ст. 199, ч. 1 ст. 1991 и ч. 1 ст. 1992 УК РФ. Так, уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов, страховых взносов в крупном и даже в особо крупном размерах, предусмотренное соответственно ч. 1 и ч. 2 ст. 198 УК РФ, относится к категории преступлений небольшой тяжести, срок давности уголовной ответственности за совершение которого составляет всего 2 года, тогда как период формирования недоимки, ее выявления, начисления пеней, доказывания признаков данного уголовно наказуемого деяния на практике нередко превышает указанный срок.
Аналогичная ситуация складывается и по уголовным делам о деяниях, наказуемых по ч. 1 ст. 199, ч. 1 ст. 1991 и ч. 1 ст. 1992 УК РФ, также относящихся к категории преступлений небольшой тяжести. При этом обращает на себя значительный разрыв в пределах наказания в виде лишения свободы, предусмотренного за деяния, образующие основной и квалифицированный составы соответствующих преступлений. Так, в санкциях ч. 1 ст. 199 и ч. 1 ст. 1991 УК РФ максимальный срок лишения свободы составляет 2 года, а в санкциях ч. 2 ст. 199 и ч. 1 ст. 1991 УК РФ - уже 6 лет, что соответствует категории тяжких преступлений. В санкциях ч. 1 и ч. 2 ст. 1992 УК РФ наблюдается сходная ситуация - если в санкции ч. 1 данной статьи максимальный срок
1 Здесь и далее приводятся статистические данные, разме-
щенные на сайте Судебного департамента при Верховном Суде РФ, раздел «Данные судебной статистики»: URL: http://www. cdep.ru/index.php?id=79 (дата обращения: 12.09.2020).
лишения свободы составляет 3 года, то в санкции ее
4. 2 - уже 7 лет. При этом низшие пределы наказания в виде лишения свободы в санкциях перечисленных статей УК РФ о налоговых преступлениях не предусматриваются. Фактически же лишение свободы с его реальным отбыванием ежегодно назначается не более чем по 6% рассмотренных судами уголовных дел о налоговых преступлениях.
Полагаем, что выделенная выше проблема соотношения санкций в указанных уголовно-правовых нормах свидетельствует о недостатках законодательной дифференциации уголовной ответственности за налоговые преступления [см., напр.:
5, с. 356-361]. Данная проблема, как представляется, негативно сказывается на реализации общих норм об освобождении от уголовной ответственности, а также создает предпосылки дляформирования общественного мнения о несправедливости уголовного закона и его применения в части уголовного преследования одних лиц и прекращения уголовного преследования в отношении других лиц, совершивших аналогичные деяния, например, в случаях, когда имеет место противодействие расследованию дела о налоговом преступлении в целяхего затягива-ниявплоть до истечения давностных сроков.
Распространенность фактов прекращения уголовных дел о налоговых преступлениях в связи с истечением установленных сроков давности уголовной ответственности обусловлена и тем, что на практике устоялся подход, активно поддерживаемый предпринимательским сообществом и правозащитными организациями, заключающийся в отрицании длящегося характера таких преступлений. Этот же подход нашел свое отражение и в пунктах 4 и 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации 26 ноября 2019 г. № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления» [1, с. 24-26]. Между тем, в теории уголовного права высказывается и противоположная точка зрения, заключающаяся в том, что уклонение от уплаты налогов, сборов, страховых взносов, а также неисполнение обязанностей налогового агента, сокрытие имущества от взыскания недоимки следует рассматривать в качестве разновидностей длящегося преступления, поскольку соответствующие деяния растянуты во времени и представляют собой длительное невыполнение
указанных обязанностей, которое прерывается по воле или вопреки воле виновного лица [3, с. 34-35; 4, с. 4-5; 5, с. 40-42]. Полагаем, что для окончательного разрешения этого вопроса необходимо на законодательном уровне четко определить момент окончания налоговых преступлений.
Отметим, что освобождение от уголовной ответственности за налоговые преступления в российском уголовном законодательстве обладает спецификой, заключающейся в том, что основания для этого предусмотрены как в нормах Общей, так и в соответствующих статьях Особенной части УК РФ.
