Совершенствование методики проведения судебной экономической экспертизы определения чистых активов организации в процессуальном поле Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

10. КРИМИНАЛИСТИКА, СУДЕБНО-ЭКСПЕРТНАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ; ОПЕРАТИВНО-РОЗЫСКНАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ; УГОЛОВНЫЙ ПРОЦЕСС

10.1. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ

МЕТОДИКИ ПРОВЕДЕНИЯ СУДЕБНОЙ ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ЧИСТЫХ АКТИВОВ ОРГАНИЗАЦИИ В ПРОЦЕССУАЛЬНОМ ПОЛЕ

Князева Наталья Владимировна, доктор экономических наук, главный научный сотрудник Института исследования товародвижения и конъюнктуры оптового рынка (ОАО «ИТКОР», г. Москва). Уполномоченный представитель СРО НП РКА в Самарской области, независимый судебный эксперт, сертификаты РФЦСЭ Минюст РФ аудитор Место работы: Институт исследования товародвижения и конъюнктуры оптового рынка (ОАО «ИТКОР», г. Москва); СРО НП РКА в Самарской области.

expert-knyazeva@mail.ru

Аннотация: Привлечение эксперта экономиста для определения стоимости чистых активов организации является одним из частых случаем применяемым в судебной практике. В данной статье автор предлагает опорные элементы методики проведения экономической экспертизы, используя более тщательный подход к качеству и достоверности применяемой информации, используемой экспертами. Также автор обосновывает введение принципа «должной осмотрительности судебного эксперта», как одного из обязательных элементов в модели поведения судебного эксперта. Данный подход позволит повысить качество экспертного заключения как доказательства используемого в судебном процессе.

Ключевые слова: экспертиза, бухгалтерская финансовая экспертиза, экономическая экспертиза, судебный эксперт, должная осмотрительность, чистые активы, действительная стоимость доли.

THE PERFECTION OF A TECHNIQUE

OF DEFINITION OF ECONOMIC EXPERTISE IN THE NET ASSETS OF THE COMPANY PROCEDURE FIELD

Knyazeva Natalia V., Chief Researcher the Institute for the Study of product distribution and conditions of the wholesale market (Moscow). Authorised Representative of The Self-regulatory Organization Non-commercial Partnership Russian Collegium of

Auditors in the Samara region, Doctor of Economics, independent forensic expert, certificates of the Justice Ministry, auditor.

Work place: The Institute for the Study of product distribution and conditions of the wholesale market (Moscow); The Self-regulatory Organization Non-commercial Partnership Russian Collegium of Auditors in the Samara region

expert-knyazeva@mail.ru

Annotation: Engaging an expert economist to determine the value of the net assets of the organization is one of the most frequent case used in court practice. In this article the author proposes a methodology for supporting elements of economic expertise, using a more thorough approach to quality and reliability of the information used by used by experts. The author also substantiates the introduction of the principle of «due diligence court expert», as one of the essential elements in the behavior patterns of the assessor. This approach will improve the quality of expert opinion as the evidence used in the trial. Keywords: expertise, financial accounting expertise, economic expertise, expert in the field of economy, due diligence, the net assets, the real value of the share.

Основы выбора независимого эксперта в судебном процессе для проведения экспертизы.

Порядок назначения и проведения экспертизы в рамках процессуального поля определен различными процессуальными Кодексами РФ.

Суды и следственные органы для обеспечения разумных сроков судопроизводства все чаще вынуждены обращаться к негосударственным субъектам судебно-экспертной деятельности с соответствующими определениями и постановлениями о назначении судебных экспертиз.

Как известно, действующее законодательство предусматривает беспрепятственное привлечение к производству судебных экспертиз не только государственных судебных экспертов, но и иных лиц, обладающих специальными знаниями, т.е. частных судебных экспертов, а также негосударственных экспертных организаций.

При этом, судебно-экспертная деятельность частных экспертов в нашей стране не лицензируется. За подготовку государственных судебных экспертов отвечает соответствующий федеральный орган исполнительной власти согласно ст.11 Федерального закона от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации»), (далее ФЗ-73). Государственные судебно-экспертные учреждения (ГСЭУ) имеют высокую загрузку проведением экспертиз, назначенную со стороны государственных органов. Несоответствие ограниченных

возможностей государственных судебно-экспертных учреждений (ГСЭУ) Российской Федерации, в т.ч. СЭУ Минюста России, растущим потребностям судебно-следственных органов в производстве судебных экспертиз вызвало резкий рост количества негосударственных (частных) судебных экспертов, а также негосударственных экспертных организаций.

Вопросы стандартизации и сертификации регулируются Федеральным законом от 27.12.2002 №184-ФЗ «О техническом регулировании» (далее - ФЗ184). Относительно форм подтверждения соответствия в ст.20 данного закона установлен как обязательный характер подтверждения в форме обязательной сертификации, так и добровольное подтверждение соответствия в форме добровольной сертификации. В перечень обязательной сертификации продукции, работ и услуг, утвержденный Постановлением Госстандарта России № 64 от 30.07.2002 г, методическое обеспечение судебной экспертизы не включено. Поэтому, в полном соответствии с ФЗ-184 в РФЦСЭ, как самостоятельном юридическом лице, была создана Система добровольной сертификации методического обеспечения (далее - Система). В Федеральном агентстве по техническому регулированию и метрологии Российской Федерации (Госстандарт России) система зарегистрирована как «Система добровольной сертификации методического обеспечения судебной экспертизы РО^ RU.В175.04ОЭ00 от 02.03.2005». РФЦСЭ при Минюсте России определен Госстандартом как руководящий орган Системы и орган по сертификации.

В учреждении Министерства юстиции Российской Федерации во исполнение распоряжения Минюста России от 27.10.2010 № 9105р «Об организации добровольной сертификации компетентности экспертов в государственных судебно-экспертных учреждениях Министерства юстиции Российской Федерации» в РФЦСЭ при Минюсте России проводятся организационные мероприятия по возобновлению процедуры добровольной сертификации, согласно установленным правилам Системы и территориальным зонам обслуживания. В настоящее время в рамках данной системы осуществляется первичная сертификация компетентности физических лиц, имеющих высшее профильное образование и стаж экспертной деятельности не менее одного года.

Актуальный Реестр системы добровольной сертификации методического обеспечения располагается в открытом доступе на сайте РФЦСЭ по адресу: http://www.sudexpert.ru/standards/standards_news.php.

Предмет, объекты, задачи и сущность экономической экспертизы определены и присутствуют в открытом доступе на сайте РФЦСЭ по адресу http://www.sudexpert.ru/possib/fin.php

Необходимость в её производстве часто возникает при расследовании и судебном разбирательстве дел,

связанных с преступлениями в сфере экономической деятельности, а также по гражданским и арбитражным делам, когда для правильного разрешения тех или иных вопросов требуется применение специальных познаний.

Общее нормативное правило проведения для любых судебных экспертиз, в том числе и для экономических, определено в статье 8 Федеральный закон от 31.05.2001 № 73-ФЗ (ред. от 25.11.2013) «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации», по смыслу которой принципом проведения экспертизы является объективность, всесторонность и полнота исследований. При этом в данной статье определено, что эксперт проводит исследования объективно, на строго научной и практической основе, в пределах соответствующей специальности, всесторонне и в полном объеме. Заключение эксперта должно основываться на положениях, дающих возможность проверить обоснованность и достоверность сделанных выводов на базе общепринятых научных и практических данных.

Основу специальных познаний судебного эксперта экономиста составляют бухгалтерский, финансовый и налоговый учет, экономика и управление производством, финансы и кредит, налоги и налогообложение, банковское дело, экономика труда, особенности обращения и учета ценных бумаг и т.д., дополненные познаниями в области криминалистики, уголовного, гражданского, арбитражного процесса, а также различных отраслей права (уголовного, гражданского, арбитражного, налогового, финансового, бюджетного, трудового).

Предметом судебной экономической экспертизы являются финансово-хозяйственная деятельность хозяйствующего субъекта, в том числе финансовые операции и показатели, а также процесс их формирования и отражения в учёте. При этом следует иметь в виду, что предметом каждого отдельного исследования становятся конкретные факты (операции), выявленные или установленные в ходе расследования или судебного разбирательства, требующие экономической и стоимостной оценки.

