Совершенствование трансфертного ценообразования в агрохолдингах Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

23 (503) - 2012

Финансы хозяйствующих субъектов

УДК 457.479

совершенствование

трансфертного ценообразования в агрохолдингах

н. Ф. КОЛЕСНИК, доктор экономических наук, доцент, профессор кафедры бухгалтерского учета и аудита E-mail: kolesnik@mail. ru

Е. А. ХРАМОВА, кандидат экономических наук, преподаватель кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита E-mail: hramova ea@gmail com Мордовский гуманитарный институт

В статье приведены методы трансфертного ценообразования в целях налогообложения доходов в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица. Данные изменения с учетом фактических обстоятельств и условий сделок позволят сделать наиболее обоснованный вывод о соответствии примененной цены, что в свою очередь может положительно повлиять на экономическое положение и финансовые результаты деятельности агрохол-динга в целом.

Ключевые слова: метод сопоставимых рыночных цен, метод цены последующей реализации, затратный метод, метод сопоставимой рентабельности, метод распределения прибыли.

Агрохолдинги - это одно из перспективных направлений развития агропромышленной интеграции в Российской Федерации. Опыт развитых стран мира доказывает эффективность холдинговых компаний в агропромышленном комплексе (АПК). Так, например, французская компания Generale

Occidentale, имеющая форму холдинга, действующего в пищевой и комбикормовой промышленности, вместе с контролируемым ею крупнейшим пищевым концерном Великобритании Cavenham представляет собой третью в мире после Unilever (Нидерланды и Великобритания) и Nestle (Швейцария) пищевую монополию. В Российской Федерации к крупным агрохолдингам относятся «Вимм-Билль-Данн», «Иркутский масложиркомбинат», ЗАО «Сибирский аграрный холдинг» и многие другие.

Важным принципом при создании агрохолдин-га является формирование единой цепочки: материально-техническое обеспечение и обслуживание ^ ^ сырьевая база ^ производство продукции ^ ^ реализация. Речь идет о формировании такой организационной структуры агрохолдинга, которая позволит гармонизировать финансовые интересы всех сегментов бизнеса (центров ответственности) и в конечном итоге повысить эффективность предпринимательской деятельности в целом. Эти

мероприятия могут сопровождаться выполнением следующих принципов1:

1) центры ответственности необходимо увязать с производственной и организационной структурами агрохолдинга;

2) центры ответственности должны представлять собой в своей деятельности законченный технологический цикл производства продукции;

3) центры ответственности должны функционировать на принципах самоконтроля, самоокупаемости и самофинансирования;

4) для каждого центра ответственности должны быть разработаны бюджеты, система производственного (управленческого) учета, определены формы управленческой отчетности и показатели оценки эффективности их деятельности.

Проведенные научно-практические исследования показали, что в вертикально интегрированных формированиях, на примере агрохолдинга «Талина» Республики Мордовия, можно организовывать центры затрат, центры прибыли и центры инвестиций при децентрализации управления, в том числе управленческого учета по модели «затраты - выпуск -результат» (см. рисунок).

Выстроенные подобным образом производственные отношения между взаимозависимыми лицами (отдельными сегментами), с одной стороны, и сегментами и агрохолдингом в целом - с другой, основаны на трансфертном ценообразовании.

Новый Федеральный закон (регулирующий трансфертное образование) от 18.07.2011 N° 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (далее - Закон № 227-ФЗ), вступивший в силу с 01.01.2012, расширил список взаимозависимых лиц по сравнению с действующей редакцией ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, включив в него, например, организации с общим составом исполнительного органа или совета директоров2. Основным критерием остается доля прямого или косвенного участия одной организации в другой. Если согласно действующей ст. 20 Налогового кодекса РФ для признания сторон

1 АлборовР. А., Концевая С. М. Управленческие аспекты учета по центрам ответственности в сельскохозяйственном производстве // Бухучет в сельском хозяйстве. 2008. № 2. С. 40.

2 Ветер Е., Джонсон А. Закон о трансфертном ценообразовании: краткий обзор // Налоговый вестник. 2011. № 9. С. 19.

взаимозависимыми размер такого участия должен составлять более 20 %, то Законом № 227-ФЗ доля участия увеличена до 25 %. Управляющая компания самостоятельно решает, сегментам какого уровня предоставить свободу внутреннего и внешнего ценообразования, т. е. дать возможность зарабатывать прибыль (управляющая компания также наделена правом выбора поставщика и потребителя).