Так, помимо рассмотренного выше освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления в связи с истечением сроков давности, указанных в ч. 1 ст. 78 УК РФ, на практике также могут быть применены и основания, предусмотренные другими статьями главы 11 УК РФ. В первую очередь, речь идет о ст. 761 УК РФ, согласно ч. 1 которой лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное, в частности, статьями 198, 199 и 1991 УК РФ, подлежит освобождению от уголовной ответственности, если оно полностью возместило ущерб, причиненный бюджетной системе РФ. В соответствии с ч. 2 ст. 761 УК РФ лицо, которое впервые совершило преступление, предусмотренное ст. 1992 УК РФ, освобождается от уголовной ответственности при условии, что оно не только возместило соответствующий ущерб (перечислило доход от преступления), но еще и перечислило в федеральный бюджет двукратную сумму такого ущерба (дохода).
Кроме того, по делам о налоговых преступлениях, предусмотренных ст. 198, ч. 1 ст. 199, ч. 1 ст. 1991 и ч. 1 ст. 1992 УК РФ, лица, их совершившие, могут быть освобождены от уголовной ответственности в связи с деятельным раскаянием (ст. 75 УК РФ) или назначением судебного штрафа (ст. 762 УК РФ). Формально не исключена и возможность применения ст. 76 УК РФ, регламентирующей освобождение от уголовной ответственности в связи с примирением с потерпевшим, где одним из ключевых условий является возмещение причиненного преступлением вреда.
Следовательно, по конкретному уголовному делу о налоговом преступлении альтернативно
ЮРИДИЧЕСКИЕ НАУКИ
может быть применено любое из перечисленных общих оснований, а равно соответствующие специальные условия освобождения уголовной ответственности, рассматриваемые нами ниже. Применительно к таким ситуациям Пленум Верховного Суда РФ разъяснил, что в случаях, когда имеется несколько нереабилитирующих оснований освобождения от уголовной ответственности, судом в соответствии с ч. 2 ст. 27 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации, разъясняется право лица возражать против прекращения уголовного дела (уголовного преследования) по каждому из соответствующих оснований, после чего принимает решение о прекращении уголовного дела (уголовного преследования) по тому основанию, относительно которого лицо не возражает1. Иначе говоря, обвиняемый вправе выбрать то основание освобождения от уголовной ответственности, которое представляется ему наиболее выгодным в конкретном случае.
Специальные условия освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления предусмотрены в примечаниях к статьям 198, 199 и 1991 УК РФ. Так, относительно уклонения физического лица от уплаты налогов, сборов, а равно физического лица, являющегося плательщиком страховых взносов, от уплаты последних, наказуемого по ст. 198 УК РФ, в п. 3 примечаний к данной статье предусмотрено два взаимосвязанных условия для освобождения от уголовной ответственности: 1) совершение данного налогового преступления впервые; 2) полная уплата сумм недоимки, пеней и штрафа, размер которого определяется в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.
Сходные специальные условия приводятся и в п. 2 примечаний к ст. 199 УК РФ об ответственности за уклонение от уплаты налогов, сборов, страховых взносов, подлежащих уплате организацией, с тем отличием, что здесь указана возможность полной уплаты недоимки, пеней и штрафа не только физическим лицом, привлеченным к ответственности
по данной статье, но и организацией, являющейся плательщиком налогов, сборов, страховых взносов. Вместе с тем аналогичный по своей сути подход выработан правоприменительной практикой и относительно других норм, предусматривающих общие и специальные основания освобождения от уголовной ответственности, включающие такое условие, как возмещение причиненного преступлением вреда, в том числе и относительно ст. 198 УК РФ2.
В п. 2 примечаний к ст. 1991 УК РФ специальные условия освобождения от уголовной лица, совершившего преступление в виде неисполнения обязанностей налогового агента, указаны такие условия освобождения от уголовной ответственности, как совершение лицом этого преступления впервые, а также полное перечисление данным лицом или организацией в бюджет суммы налогов, сборов, которые они не исчислили, не удержали или не перечислили ранее, а также пеней и штрафа.
Как видим, специальные условия освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления являются идентичными общим условиям, содержащимся в ч. 1 ст. 761 УК РФ, что, как справедливо отмечает В.В. Власенко, привело к необоснованному «дублированию» положений уголовного закона, регулирующих одни и те же отношения [2, с. 39-41]. Полагаем, что данная ситуация должна быть исправлена законодательным путем, например, посредством закрепления оснований для освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления исключительно в статье (статьях) гл. 11 УК РФ либо только в примечаниях статей 198-1991 УК РФ.