Задачи экспертизы определяются предметом экспертизы. Круг задач, разрешаемых судебной экономической экспертизой, широк и, как правило, имеет основной своей целью помощь следствию и суду в выявлении фактов и обстоятельств намеренного искажения экономической информации. Следственно-судебная практика требует от экспертов экономистов решения в основном ситуационных задач, хотя в ходе исследования нередко возникают диагностические, идентификационные классификационные вопросы. В зависимости от предмета исследования и стоящих перед экспертом задач различают следующие роды судебных экономических экспертиз: судебно-бухгалтерская (СБЭ) и судебная финансово-экономическая (СФЭЭ) 2. Причем

надо отметить, что такое деление весьма условно, поскольку первая может являться информационной основой для производства второй; между ними существует тесная взаимосвязь, обусловленная необходимостью изучения одних и тех же объектов. При рассмотрении объектов СЭЭ следует различать понятие объекта в широком и узком смысле.

Объектом в широком, т.е. процессуальном, смысле СЭЭ являются любые, относящиеся к ее предмету материалы дела, направляемые на экономическую экспертизу. Сюда входят не только документы и сведения о конкретных фактах финансово-хозяйственной жизни предприятия, но и иные документы, направленные на экспертизу (акты ревизии и налоговой проверки, заключения других экспертиз и т.д.), которые эксперт изучает уже в силу того, что любое экспертное исследование начинается с анализа исходных данных, содержащихся в материалах дела.

Классификация судебных экономических экспертиз

Класс судебных экономических экспертиз подразделяется на судебно-бухгалтерскую и судебную финансово-экономическую экспертизы, каждая из которых представляет собой исследование, проводимое экспертом-экономистом с применением специальных знаний в соответствии с установленным УПК (ГПК, АПК) порядком в целях решения вопросов, поставленных следователем (судом).

Предметом судебно-бухгалтерской экспертизы являются отраженные в бухгалтерском учете хозяйственные операции (явления финансово-хозяйственной деятельности), которые содержат информацию о состоянии, движении, наличии или отсутствии материальных ценностей и денежных средств и их источников, свидетельствуют о нарушениях (отсутствии нарушений) ведения бухгалтерского и налогового учета.

К числу основных задач СБЭ относятся: выявление фактов (признаков) искажения учетных данных специфическими для бухгалтерского учета приемами и диагностика обнаруженных искажений, определение степени их влияния на показатели хозяйственной деятельности, установление тождества или различия черновых записей данным официального бухгалтерского учета, установление соответствия данных аналитического и синтетического учета данным первичных документов, отчётности, реконструкция (воссоздание) отсутствующих либо искаженных записей на основе более поздних или предыдущих закономерных связей, установление соответствия отражения совершенных операций правилам ведения бухгалтерского учета. Результаты изучения материалов уголовных дел, связанных с экономическими преступлениями, показали, что одним из наиболее распространённых способов вуалирования (сокрытия) «информационных следов» противоправного деяния являлось искажение данных бухгалтерского учёта и отчётности.

В связи с этим главной целью исследований, проводимых в рамках СБЭ, становится установление наличия (отсутствия) факта таких искажений на любой стадии процесса бухгалтерского учёта, механизма их образования, места, времени, качественной и количественной характеристик, степени влияния на финансовые показатели деятельности хозяйствующего субъекта практике СБЭ под искажением данных понимается несоответствие числовых или смысловых значений записей в учётных документах аналогичным данным в других документах, ранее проверенных экспертом (образец для сравнения). Смысловая неадекватность анализируемой счётной записи проявляется в несоответствии экономического содержания хозяйственной операции её отражению в учёте посредством бухгалтерской проводки. Зачастую установление факта искажения затруднено тем, что исследуемый фрагмент учётной информации естественно «увязан» исполнителем с целью сокрытия следов преступления. Это совершается, как правило, следующими способами: применением подложного документа аналогичного содержания; внесением в исходный документ ложных данных с последующим их отражением в системе учётных записей по правилам; уничтожением учётных документов.

Решение задач, стоящих перед СБЭ, обеспечивается методиками производства данного рода экспертиз, которые состоят из комплекса специфических способов и приёмов, направленных на выявление обстоятельств, характеризующих различные стороны финансово-хозяйственной деятельности субъекта. Они базируются на следующих основных принципах бухгалтерского учёта: непрерывность процесса во времени, сплошной учёт всех средств и их источников, их суммовая оценка, ведение учёта способом двойной записи на взаимосвязанных счетах, соблюдение учётной политики, правильности отнесения доходов и расходов к отчётным периодам, отражение хозяйственной операции по мере их совершения и в соответствии с экономическим содержанием и т.д.

Кроме того, любое исследование проводится экспертом с учётом точно регламентированного нормативными актами порядка ведения учёта, официально установленной номенклатуры счетов и порядка их корреспонденции, а также типовых форм документов, учётных регистров и отчётности. При производстве СБЭ используются следующие частные методы и приёмы, такие, как: документальная проверка (состав документов, состав реквизитов в них, значение реквизитов); встречная проверка (у контрагентов, в банках, налоговых, таможенных и других контролирующих органах); сопоставление экономического содержания учётной финансово-хозяйственной операции её отражению на счетах бухгалтерского учёта; метод балансовых взаимосвязей; метод сопоставления вза-

имоувязанных показателей в сопряжённых документах; метод математического и логического контроля.

Предметом судебной финансово-экономической экспертизы являются сведения о финансовых операциях и финансовых показателях деятельности хозяйствующего субъекта, а также фактические данные, характеризующие образование, распределение и использование на предприятии доходов, денежных средств (фондов), негативные отклонения в этих процессах, повлиявшие на показатели хозяйственной деятельности или способствовавшие совершению преступлений, связанных с несоблюдением финансовой дисциплины. СФЭЭ в свою очередь можно разграничивать исходя из системы экономических наук, которая при формировании методики производства каждого подвида экономических экспертиз является превалирующей: финансы и кредит, налоги и налогообложение, финансовый анализ и т.п., что позволит очертить более четкий круг решаемых задач. Исходя из сказанного, можно предложить следующую классификацию СФЭЭ: финансово-кредитная, налоговая, инженерно-экономическая и экспертиза финансового состояния хозяйствующего субъекта. Данная классификация не утверждена Министерством юстиции Российской Федерации и не может считаться полностью завершенной и бесспорной. Вместе с тем деление СФЭЭ на подвиды с учетом основных решаемых ими задач имеет существенное научно-практическое значение: помогает правильно организовать производств экспертиз, облегчает разработку теории и методики экспертного исследования. Далее остановимся на задачах, характерных для каждого из подвидов судебной финансово-экономической экспертизы. Необходимость назначения экспертизы финансового состояния хозяйствующего субъекта возникает при расследовании преступлений, связанных с банкротством, лжепредпринимательством, злостным уклонением от погашения кредиторской задолженности и др.

Основными задачами при этом становятся: исследование показателей финансового состояния и финансово-экономической деятельности хозяйствующего субъекта, в том числе платежеспособности, финансовой устойчивости, ликвидности и др., исследование признаков и способов искажения данных о финансовых показателях, влияющих на финансовый результат и расчеты по обязательствам хозяйствующего субъекта; характеристика динамики финансового состояния предприятия и анализ факторов, вызвавших её негативные изменения, определение экономической обоснованности финансовых показателей предприятия в случае искажения данных о доходах и расходах, степень обеспеченности предприятия оборотными средствами, причины образования дебиторской и кредиторской задолженности. При расследовании и судебном рассмотрении дел о хищении имущества

необходимость в проведении финансово-кредитной экспертизы возникает в тех случаях, когда требуется установить факты отклонений, нарушений в сфере финансирования и кредитования. Поэтому, исходя из предмета науки финансов и кредита и потребностей следственной и судебной практики, задачами судебной финансово-кредитной экспертизы, решаемыми на основе исследования финансово-кредитных операций, отраженных в документах по учету и расходу, являются: установление обоснованности формирования и расходования денежных фондов, выявление фактов нарушений порядка образования и использования денежных фондов, определение кредитоспособности заёмщика, установление обоснованности предоставления и целевого расходования кредитов, определение полноты и своевременности возврата заемных средств, установление соответствия (несоответствия) направления расходования средств их целевому назначению. Увеличение числа уголовных дел, связанных с налоговыми преступлениями, вызвало существенный рост количества экспертиз, предметом исследования которых является способ уклонения от уплаты налогов и других обязательных взносов и платежей в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды. Основными задачами таких исследований являются: установление искажения в бухгалтерском и налоговом учёте и их влияние на величину налогооблагаемой базы, установление соответствия формирования налогооблагаемой базы и суммы налоговых отчислений нормам действующего законодательства. К предмету судебной инженерно-экономической экспертизы можно отнести фактические данные, устанавливаемые в отношении оплаты труда и других выплат, распределении прибыли хозяйствующего субъекта и др. При производстве судебных инженерно-экономических экспертиз осуществляются: расчет долевого участия учредителей (акционеров) в имуществе хозяйствующего субъекта, исследование показателей, характеризующих формирование размера (величины) оплаты труда, расчет (выдел) доли участника общества при выходе из его состава, расчёт дивидендов, причитающихся акционерам по итогам финансового года и т.п. Для решения всех вышеперечисленных задач используются как методы, применяемые при производстве СБЭ, так и методы, характерные для финансово-аналитических исследований. К ним относятся: горизонтальный и вертикальный анализ балансов, факторный анализ, расчет финансовых коэффициентов, приведение показателей к сопоставимости и др. Анализируемая информация и результаты проведённых экспертных исследований методами судебной экономической экспертизы могут быть представлены в заключении эксперта в виде табличных построений, блок-схемах и рядов динамики, что существенно повышает его