Закон № 227-ФЗ устанавливает особенности признания цен рыночными при применении регулируемых цен. По общему правилу, регулируемые цены признаются рыночными. Однако в случае установления минимальной и (или) максимальной предельной цены, ограничений на надбавки к ценам, скидок к ним, а также иных ограничений на размеры рентабельности или прибыли по сделкам, необходимо соотносить применяемые цены с интервалом фактически сложившихся на рынке цен (рентабельностью) с учетом особенностей расчета интервала, установленных Законом № 227-ФЗ. По сравнению с действующей ст. 40 Налогового кодекса РФ, Законом № 227-ФЗ количество методов трансфертного ценообразования в целях налогообложения увеличено до пяти и они более приближены к методам, рекомендованным Организацией экономического сотрудничества и развития (метод сопоставимых рыночных цен, метод цены последующей реализации, затратный метод, метод сопоставимой рентабельности и метод распределения прибыли).

Особую популярность имеет метод сопоставимых рыночных цен, так как для его применения достаточно наличия только одной сделки, при условии, что продавец не занимает доминирующего положения на соответствующем рынке.

Второй метод цены последующей реализации будет использоваться для определения рыночного уровня цены, по которой покупатель приобретает товары у взаимозависимого лица для их дальнейшей реализации независимому лицу.

Затратный метод заключается в сравнении валовой рентабельности затрат продавца товаров (работ, услуг) с интервалом валовой рентабельности, определенным на основании анализа сопоставимых организаций.

Метод сопоставимой рентабельности может применяться в случае невозможности обеспечить достаточную сопоставимость данных бухгалтерского учета, на основе которых можно достоверно определить интервал рентабельности методом цены

Управляющая компания агрохолдинга «Талина»

I

1-й уровень -► Сегментация по видам деятельности - | -

_1 Растениеводство и животноводство Промышленное производство г=*--- Снабжение и складирование *_ Сбыт продукции

Производство сельскохозяйственной продукции

I "

ЗАО «Мордовский бекон», ЗАО «Мордовский бекон «Ковылкино», ЗАО «АгроАрдатов», ООО «Симбирский бекон»

Переработка мяса

I

ООО «Мясоперерабатывающий комплекс «Атяшевский», ЗАО «Мясоперерабатывающий комплекс «Торбеевский», ЗАО «Мясоперерабатывающий комплекс «Саранский»

Реализация продукции

i

ЗАО «Торговый дом «Талина»

Приемка, переработка и реализация хлебопродуктов (ОАО «Мордовский комбинат хлебопродуктов»)

► Селекционный центр _ Станция искусственного осеменения _ Учебный центр

Центр инвестиций

Цеха, бригады, фермы (производственные подразделения растениеводства, животноводства, промышленного производства)

Арендные подразделения растениеводства, животноводства, промышленного производства, внутрихозяйственные кооперативы с участием внешнего инвестора

3-й уровень Сегментация по видам продукции х---

Мясо говядины и свинины, субпродукты, продукты мясоперера-ботки (колбасы, копчености, деликатесы, полуфабрикаты и пр.) ►- Молоко и молочная продукция

4-й уровень

Рынки сбыта

Сегментация по географическим сегментам

Сегментация по местам нахождения активов организации

Сегментация по категориям покупателей

Модельорганизационнойструктурывергакальноинтегрированногоформированияагрохолдинга«Талина»

последующей реализации и затратным методом. При использовании данного метода могут использоваться следующие показатели рентабельности: рентабельность продаж, рентабельность затрат, рентабельность активов и т. д.

Метод распределения прибыли используется при невозможности применения ранее перечисленных методов. Разрешается использовать две разновидности данного метода (методы распределения совокупной прибыли и распределения остаточной прибыли). Распределение прибыли между сторонами контролируемой сделки осуществляется на основе оценки вклада сторон в совокупную прибыль по анализируемой сделке за счет оценки следующих критериев:

1) размер осуществленных стороной контролируемой сделки затрат на создание уникальных нематериальных активов, использование которых непосредственно влияет на величину фактически полученной прибыли от продаж по контролируемой сделке;

2) численность персонала, непосредственно влияющая на величину фактически полученной прибыли от продаж по контролируемой сделке;

3) рыночная стоимость активов, использование которых непосредственно влияет на величину фактически полученной прибыли от продаж по контролируемой сделке;

4) другие показатели, отражающие взаимосвязь между функциями, активами и рисками и величиной полученной прибыли.