Проведенный нами сравнительный анализ уголовного законодательства других государств-участников СНГ позволяет заключить, что в данных странах отсутствует рассмотренная выше сложная регламентация освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления, присущая УК РФ. При этом в качестве примера для сопоставления с рассмотренными выше статьями УК РФ приведем соответствующие положения азер-
1 Пункт 23 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 27 июня 2013 г. № 19 (ред. от 29.11.2016) «О применении судами законодательства, регламентирующего основания и порядок освобождения от уголовной ответственности» // Сайт Верховного Суда РФ: URL: https://www.vsrf.ru/ (дата обращения: 20.09.2020).
2 Пункт 13 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 15 ноября 2016 г. № 48 (ред. от 11.06.2020) «О практике применения судами законодательства, регламентирующего особенности уголовной ответственности за преступления в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности» // Сайт Верховного Суда РФ: URL: https://www. vsrf.ru/ (дата обращения: 20.09.2020).
байджанского и белорусского уголовного законодательства, которые, на наш взгляд, демонстрируют подход, восприятие которого отечественным законодателем может способствовать устранению отмеченных проблем регламентации освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления.
В главе 11 Уголовного кодекса Азербайджанской Республики [11] (далее - УК Азербайджана) содержатся статьи об освобождении от уголовной ответственности не только в связи с деятельным раскаянием (ст. 72), примирением с потерпевшим (ст. 73), изменением обстановки (ст. 74) и истечением сроков давности (ст. 75), но и основания, призванные учитывать особенности отдельных групп уголовно наказуемых деяний - преступлений против собственности (ст. 73-1) и преступлений в сфере экономической деятельности (ст. 73-2), а также заболевание лица наркоманией (ст. 75-3). При этом в ч. 1 ст. 73-2 УК Азербайджана содержится основание освобождения от уголовной ответственности лиц, совершивших, в частности, предусмотренное ст. 213 этого Кодекса преступление в виде уклонения от уплаты налогов, страховых взносов. В данном случае единственным условием освобождения от уголовной ответственности за налоговое преступление является возмещение причиненного ущерба. Сама же ст. 213 УК Азербайджана об ответственности за указанное налоговое преступление каких-либо специальных условий освобождения от уголовной ответственности не содержит, что, на наш взгляд, является обоснованным, исключающим отмеченное выше «дублирование» в правовом регулировании одних и тех же отношений.
В главе 12 Уголовного кодекса Республики Беларусь [12] (далее - УК РБ) среди других общих оснований освобождения от уголовной ответственности содержится и такое основание, как добровольное возмещение причиненного ущерба (вреда), уплата дохода, полученного преступным путем. В отличие от ст. 73-2 УК Азербайджана и ст. 761 УК РФ, данная норма белорусского уголовного законодательства распространяется на лиц, совершивших не только налоговые или иные преступления в сфере экономической деятельности, но и на любые другие преступления, причинившие ущерб государственной собственности или имуществу юридиче-
ского лица, доля в уставном фонде которого принадлежит государству, либо существенный вред государственным или общественным интересам и не связанные с посягательством на жизнь или здоровье человека.
Как и в ст. 213 УК Азербайджана, в белорусском уголовном законодательстве содержится одна статья об ответственности за налоговое преступление в виде уклонения от уплаты налогов, сборов (ст. 243 УК РБ), так же не включающая примечание, предусматривающее специальные условия освобождения от уголовной ответственности за это деяние.
Таким образом, в настоящее время положения УК РФ, регламентирующие освобождение от уголовной ответственности за налоговые преступления, не свободны от недостатков, в первую очередь, связанных с излишним регулированием соответствующих общественных отношений, недостаточной правовой определенностью и системностью рассматриваемых норм Общей и Особенной части УК РФ. Выделенные проблемы могут быть устранены законодательным путем, в том числе при восприятии положительного опыта других государств-участников СНГ в данной области.
Литература
1. Борисов С.В. Новые позиции Пленума Верховного Суда РФ по делам о налоговых преступлениях / С.В. Борисов // Уголовный процесс. 2020. № 3. С. 22-30.
2. Власенко В.В. Освобождение от уголовной ответственности лиц, совершивших уклонение от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ст. 199.3, 199.4 УК РФ) / В.В. Власенко // Администратор суда. 2019. № 4. С. 39-42.