наглядность. Приказ Минюста РФ от 14 мая 2003 г. № 114 «Об утверждении перечня родов (видов) экспертиз, выполняемых в государственных судебно-экспертных учреждениях Министерства юстиции Российской Федерации, и перечня экспертных специальностей, по которым предоставляется право самостоятельного производства судебных экспертиз в государственных судебно-экспертных учреждениях Министерства юстиции Российской Федерации». С точки зрения СЭЭ, под документами следует понимать письменный акт, содержащий определенные реквизиты и отражающий хозяйственные операции и другие факты, с которыми закон связывает наступление экономико-правовых последствий. В хозяйственной деятельности предприятия документы являются носителями как экономической, так и юридической информации.

В отличие от экспертиз других классов эксперты-экономисты, руководствуясь специальным познаниям, изучают не внешние признаки документов, возникающие в результате физического воздействия, а их содержание, т.е. документально зафиксированную информацию. Как уже отмечалось, непосредственным объектом исследования СЭЭ является формализованное и опосредованное отображение предмета либо события хозяйственной жизни, материальным носителем которого выступают документы. Для признания документа объектом экспертного исследования необходимо наличие в нём экономически значимой информации, в том числе о составе и размещении средств хозяйствующего субъекта, финансовых результатах его деятельности, финансовых источниках и направлениях их использования.

К таким документам относятся:

- первичные документы - платёжные поручения, приходные, расходные кассовые ордера, накладные на отпуск и получение товара, товарно-транспортные накладные, акты выполненных работ, платёжные, расчётные ведомости, квитанции, чеки и пр.;

- бухгалтерские регистры - главные книги, журналы ордера, оборотные ведомости, карточки аналитического учёта;

- материалы инвентаризации - описи наличия товара, сличительные ведомости, отчёты материально ответственных лиц, акты сверки задолженностей и пр.;

- калькуляции - расчёт себестоимости продукции, смета предстоящих расходов, финансовые и бизнес-планы, технико-экономическое обоснование заключения сделки или получения кредита и пр.;

- отчётность бухгалтерская и налоговая - бухгалтерский баланс и приложение к нему, налоговые декларации, финансовые отчёты, отчёт о движении капитала, отчёт о прибылях и убытках, расчёты налогов и других обязательных платежей и взносов и пр.;

- организационно-распорядительные - приказы, регламентирующие производственную, финансовую и хозяйственную деятельность, в том числе учётную политику хозяйствующего субъекта, распоряжения, поручения;

- различные виды договоров, меморандумов, контрактов;

- ценные бумаги (акции, векселя, облигации и пр.);

- документы справочно-технического характера о котировках ценных бумаг, ставках рефинансирования, курсах валют, индексах инфляции и пр.

Если к делу приобщены черновые записи или неофициальные документы учётного характера, то они могут стать объектами исследования.

Достоверность содержащихся в них сведений определяется анализом и сопоставлением с материалами официальной отчётности.

Объекты экспертного исследования могут быть представлены как на бумажных носителях, так и в электронном виде. Второй способ представления информации в последнее время получил широкое распространение, так как в практику осуществления финансовых, хозяйственных операций, организацию учётного процесса повсеместно внедряются комплексные автоматизированные средства. Так, значительно усовершенствован кредитными учреждениями процесс осуществления клиентских расчётов, где указание (поручение) на перечисление средств со счёта клиента банк получает, используя модемные средства связи. Следует заметить, что электронный документ должен быть закодирован согласно общегосударственному классификатору технико-экономической информации и может использоваться без распечатки на бумаге, если точно соблюден установленный технологический режим записи.

При этом, экономическая экспертиза в судах общей юрисдикции может быть необходима, например, при:

1) разрешении споров, связанных с выделом доли участника из общества при бракоразводных процессах (на основании чистых активов общества);

2) разрешении споров, связанных с причинением обществу убытков физическим лицом;

3) разрешении иных споров, опирающихся на экономическую информацию юридического лица.

Назначение судебной экспертизы относительно экономической информации, относительно определения действительной доли участия субъекта в уставном капитале (уставном фонде) юридического лица.

В случае определения доли участника из общества, необходимо руководствоваться Гражданским кодексом РФ, соответствующими Федеральными законами, а также Постановлениями Пленумов Высших судов РФ, Информационные письма Высших судов и т.п. К таковым в рамках данного вопроса относятся:

- Постановление Пленума Верховного Суда РФ N 90, Пленума ВАС РФ № 14 от 09.12.1999 «О некоторых вопросах применения Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью»;

- Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 № 144 «О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами споров о предоставлении информации участникам хозяйственных обществ».

Для расчета стоимости чистых активов в настоящее время, эксперт свое исследование должен проводить в соответствии с Приказом Минфина РФ от 28 августа 2014 года № 84н «Об утверждении порядка определения стоимости чистых активов», а также с учетом позиции высших судов РФ, (далее Порядок). В соответствии с пунктами 1-3 данного Порядка названный документ применяют акционерные общества, общества с ограниченной ответственностью, государственные унитарные предприятия, муниципальные унитарные предприятия, производственные кооперативы, жилищные накопительные кооперативы, хозяйственные партнерства, организаторы азартных игр. Данный Порядок не распространяется на кредитные организации, акционерные инвестиционные фонды.

В правилах определения стоимости чистых активов (пункты 4-7 Порядка) установлено:

A) Стоимость чистых активов определяется как разность между величиной принимаемых к расчету активов организации и величиной принимаемых к расчету обязательств организации. Объекты бухгалтерского учета, учитываемые организацией на забалансовых счетах, при определении стоимости чистых активов к расчету не принимаются, (пункт 4 Порядка).

Б) Принимаемые к расчету активы включают все активы организации, за исключением дебиторской задолженности учредителей (участников, акционеров, собственников, членов) по взносам (вкладам) в уставный капитал (уставный фонд, паевой фонд, складочный капитал), по оплате акций, (пункт 5 Порядка).

B) Принимаемые к расчету обязательства включают все обязательства организации, за исключением доходов будущих периодов, признанных организацией в связи с получением государственной помощи, а также в связи с безвозмездным получением имущества, (пункт 6 Порядка).

Г) Стоимость чистых активов определяется по данным бухгалтерского учета. При этом активы и обязательства принимаются к расчету по стоимости, подлежащей отражению в бухгалтерском балансе1 организации (в нетто-оценке за вычетом регулирующих величин) исходя из правил оценки соответствующих статей бухгалтерского баланса, (пункт 7 Порядка).

Запишем формулу:

ЧА = (СА - ДЗУ) - (СО - ДБПгп - ДБПби), (1) где ЧА - чистые активы,

СА - стоимость активов организации (пункт 4 Порядка),

ДЗУ - величина дебиторской задолженности учредителей (участников, акционеров, собственников, членов) по взносам (вкладам) в уставный капитал (уставный фонд, паевой фонд, складочный капитал), по оплате акций, (пункт 5 Порядка),

СО - стоимость обязательств организации (пункт 4 Порядка),

1 Здесь и далее при упоминании бухгалтерской отчетности имеются в виду формы, утвержденные Приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н №О формах бухгалтерской отчетности организаций».

ДБПгп - величина доходов будущих периодов, признанных организацией в связи с получением государственной помощи, (пункт 6 Порядка),

ДБПби - величина доходов будущих периодов, признанных организацией в связи с безвозмездным получением имущества, (пункт 6 Порядка).

Некоторые авторы считают, что стоимость чистых активов весьма просто определяется по данным бухгалтерского учета и равна разнице между скорректированными активами организации и ее скорректированными обязательствами. Но все далеко не так просто.