Закон № 227-ФЗ упраздняет действующее допустимое отклонение в размере 20 % от рыночной цены и вводит понятие «интервал рыночных цен». В частности, для сельскохозяйственных предприятий агрохолдинга (при определении интервала рыночных цен для применения метода сопоставимых рыночных цен) необходимо наличие одной сопоставимой сделки, а при определении интервала рентабельности для использования метода цены последующей реализации, затратного и сопоставимой рентабельности - необходимо наличие не менее четырех сопоставимых организаций. Кроме того, Закон № 227-ФЗ также предоставляет возможность проведения корректировок показателей рентабельности в целях учета различий в показателях дебиторской и кредиторской задолженности или товарно-материальных запасов между сопоставимыми организациями агрохолдинга. Производить расчет интервала рентабельности возможно с ис-

пользованием не только информации, имеющейся на момент совершения контролируемой сделки, но и данных за 3 календарных года, непосредственно предшествующих году сделки.

Начиная с 2014 г. при превышении суммы доходов (100 млн руб.) контролируемыми будут признаваться сделки, совершенные внутри Российской Федерации с взаимозависимыми лицами, если одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим единый сельскохозяйственный налог организациями АПК. Иные сделки между взаимозависимыми лицами внутри Российской Федерации будут контролироваться, если сумма доходов от всех таких сделок превышает 3 млрд руб. Эта сумма будет снижена до 2 млрд руб. в 2013 г. и до 1 млрд руб. в 2014 г. 3 При этом некоторые из таких сделок не будут признаваться контролируемыми, если стороны сделки являются участниками единой консолидированной группы налогоплательщиков (в частности сельскохозяйственные предприятия агрохолдинга «Талина» Республики Мордовия) или когда одновременно выполняются следующие условия:

1) стороны сделки зарегистрированы в одном субъекте Российской Федерации;

2) стороны сделки не имеют обособленных подразделений на территории других субъектов Российской Федерации;

3) стороны сделки не уплачивают налога на прибыль в бюджеты других субъектов Российской Федерации;

4) стороны сделки не имеют убытков, принимаемых при исчислении налога на прибыль;

5) нет иных оснований для контроля за перечисленными ранее сделками (для которых применяется порог в 60 или 100 млн руб.). Отметим также, что с 01.01.2012 гл. 14.6 Закона

№ 227-ФЗ предусмотрена возможность заключения соглашения о ценообразовании для целей налогообложения между налогоплательщиком и федеральным налоговым органом, в котором отражаются порядок цен и методы ценообразования по контролируемой сделке для целей налогообложения сроком до 3 лет с возможностью продления на последующие 2 года. Более того, Закон № 227-ФЗ содержит информацию, обязательную для включения в документацию по трансфертному ценообразованию: сведения о налогоплательщике и его деятельности, сведения об используемых методах,

3 Ветер Е., Джонсон А. Закон о трансфертном ценообразовании: краткий обзор // Налоговый вестник. 2011. № 9. С. 23.

иные данные, подтверждающие, что финансовые условия, которые имели место в контролируемых сделках, соответствуют тем, которые имели место в сопоставимых сделках.

Поскольку экономические результаты агрохол-динга определяются в виде выручки, формируемой за счет каждого участника сделки по согласованным трансфертным ценам, значение выручки от реализации сельскохозяйственной продукции агрохолдинга зависит от уровня трансфертных цен и возможностей увеличения объема реализации А5".: ДТС^) = Rsl • А51, г где Rs. - рентабельность продаж сельскохозяйственной продукции -го участника агрохолдинга. Таким образом, на основании ранее указанных аспектов трансфертного ценообразования можно анализировать (осуществлять контролирующие действия) затраты, маржинальный доход и прибыль подразделения по отношению к бюджету произ-

водства данного сегмента, а также осуществлять оценку эффективности деятельности агрохолдинга и перспективы получения конечного результата.

Список литературы

1. Родионова О. А. Трансфертные цены в системе экономических отношений в интегрированных формированиях // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2001. № 11. С. 45-47.

2. Садыкова Т.М. Методология внутреннего контроля и его организация в системе управленческого учета. Саратов: Изд. центр СГСЭУ. 2004. 248 с.

3. Хосиев Б. Н., Мощенко О. В. Организация управленческого учета доходов и расходов сельскохозяйственных организаций по центрам ответственности // Бухучет в сельском хозяйстве. 2009. № 2-3. С. 29-34.

БАМ посчитает БАМ сэкономит БАМ защитит

Управлять программными активами —

выгодно и просто.

Закажите консультацию прямо сейчас:

Телефон: +7 (495) 232-00-23. Электронная почта: [email protected] Сайт: www.sam-audit.ru

вогШпе®