3. Модельный Уголовный кодекс для государств - участников СНГ (принят постановлением Межпарламентской Ассамблеи государств - участников СНГ от 17 февраля 1996 г.) // Приложение к Информационному бюллетеню Межпарламентской Ассамблеи государств - участников СНГ. 1997. № 10.
4. Осокин Р.Б. Проблемы квалификации налогового мошенничества по субъективным признакам / Р.Б. Осокин. Текст: непосредственный // Вестник
Тамбовского университета. 2008. № 6 (62). С. 357360.
5. Осокин Р.Б. Клещенко Ю.Г. Квалификация причинения имущественного ущерба путем обмана в сфере налогообложения по субъективным признакам (на примере уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица или с организации) // Вестник Тамбовского университета. 2010. № 4 (84). С. 356-361.
6. Осокин Р.Б., Цыркалюк А.А. Ошибки квалификации неоконченного уклонения от уплаты налогов и (или) сборов // Р.Б. Осокин, А.А. Цыркалюк. Текст: электронный // Современные тенденции развития государства и права в России: сборник материалов Всероссийской научно-практической конференции. М.: Московский университет МВД России (Тамбовский филиал). 2010. С. 175-176.
7. Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 27 июня 2013 г. № 19 (ред. от 29.11.2016) «О применении судами законодательства, регламентирующего основания и порядок освобождения от уголовной ответственности» // Сайт Верховного Суда РФ: URL: https://www.vsrf.ru/ (дата обращения: 20.09.2020).
8. Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 15 ноября 2016 г. № 48 (ред. от 11.06.2020) «О практике применения судами законодательства, регламентирующего особенности уголовной ответственности за преступления в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности» // Сайт Верховного Суда РФ: URL: https://www.vsrf.ru/ (дата обращения: 20.09.2020).
9. Постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации 26 ноября 2019 г. № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления» // Российская газета. 2019. 6 декабря.
10. Решняк М.Г. К вопросу о правовой неопределенности в регламентации уголовной ответственности за налоговые преступления / М.Г. Решняк, С.С. Моисеев // Безопасность бизнеса. 2019. № 4. С. 33-36.
11. Уголовный кодекс Азербайджанской Республики (утв. Законом Азербайджанской Республики от 30 декабря 1999 г. № 787-IQ, по сост. на 30.07.2019) // Электронный ресурс: URL: https://online.zakon.kz/m/document/?doc_
id=30420353#sub_id=1670000 (дата обращения: 23.09.2020).
12. Уголовный кодекс Республики Беларусь от 9 июля 1999 г. № 275-З // Национальный правовой Интернет-портал Республики Беларусь: URL: https://pravo.by/document/?guid=3871&p0= Hk9900275 (дата обращения: 20.07.2020).
13. Федеральный закон от 8 декабря 2003 г. № 162-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2003. № 50. Ст. 4848.
14. Федеральный закон от 7 декабря 2011 г. № 420-ФЗ «О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2011. № 50. Ст. 7362.
15. Федеральный закон от 3 июля 2016 г. № 323-ФЗ «О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации по вопросам совершенствования оснований и порядка освобождения от уголовной ответственности» // Собрание законодательства РФ. 2016. № 27 (ч. II). Ст. 4256.
16. Федеральный закон от 27 декабря 2018 г. № 533-ФЗ «О внесении изменений в статьи 761 и 1451 Уголовного кодекса Российской Федерации и Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2018. № 53 (ч. I). Ст. 8459.
17. Чикалов О.В. К вопросу об уголовно-правовом значении профессионального правосознания работников следственных органов Российской Федерации / Следственная деятельность: проблемы, их решение, перспективы развития: материалы III Всероссийской молодежной научно-практической конференции (Москва, 25 ноября 2019 года) / под общ. ред. А.М. Багмета. М.: Московская академия Следственного комитета Российской Федерации, 2020. C. 88-89.
18. Чугунов А.А. Проблемы уголовной ответственности за налоговые преступления / А.А. Чугунов, С.В. Борисов // Журнал гражданского и уголовного права. 2019. № 6. С. 3-8.
19. Яни П. Длящееся преступление с материальным составом? / П. Яни // Журнал российской юстиции. 1999. № 1. С. 40-42.