По нашему мнению, необходимо грамотно подойти ко всему процессу в целом и к каждому показателю формулы, участвующей в расчете. Во-первых, эксперт обязан оценить качество информации, уровень ее достоверности. Во-вторых, вычленить из бухгалтерской отчетности и данных бухгалтерского учета детальную информацию об активах и обязательствах компании. В-третьих, провести оценку рыночной стоимости имущества принадлежащего компании. И в завершении, эксперт должен провести расчет стоимости чистых активов, исходя из всех проведенных в исследовании эксперта мероприятий и полученных по ним результатов.

Перейдем к процессу экспертизы как таковой. Перейдем к процессу экспертизы как таковой. Порядок назначения экспертизы в судах общей юрисдикции и в арбитражных судах определяется соответствующими процессуальными кодексами. Экспертиза назначается и проводится на основании статьей 82 и 83 Арбитражного процессуального кодекса РФ (АПК РФ) или на основании статьей 79 и 84 Гражданского процессуального кодекса РФ (ГПК РФ). Требования процессуальных Кодексов очень схожи и повторяются. Однако, по нашему мнению, законодательные нормы более подробно изложены в ГПК РФ.

При получении материалов для исследования экспертом, следует учитывать, что в соответствии со статьей 85 ГПК РФ эксперт не вправе самостоятельно собирать материалы для проведения экспертизы; вступать в личные контакты с участниками процесса, если это ставит под сомнение его незаинтересованность в исходе дела. Следовательно, эксперт может вступать в личные контакты с участниками процесса, если это НЕ ставит под сомнение его незаинтересованность в исходе дела.

Одновременно в статье 85 предусмотрено, что эксперт обязан принять к производству порученную ему судом экспертизу и провести полное исследование представленных материалов и документов; дать обоснованное и объективное заключение по поставленным перед ним вопросам и направить его в суд.

Материалы для экспертизы эксперту представляет суд. При этом в соответствии со статьей 67 ГПК РФ оценку доказательств осуществляет суд по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном,

объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Отметим, что заключение эксперта суд оценивает в составе доказательств также в соответствии со статьями 67 и 86 ГПК РФ.

Если судебный эксперт принимает решение о необходимости предоставления ему для исследования дополнительных материалов, эксперт запрашивает об этом суд в своем мотивированном заявлении. Данное заявление суд рассматривает и выносит свое определение, в котором:

а) удовлетворяет ходатайство эксперта, соглашаясь с ним, или

б) не удовлетворяет его, считая его не достаточно убедительным.

Вывод: материалы для проведения экспертизы собирает и передает эксперту исключительно суд. Эксперт может вступать в личные контакты с участниками процесса, если это не ставит под сомнение его незаинтересованность в исходе дела. Заключение эксперта является доказательством по делу и оценивается судом в общем объеме доказательств.

Отметим, что в соответствии со статьей 67 ГПК РФ при оценке документов или иных письменных доказательств суд обязан с учетом других доказательств убедиться в том, что такие документ или иное письменное доказательство исходят от органа, уполномоченного представлять данный вид доказательств, подписаны лицом, имеющим право скреплять документ подписью, содержат все другие неотъемлемые реквизиты данного вида доказательств.

Важно отметить, что в соответствии со статьей 67 ГПК РФ при оценке копии документа или иного письменного доказательства суд проверяет, не произошло ли при копировании изменение содержания копии документа по сравнению с его оригиналом, с помощью какого технического приема выполнено копирование, гарантирует ли копирование тождественность копии документа и его оригинала, каким образом сохранялась копия документа. Важно обратить внимание на содержание нормы о том, что суд не может считать доказанными обстоятельства, подтверждаемые только копией документа или иного письменного доказательства, если утрачен и не передан суду оригинал документа, и представленные каждой из спорящих сторон копии этого документа не тождественны между собой, и невозможно установить подлинное содержание оригинала документа с помощью других доказательств.

В ГПК РФ содержится отдельная статья 71 «Письменные доказательства». В соответствии с данной статьей, письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для рассмотрения и разрешения дела, акты, договоры, справки, деловая корреспонденция, иные документы и материалы, выполненные в форме цифровой, графиче-

ской записи, в том числе полученные посредством факсимильной, электронной или другой связи либо иным позволяющим установить достоверность документа способом. В данной статье указано, что письменные доказательства представляются в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии.

Таким образом, исходя из нормы закона, при предоставлении в суд документов сторонами, суду должны быть предъявлены оригиналы, о чем в материалах дела должно быть указание. Проявляя должную осмотрительность, эксперт обращает внимание на наличие и отсутствие этого указания.

Если копии документов заверены нотариально или должностными лицами организации, их представившей, эксперт работает с данными документами как с оригиналами. При наличии только копий документов эксперт имеет право указать на это в экспертном заключении, а также оценить степень важности работы только с копиями (или черновыми записями, не являющимися документами по сути, но присутствующими в материалах дела) для полновесного понимания основы, на которой были построены выводы эксперта.

Вывод, эксперт экономист работает с письменными документами, предоставленными судом в материалах дела, а также истребованные судом по отдельному дополнительному ходатайству (заявлению) эксперта в соответствии с процессуальными Кодексами РФ. Несмотря на то, что оценка документов в качестве доказательств проводится судом, тем не менее, эксперт должен всесторонне в своём исследовании подойти к исследованию документов, не только к содержательной их части, но также и к формальной их стороне.

Проведение экономической экспертизы, которая включает определение стоимости чистых активов организации может быть поручено эксперту специальности 18.1 «Исследование показателей финансового состояния и финансово-экономической деятельности хозяйствующего субъекта», в соответствии с реестром РФЦСЭ. Однако, могут понадобиться данные и из области 17.1 «Исследование записей бухгалтерского учета с целью установления наличия или отсутствия в них искаженных данных», что мы проиллюстрируем далее.

Эксперту экономисту для проведения данного исследования в составе материалов экспертизы изначально необходим минимальный набор документов, а именно:

1) бухгалтерская финансовая отчетность юридического лица по состоянию на определенную дату;

2) аудиторское заключение (при наличии такового) о достоверности данных показателей отчетности юридического лица по состоянию на ту же дату. Эксперт сможет провести исследование и сделать вывод о достоверности сведений только имея подтверждение о достоверности данных, а именно при наличии аудиторского заключения,

3) перечень имущества юридического лица, отраженного в балансе организации в составе имущества организации, (расшифровка состава имущества по статьям баланса),

4) информация о проведенных инвентаризациях имущества в компании на определенные даты,

5) Отчеты оценщика об имуществе находящимся на балансе организации за период не ранее чем 6 месяцев до даты составления отчетности.

Достоверность сведений, содержащихся в бухгалтерской отчетности предприятия.

Судебно-бухгалтерская экспертиза должна проводиться, основываясь в числе прочих требований и принципов проведения экспертизы на достоверности сведений, представленных для исследования. Достоверность полученных документов оценивается экспертом из совокупности обстоятельств, в том числе с проявлением экспертом должной осмотрительности.

Понятия «должная осмотрительность» и одновременно понятие «недобросовестный контрагент» введены в оборот, на уровне арбитражного рассмотрения споров налогоплательщиков с налоговыми органами Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» и активно с тех пор используется в процессуальном поле.

В целях повышения качества работы судебных экспертов в рамках данной статьи предлагаем наделить новой смысловой нагрузкой понятие должная осмотрительность эксперта.

Определим, что должная осмотрительность судебного эксперта - это проявление профессионального скептицизма при оценке качества и достоверности информации которая содержится в предоставленных судом материалов и лежит в основе проводимых экспертом исследовании, с целью проведения качественного исследования и получения достоверных выводов в экспертном заключения.

В настоящее время проблеме экономической безопасности уделяется большое внимание многими авторами. Совершенно очевидно, что соблюдение принципа должной осмотрительности экспертами позволит повысить качество заключения экспертизы, как доказательства используемого в судебном процессе.

Важно отметить, что в бухгалтерской финансовой отчетности предприятия присутствует информация, которая составлена и представлена самим предприятием. Уровень ее достоверности повышается при наличии аудиторского заключения.

В соответствии со статьей 6 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от 01.12.2014) «Об аудиторской деятельности» аудиторское заключение -официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в уста-

новленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Однако, не все юридические лица обязаны подвергать свою отчетность аудиту в обязательном порядке. Обязательный аудит в соответствии со статьей 5 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» проводится только в ряде случаев, перечислим:

1) если организация имеет организационно-правовую форму акционерного общества;

2) если ценные бумаги организации допущены к организованным торгам;

3) если организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, организацией, являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, страховой организацией, клиринговой организацией, обществом взаимного страхования, организатором торговли, негосударственным пенсионным или иным фондом, акционерным инвестиционным фондом, управляющей компанией акционерного инвестиционного фонда, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда (за исключением государственных внебюджетных фондов);

4) если объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей;

5) если организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения) представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность;

6) в иных случаях, установленных федеральными законами.

Также важно отметить, что обязательный аудит проводится ежегодно. То есть аудиторское заключение промежуточной бухгалтерской отчетности (месячная, квартальная, полугодовая, девятимесячная иная за неполный финансовый год) не подлежит обязательному аудиту, следовательно, аудиторского заключения может не быть.

Важно понимать, что в соответствии с названным законом, утверждены федеральные стандарты аудиторской деятельности Приказом Минфина РФ от 20.05.2010 № 46н (вместе с «Федеральным стандар-

том аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010). Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности», «Федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 2/2010). Модифицированное мнение в аудиторском заключении», «Федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 3/2010). Дополнительная информация в аудиторском заключении»), (Зарегистрировано в Минюсте РФ 07.07.2010 № 17736). Данные документы показывают, что аудиторское заключение, составленное в немодифициро-ванном варианте (по форме) дает безусловную разумную уверенность о достоверности бухгалтерской отчетности организации. Иные формы заключения могут содержать оговорки, привлекать внимание пользователей к каким- либо ошибкам, содержащимся в отчетности или иным значимым обстоятельствам, могущим повлиять на уровень достоверности и качество информации, содержащейся в отчетности.

Вывод: аудиторское заключение по бухгалтерской отчетности конкретной организации может отсутствовать не только в материалах дела, но и в природе. В этом случае уровень достоверности показателей отчетности необходимо оценить альтернативными инструментами методики экспертизы.

В случае отсутствия в материалах экспертизы аудиторского заключения, а также для повышения достоверности информации, представленной в бухгалтерской финансовой отчетности юридического лица, эксперт, с целью сбора информации об имуществе организации, вправе на основании статьи 85 обратиться в суд с просьбой истребовать документы у третьих лиц (на основании статьи 55 ГПК РФ), мотивировав необходимость данных материалов для проведения экспертизы. Таковой информацией может быть:

- официальная информация обо всех объектах, права собственности на которые принадлежат организации, полученная из Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии;

- официальная информация относительно сведений о строительных площадках, принадлежащих организации полученная из Департамента градостроительства по региону;

- официальная информация обо всех зарегистрированных транспортных средствах, принадлежащих предприятию, полученная из Управления ГИБДД ГУ МВД России по региону;

- официальная информация о всех зарегистрированных судах и иной водной техники средствах, принадлежащих предприятию, полученная из ГИМС МЧС России по региону;

- официальная информация о всех зарегистрированных тракторах (кроме мотоблоков), самоходных дорожно-строительных, мелиоративных, сельскохозяйственных и других машинах (с рабочим объемом двигателя внутреннего сгорания более 50 куб. см), не подлежащих регистрации в подразделениях Государственной автомобильной инспекции Министерства внутренних дел Российской Федерации, а также номерных агрегатов и прицепов (полуприце-

пов) этих машин, принадлежащих предприятию, полученная из государственной инспекции Гостехнадзор региона.

Для проверки тождественности предоставленной бухгалтерской финансовой отчетности, находящейся в материалах дела, представленной самими предприятием целесообразно запросить данную отчетность из официальных органов, куда организация обязана данную отчетность представлять, таковыми являются:

- органы государственной статистики Росстат2, на основании статьи 18 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»,

- налоговые органы, на основании статьи пункта 1 статьи 23 НК РФ,

- официальные интернет ресурсы, публикующие бухгалтерскую отчетность и аудиторское заключение, раскрывающие необходимую и достаточную информацию по организации3.

Эксперт экономист на основании научного подхода и по своему профессиональному суждению делает вывод о качестве бухгалтерской информации, представленной для исследования и, в случае ее недостаточности, мотивированно обращается в суд о предоставлении дополнительных материалов, (например, заявляет в суд ходатайство об истребовании материалов у третьих лиц).

Например, если судебному эксперту необходимо сделать выводы на основании промежуточной бухгалтерской отчетности, то в этом случае внешним источником информации могут также послужить известные эксперту или суду иные организации, в которых данная отчетность может быть, например, отделения обслуживающих банков, особенно, если предприятие в каком-либо банке берет кредиты.

В случае совпадения информации в бухгалтерской отёчности организации, предоставленной для исследования с такой же информацией, представленной третьим лицам, и полученной судом от данных от третьих лиц, достоверность содержащихся в данной бухгалтерской отчетности сведений эксперт может оценить как достаточно высокий.

Вывод: достоверность сведений, представленных в бухгалтерской отчетности организации должна быть для эксперта очевидна и качественно представлять собой разумно высокий уровень.

В случае, если какая-либо из статей баланса по аргументированным причинам вызывает у эксперта сомнение, (например, при указании в аудиторском заключении на ошибки и искажении, или при отсут-

2 Порядок представления обязательного экземпляра годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности в орган государственной статистики в соответствии с Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» утвержден Приказом Росстата от 31.03.2014 № 220 «Об утверждении Порядка представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности».

3 В соответствии с п. 9 статьи 13 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» утверждение и опубликование бухгалтерской (финансовой) отчетности осуществляются в порядке и случаях, которые установлены иными федеральными законами.

ствии аудиторского заключения и отсутствия информации о проведенной инвентаризации материальных ценностей в организации и т.п.), эксперт экономист может принять решение о необходимости большего спектра материалов, чем бухгалтерская отчетность. В этом случае эксперт должен направить мотивированное заявление (ходатайство) в суд, назначивший экспертизу с указанием причин, по которым данные определенные сомнительные показатели должны быть изучены экспертом глубже и подробно.

Если эксперт принимает решение о глубоком изучении показателей отчетности и просит суд истребовать для экспертизы документы у предприятия, состав дополнительных к приведенным выше спискам документов в максимальном приближении будет выглядеть так:

1) учредительные документы общества, чистые активы которого подлежат оценке;

2) учетная политика, принятая в компании, действовавшими в период подготовки бухгалтерской отчетности период, на основании которой в организации ведется учет и подготавливается бухгалтерская отчетность, сформированная в соответствии с требованиями;

3) бухгалтерская отчетность предприятия за полный финансовый 20хх год, вместе с аудиторским заключением, если в материалах дела присутствует бухгалтерская отчетность за отчетный период, не являющий полным годом, а также письменные отчеты (письменная информация) полученные предприятием от аудитора по результатам проведенного аудита годовой бухгалтерской отчетности за 20хх год, подтверждающий проведение независимой проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности;

4) правоустанавливающие документы на объекты основных средств, принадлежащие предприятию на праве собственности, отраженные в бухгалтерском балансе на отчетную дату;

5) правоустанавливающие документы на арендованные объекты основных средств, договора аренды по которым не истекли;

6) первичные бухгалтерские документы организации, подтверждающие наличие дебиторскую и кредиторскую задолженности, сформированной в имеющейся в материалах дела бухгалтерской отчетности по состоянию на отчетную дату. Данным документами могут являться:

- акты сверки расчетов с дебиторами и кредиторами с указанием всех реквизитов дебиторов и кредиторов (адрес, идентификационных номеров налогоплательщика и т.д.) в данных документах,

- договоры, на основании которых возникли обязательства сторон, копии векселей, иных документов;

- иные первичные документы бухгалтерского учета;

5) бухгалтерские регистры документы организации, подтверждающие наличие дебиторской и кредиторской

задолженности, сформированной в имеющейся в материалах дела бухгалтерской отчетности организации по состоянию на отчетную дату. Данным документами могут являться карточки, анализы бухгалтерских счетов в разрезе аналитических статей, а также оборотно-сальдовые ведомости по синтетическим счетам, субсчетам и аналитическим счетам бухгалтерского учета;

6) данные о проведенных инвентаризациях активов и обязательств предприятия, подтверждающие информацию, представленную в сформированной организацией в бухгалтерской отчетности по состоянию на отчетную дату или на более ранние (период 6 месяцев) или поздние даты, вплоть до определенной в экспертом даты;

7) договоры данного предприятия с кредитными учреждениями с приложениями, (с коммерческими банками), о предоставлении кредита, об открытии кредитной линии, о ведении расчетного счета за отчетные периоды;

8) документы бухгалтерского учета, подтверждающие сведения о состоянии расчетов с учредителями (участниками), включая расчеты по взносам в уставный капитал общества;

9) документы бухгалтерского учета (первичные документы, регистры бухгалтерского учета по расчетам с контрагентами, бухгалтерские расчеты и справки и другие документы), отражающие в бухгалтерском учете и отчетности компании, информацию о признанной дебиторской (или) кредиторской задолженности на основании судебных актов;

10) документы бухгалтерского учета (первичные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерские расчеты и справки и другие документы), раскрывающие информацию, представленную в бухгалтерской отчетности о формировании доходов будущих периодов в разрезе аналитических статей;

11) документы бухгалтерского учета (первичные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерские расчеты и справки и другие документы), подтверждающие информацию, представленную в бухгалтерской отчетности о формировании прибыли и убытков;

Одновременно эксперт может попросить суд истребовать для экспертизы документы у третьих лиц, в том числе:

1) сведения об открытых расчетных и иных счетах данной организации в кредитных учреждениях. Данные сведения целесообразно запрашивать в региональном налоговом органе в виде справки ИФНС о счетах организации;

2) сведения о наличии не погашенной задолженности организации перед бюджетом и внебюджетными фондами. Данные сведения целесообразно запрашивать в региональном налоговом органе и в социальных фондах в виде справки;

3) выписку (полные сведения) из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним о наличии прав на объекты недвижимости, принадлежащие предприятию;

4) справку (сведения) из РЭУ ГИБДД УМВД России по городу обо всех зарегистрированных транспортных средствах, принадлежащих предприятию;

5) справку (сведения) из ГИМС МЧС России обо всех зарегистрированных судах и иной водной техники средствах, принадлежащих предприятию;

6) справку (сведения) из государственной инспекции Гостехнадзор обо всех зарегистрированных тракторах (кроме мотоблоков), самоходных дорожно-строительных, мелиоративных, сельскохозяйственных и других машинных (с рабочим объемом двигателя внутреннего сгорания более 50 куб. см), не подлежащие регистрации в подразделениях Государственной автомобильной инспекции Министерства внутренних дел Российской Федерации, а также номерных агрегатов и прицепов (полуприцепы)этих машин, принадлежащих предприятию; а также могут быть запрошены иные сведения от иных организациях, которые эксперт посчитает необходимыми и целесообразными.

Очевидно, что данные материалы могут быть объемными, поэтому в данной статье в качестве методики предлагается сначала провести альтернативные мероприятия по поводу тождественности данных отчетности:

1) в обязательном порядке изучить учредительные документы компании, учетную политику, с целью понимания правил учета, предпосылок составления и раскрытия информации в бухгалтерской отчётности. Данное мероприятия необходимо провести с целью: понимания деятельности юридического лица, изучить рабочий план счетов организации, иметь общее представление о структуре бухгалтерии и о средствах внутреннего контроля, применяемые в компании;

2) сравнить показатели отчетности предоставленной организацией в составе материалов дела для экспертизы в суд с показателями отчетности, предоставленной данной компанией третьим лицам (государственным органам, кредитным организациям и т.п.) и(или) публикуемой компанией в сети интернет (при наличии данной публикации);

3) понять историю существования и добросовестности организации с точки зрения налогового и иного государственного контроля: провести проверку добросовестности контрагента посредством информационного ресурса Федеральной налоговой службы «http://nalog.ru», проверить данные о непогашенной задолженности в налоговом органе, проверить наличие данных о проведенных мероприятиях налогового контроля в отношении организации и о ее результатах, проверить наличие текущих и производств в Федеральной службе судебных приставов ФСПП «http://fssprus.ru»;

4) проверить существуют ли данные о текущих и законченных судебных разбирательствах, в арбитражных судах в общедоступном информационном ресурсе картотека арбитражных дел «http://kad.arbitr.ru» и при необходимости направить посредством суда письменные запросы организации для понимания порядка отражения данных событий в отчетности;

5) и другие мероприятия, признанные судом необходимыми на основании мотивированного заявления эксперта.

Важно указать, что о предоставлении дополнительных материалов эксперт запрашивает суд в своем мотивированном заявлении. Данное заявление суд рассматривает и выносит свое определение, в котором удовлетворяет ходатайство эксперта, соглашаясь с ним, или не удовлетворяет его, считая его не достаточно убедительным. Таким образом, профессиональное суждение эксперта подвергается дополнительному контролю со стороны суда.

Вывод. Экспертом могут быть признаны необходимыми различные мероприятия для проверки данных используемых в качестве показателей в формуле расчета чистых активов. Необходимости истребования дополнительных материалов должна быть экспертом достаточно аргументирована, о чем суд принимает решение, вынося определение. Однако, при наличии аудиторского заключения и тождественности отчетности показателей финансовой бухгалтерской отчетности организации, полученной из разных источников, уровень достоверности финансовой информации, по соответствующим строкам баланса, входящих изначально в состав показателей, принимаемых к расчету, может быть признан экспертом достаточно высоким.

Активы, участвующие в расчете и их оценка.

К расчету принимаются все активы организации, за исключением дебиторской задолженности учредителей (участников, акционеров, собственников, членов) по взносам (вкладам) в уставный капитал (уставный фонд, паевой фонд, складочный капитал), по оплате акций.

В приведенной выше формуле, активы - это часть формулы «СА-ДЗУ», где активы СА - стоимость активов организации (пункт 4 Порядка), ДЗУ - дебиторской задолженности учредителей (участников, акционеров, собственников, членов) по взносам (вкладам) в уставный капитал (уставный фонд, паевой фонд, складочный капитал), по оплате акций, (пункт 5 Порядка).

Остановимся на них подробнее.

Состав показателя формулы расчета чистых активов «стоимость активов организации» (СА), включает в себя весь набор активов организации, присутствующих в балансе и расположенных по соответствующим строкам, а именно: раздел I бухгалтерского баланса: «Внеоборотные активы», который включает в себя строки: «Нематериальные активы», «Результаты исследований и разработок» «Нематериальные поиско-

вые активы», «Материальные поисковые активы» «Основные средства», «Доходные вложения в материальные ценности», «Финансовые вложения», «Отложенные налоговые активы, «Прочие внеоборотные активы»; а также раздела II бухгалтерского баланса «Оборотные активы», который включает в себя строки: «Запасы», «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», «Дебиторская задолженность», «Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов», «Денежные средства и денежные эквиваленты» и «Прочие оборотные активы».

Напомним, что при подходе к качеству оцениваемых экспертом активов эксперт должен исходить из:

а) достоверности показателей бухгалтерской отчетности,

б) понимания полноты и стоимости отраженных в балансе активов,

в) информации, полученной из внешних источников, доступных эксперту, об активах компании (например, сайт строительной компании, содержащий информацию о наличии строительных площадок и строящихся на них объектах).

При проведении расчета эксперт может прийти к выводу, что активы компании отражены не в полном объеме, например, если в учете не отражены излишки выявлены в ходе инвентаризации. В данном случае эксперт может провести корректирвоку данного показателя стоимости активов.

Запишем формулу 3 с учетом корректировки:

ЧА = ((РСА + КА) - ДЗУ)- (СО - ДБПгп - ДБПби), (2) где КА - корректировка стоимости активов организации, которая может быть и отрицательной и положительной величиной,

остальные обозначения соответствуют формуле 1.

Перейдем к показателю формулы дебиторской задолженности учредителей (участников, акционеров, собственников, членов) по взносам (вкладам) в уставный капитал (уставный фонд, паевой фонд, складочный капитал), по оплате акций (ДЗУ) По правилам составления бухгалтерской отчетности, эта задолженность в регистрах бухгалтерского учета отражается записью по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счета 80 «Уставный капитал»4. В балансе сумма не оплаченного учредителями (собственниками, акционерами) уставного капитала должна указываться по строке «Дебиторская задолженность» в составе общей суммы. Таким образом, возможно и полезно в составе материалов запросить у организации, (опосредованно через суд), справку о наличии указанной данной бухгалтерской проводки в учете предприятия.

4 Здесь и далее при упоминании счетов бухгалтерского учета названия и нумерация счетов приводится в соответствии с Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».

Таким образом, у эксперта экономиста должно быть доказательство наличия или отсутствия задолженности определенного участника. Данное доказательство возможно в виде бухгалтерских документов организации, (например, расшифровка дебиторской задолженности), позволяющих идентифицировать размер и наличие отраженной в составе общей суммы дебиторской задолженности, представленной в отчетности организации.

Определение стоимости имущества.

Задачи судебного эксперта экономиста в данном случае определяются тем, что в силу статей 14 и 26 Федерального закона от 08.12.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества (ЧА - частые активы), пропорциональной размеру его доли, и при выходе из общества определяется на основании данных бухгалтерской отчетности. В своей позиции суды определяют, что по смыслу пункта 3 статьи 26 указанного Закона, действительная стоимость доли в уставном капитале общества при выходе его участника определяется с учетом рыночной стоимости недвижимого имущества, отраженного на балансе общества. Указанный подход подтверждается сложившейся судебной практикой (определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.11.2007 г. № 14448, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.09.2009 г. № 6560, постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.06.2005 г. № 15787/04 и от 06.09.2005 г. № 5261/05). Данная позиция судов находит отражение в современной судебной практике, например, Постановление ФАС Поволжского округа от 19.09.2013 по делу № А65-3387/2010 и др.

То есть часть формулы, обозначенную как СА, необходимо привести в соответствие, с учетом названной позиции судов. Правила корректировки активов должны заключаться в следующем:

1) необходимо определить имущество, подлежащее рыночной оценке,

2) далее необходимо получить информацию о рыночной стоимости данного имущество или провести его оценку самостоятельно (при наличии должной квалификации эксперта),

3) необходимо скорректировать уменьшаемое в формуле расчета чистых активов следующим образом:

БСА - БСВА + РСВА = СА, где: СА - стоимость активов, используемая в формуле расчёта ЧА,

БСА - балансовая стоимость активов,

БСВА - балансовая стоимость внеоборотных активов, подлежащих оценке по рыночной стоимости в расчете ЧА,

РСВА - рыночная стоимость внеоборотных активов, участвующих в расчете ЧА.

Исходя из приведенной выше формулы расчета чистых активов, в составе активов организации присутствуют как оборотные, так и внеоборотные активы. По логике, рыночной оценке подлежат как внеоборотные активы, так и оборотные активы организации. Однако, суд в своем Постановлении пленума 90/14 от 9.12.1999г. четко указал рыночную стоимость именно недвижимого имущества, поэтому, задачей судебной экспертизы является именно оценка стоимости имущества организации, входящим в состав основных средств из числа внеоборотных активов компании.

Эксперт может самостоятельно произвести рыночную оценку имущества, (в том числе с привлечением дополнительного эксперта), или использовать внешние данные - актуальную информацию о проведённых оценках, истребуемую судом от юридического, имущество которого подлежит оценки или находящихся в материалах дела. Использовать сведения о рыночной стоимости оценочного имущества, имеющиеся в распоряжении эксперта является более экономичным вариантом экспертизы для сторон, за счет которых проводится экспертиза, так как экспертиза не удорожается на работу оценочной компании (оценщика).

В случае, когда используются внешние данные об оценке имущества, следует учитывать, что на основании статьи 12 Федерального закона № 135-ФЗ от 29.07.1998г. «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», (далее Закон 135-ФЗ), существует срок актуальности сведений достоверности отчета как документа, содержащего сведения доказательственного значения. По смыслу данной статьи, рыночная стоимость, определенная в отчете, является рекомендуемой для целей совершения сделки в течение шести месяцев с даты составления отчета, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Возможна ситуация, в которой группа основных средств из числа внеобротных активов компании в балансе организации отражены по рыночной стоимости в соответствии с пунктом 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н (ред. от 24.12.2010) (Зарегистрировано в Минюсте РФ 28.04.2001 № 2689). На основании данного документа коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. При этом, обязанности проводить такую переоценку и представлять в бухгалтерской финансовой отчетности в стоимости, соответствующей рыночной действующим законодательством не предусмотрено.

По сути, переоценка ОС представляет собой производимое по решению компании изменение первоначальной стоимости объекта ОС в связи с динамикой цен на указанное имущество. Согласно п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (далее - ПБУ 6/01), переоценка - это право, а не обязанность организации. Вместе с тем если компания приняла решение переоценивать определенные группы ОС, то в последующем их регулярная переоценка будет обязательной (п. 15 ПБУ 6/01 и п. п. 44, 45 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее - Методические указания)).

Результат переоценки отражается в бухгалтерской отчетности, составленной по правилам, в соответствии с Приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н (ред. от 06.04.2015) «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (Зарегистрировано в Минюсте России 02.08.2010 № 18023). При этом суммы дооценки отражаются в разделе III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса (форма 0710001 по ОКУД), который включает строку баланса «Переоценка внеоборотных активов». При этом суммы добавочного капитала указываются в бухгалтерском балансе отдельно по строке 1350 без учета сумм, которые появились в результате переоценки внеоборотных активов.

Таким образом, эксперт должен установить правило бухгалтерского учета и отражения в отчетности, которое использует коммерческая организация при предоставлении своей финансовой информации в составе бухгалтерской отчетности.

Понимание об установленных способах ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности, (в том числе правилах проведения переоценки внеоборотных активов), дает сформированная и принятая в организации учетная политика. При этом, существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и (или) движения денежных средств.

Если предприятие в своей отчетности отражает стоимость активов по рыночной стоимости, корректировки расчета может не потребоваться. В качестве показателя эксперт экономист будет использовать балансовую стоимость, которая будет соответствовать рыночной стоимости. Иными словами в нашем примере соответственно будет соблюдаться равенство БСВА = РСВА.

Законодательство по оценке предусматривает определенный порядок ее проведения на основании

ряда документов, а также визуального осмотра имущества. Независимая оценка имущества включает в себя определение рыночной стоимости имущества или отдельных прав в отношении такого имущества. Для определения количественных и качественных характеристик объектов оценки, а также для их идентификации необходимо предоставление пакета технической и правоустанавливающей документации.

Результатом выполнения услуг по оценке является изготовление отчета об оценке рыночной стоимости объекта оценки, выполненного в соответствии с действующим законодательством в области оценочной деятельности Российской Федерации.

В соответствии со ст.11 Федерального закона «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» № 135-ФЗ от 29 июля 1998 года отчет об оценке объекта оценки не должен допускать неоднозначного толкования или вводить в заблуждение. В отчете об оценке в обязательном порядке указываются дата проведения оценки объекта оценки, используемые стандарты оценки, цели и задачи проведения оценки объекта оценки, а также приводятся иные сведения, которые необходимы для полного и недвусмысленного толкования результатов проведения оценки объекта оценки, отраженных в отчете об оценке. В отчете должны быть указаны:

- дата составления и порядковый номер отчета;

основание для проведения оценщиком оценки объекта

оценки;

- место нахождения оценщика и сведения о членстве оценщика в саморегулируемой организации оценщиков;

- точное описание объекта оценки, а в отношении объекта оценки, принадлежащего юридическому лицу, - реквизиты юридического лица и балансовая стоимость данного объекта оценки;

- стандарты оценки для определения соответствующего вида стоимости объекта оценки, обоснование их использования при проведении оценки данного объекта оценки, перечень использованных при проведении оценки объекта оценки данных с указанием источников их получения, а также принятые при проведении оценки объекта оценки допущения;

- последовательность определения стоимости объекта оценки и ее итоговая величина, а также ограничения и пределы применения полученного результата;

- дата определения стоимости объекта оценки;

- перечень документов, используемых оценщиком и устанавливающих количественные и качественные характеристики объекта оценки.

Для того чтобы результаты оценки были максимально точными, необходим полный пакет информации об объектах и осмотр объектов оценки и их фотофиксация.

В Законе «Об оценочной деятельности в РФ» и «Федеральных стандартах оценки», за исключением п.5 Федерального стандарта оценки «Оценка недвижимости (ФСО № 7)», утв. приказом Минэкономразвития

России от 25/09/2014 N 611, нет прямого указания на то, что осмотр объекта оценки является обязательной процедурой при подготовке Отчета об оценке. Тем не менее, согласно судебной практике (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 19.09.2014 № Ф03-4121/2014 по делу № А24-4095/2011, Определение Приморского краевого суда от 12.02.2014 по делу № 33-906, Апелляционное определение Верховного суда Республики Башкортостан от 27.03.2014), отсутствие осмотра признается судом достаточным основанием для признания результатов оценки недостоверными.

При этом, согласно п.5 Федерального стандарта оценки «Оценка недвижимости (ФСО № 7)», утв. приказом Минэкономразвития России от 25/09/2014 № 611 при сборе информации об оцениваемом объекте недвижимости оценщик или его представитель проводит осмотр объекта.

Таким образом, осмотр объектов недвижимости прямо предусмотрен Федеральным стандартом оценки «Оценка недвижимости (ФСО № 7)».

Изучив документы, оценщику необходимо осуществить визуальный осмотр, т.к. именно осмотр дает обширную информацию о состоянии оцениваемых объектов.

В процессе осмотра оценщик фиксирует, в каком состоянии находится оцениваемый объект. Осмотр объекта оценки предусматривает фотофиксацию всего объекта, а также повреждений и дефектов. Осмотр объектов оценки позволяет определить соответствие фактического наличия объектов оценки с данными бухгалтерского учета.

Для целей проведения оценки судебный эксперт-экономист (оценочная компания) должен иметь следующие материалы, (располагать ими в процессе проведения исследования):

1. Регистры бухгалтерского учета компании: аналитические регистры бухгалтерского учета организации (например, оборотно-сальдовые ведомости) по каждому объекту основных средств (по счетам 01 «Основные средства» и 02 «Износ основных средств»), с расшифровкой состава основных средств, балансовой и остаточной стоимости по состоянию на дату проведения экспертизы, подтверждающие данные, указанные по строке «Основные средства» бухгалтерского баланса организации.

2. Документы для оценки незавершенного строительства (строительных площадок):

1) Свидетельство о регистрации права собственности на объект незавершенного строительства (если была проведена регистрация).

2) Правоустанавливающие документы на земельный участок, на котором располагается объект.

3) Разрешительная документация на строительство.

4) Общая пояснительная записка к строительному проекту.

5) Проектно-сметная документация.

6) Бухгалтерская справка о балансовой стоимости здания (если собственник здания - юридическое лицо).

7) Акт консервации не завершенного строительством объекта (если объект законсервирован).

8) Сведения о наличие обременений у объекта незавершенного строительства, включая обременение залогом или долговыми обязательствами, и иных ограничений по использованию объекта.

9) Отраслевая принадлежность объекта.

10) Дата начала строительства и дата окончания строительства

11) Сведения о конструктивной системе здания (сооружения).

12) Разрешенная годовая потребляемая мощность (водо-, электро-, газоснабжения и т.п.).

13) Площадь застройки.

14) Степень завершенности строительства в целом и по отдельным конструктивным элементам в отдельности.

15) Объектный сметный расчет (форма № КС-3) или иной заменяющий документ5.

16) Сводный сметный расчет стоимости строительства.

17) Акты о приемке работ, выполненных от начала строительства (форма № КС-3)6.

18) Акты на скрытые работы, выполненные от начала строительства.

19) Бухгалтерскую справку о балансовой стоимости сооружений и передаточных устройств на дату оценки (указать восстановительную стоимость, сумму и % износа и остаточную стоимость).

3. Документы для оценки земли (земельных участков):

1) Правоустанавливающие документы на земельный участок

2) Данные о территориальных границах участка (копии геодезического плана или карты земельного участка с обозначением и описанием местоположения).

3) Категория земельного участка относительно его целевого назначения.

4) Разрешенное использование.

5) Информация об ограничении земельного участка и информация о наличии и состоянии инженерных коммуникаций.

6) Ставка арендной платы/ставка налога на землю (при наличии).

7) Договор аренды земельного участка (при наличии).

4. Документы для оценки зданий, сооружений:

1) Данные о юридическом положении объекта (свидетельство о регистрации, титул, имущественные права), включая точный адрес местоположения объекта оценки

5 В соответствии с Альбомом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 № 100)

Примечание: с 1 января 2013 года формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы) (информация Минфина России № ПЗ-10/2012).

6 То же, см. предыдущую сноску.

2) Сведения о наличие обременений недвижимости, включая обременение залогом или долговыми обязательствами, наличием арендаторов, юридических оговорок, соглашений, контрактов, договоров, специальных налоговых обложений и иных ограничений по использованию недвижимости

3) Данные о физических границах объекта (копии геодезического плана или карты с обозначением и описанием местоположения недвижимости)

4) Бухгалтерская справка о балансовой стоимости здания (если собственник здания - юридическое лицо).

5) Данные о состоянии земельного участка, включая документы, подтверждающие права на земельный участок (собственность, аренда и др.)

6) Данные об имуществе, не являющемся недвижимым, но подлежащем оценке в составе последнего

7) Технический паспорт БТИ на здание (Поэтажный план и экспликация)

8) Иная техническая документация по объекту (проектно-сметная документация на строительство, реконструкцию; пояснительные записки, а также другие документы, связанные с объектом недвижимости и необходимые оценщику).

5. Документы для оценки транспортных средств:

1) правоустанавливающие документы на транспортное средство (свидетельство о регистрации транспортного средства, паспорт транспортного средства);

2) документы, подтверждающие балансовую и остаточную стоимость транспортного средства;

3) инвентарная карточка учёта транспортного средства.

Все копии представляемых документов должны

быть заверены должным образом представившей их организацией.

6. Провести осмотр и фото и(или) видео фиксацию оцениваемых объектов. Для целей идентификации объектов в соответствии с правоустанавливающими документами; проверки соответствия фактических данных, полученных в результате осмотра, с параметрами, указанными в правоустанавливающих и технических документах; установления состояния объектов, а также признания результатов оценки достоверными эксперту оценщику необходимо обеспечить допуск для осмотра и фотофиксации объектов основных средств, принадлежащих организации и подлежащих оценке на основании профессионального мнения эксперта.

Вывод. Для полноценного расчета чистых активов необходимо определить рыночную стоимость активов, участвующих в расчете. Внеоборотные активы компании оценивает эксперт, имеющий право проводить оценку рыночной стоимости имущества, в соответствии Законом № 135-ФЗ. Если оценка необходима в судебной поле и эксперт не является оценщиком, то последний может ходатайствовать с заявлением в суд о привлечении дополнительного эксперта.

Обязательства, участвующие в расчете и их оценка.

Исходя из приведенной выше формулы расчета чистых активов, в составе вычитаемого показателя присутствуют обязательства. Как было отмечено выше,

вычитаемые из суммы активов организации обязательства (СО) включают все обязательства организации, за исключением доходов будущих периодов, признанных в связи с получением государственной помощи, а также безвозмездным получением имущества.

В нашей формуле это выражение

«СО - ДБПгп - ДБПби», где СО - стоимость обязательств организации (пункт 4 Порядка),

ДБПгп - доходов будущих периодов, признанных организацией в связи с получением государственной помощи, (пункт 6 Порядка),

ДБПби - доходов будущих периодов, признанных организацией в связи с безвозмездным получением имущества, (пункт 6 Порядка).

Эксперту необходимо определить состав и качество отраженных в отчетности обязательств, подлежащих включению и исключению из расчета.

Состав показателя формулы расчета чистых активов «стоимость обязательств организации» (СО), включает большое количество обязательств, присутствующих в балансе организации и расположенных по соответствующим строкам пассива баланса, а именно раздел IV бухгалтерского баланса «Долгосрочные обязательства», который включает в себя строки «Заемные средства», «Отложенные налоговые обязательства» «Оценочные обязательства», «Прочие обязательства», а также раздел V «Краткосрочные обязательства», который включает в себя строки «Заемные средства» «Кредиторская задолженность», «Доходы будущих периодов», «Оценочные обязательства», «Прочие обязательства».

При подходе к качеству оцениваемых экспертом обязательств следует также исходить из:

а) достоверности показателей бухгалтерской отчетности,

б) принципов оценки, применяемые в компании относительно сформированных в отчетности обязательств,

в) внешних источников информации, доступных эксперту, относительно обязательств.

Если эксперт находит основания для включения в состав обязательств (или исключения из них обязательства), которые присутствуют (или отсутствуют) в учете без должных на то документальных и иных оснований, то эксперт может скорректировать величину обязательств, указав все сделанные корректировки в своем исследовании.

Запишем формулу 4 с учетом корректировки:

ЧА = ((РСА + КА) - ДЗУ)- ((СО + КО)- ДБПгп - ДБПби), где КО - корректировка стоимости обязательств организации, которая может быть и отрицательной и положительной величиной,

остальные обозначения соответствуют формуле 3.

Перейдем к показателям, исключаемым из состава обязательств (вычитаемым в формуле) - доходов будущих периодов, признанных организацией в связи с получением государственной помощи (ДБПгп) и доходов будущих периодов, признанных организацией в связи с безвозмездным получением имущества (ДБПби).

Счет 98 «Доходы будущих периодов» предназначен для обобщения информации о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам и предполагает аккумуляцию всех видов доходов будущих периодов. При этом предусмотрены специальные субсчета и аналитический учет доходов по видам. Важно отметить, что признанный доходом периода доход будущих периодов, оформляется бухгалтерской проводкой и списывается с дебета счёта 98. Ниже проиллюстрируем правила применения бухгалтерских записей.

В интересующем нас контексте к счету 98 «Доходы будущих периодов» у организации, получающей государственную помощь, а также имущество безвозмездно должны быть открыты субсчета: 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов», 98-2 «Безвозмездные поступления» и др.

На субсчете 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» учитывается движение доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. Аналитический учет по субсчету 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» ведется по каждому виду доходов.

На субсчете 98-2 «Безвозмездные поступления» учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно. Аналитический учет по субсчету 98-2 «Безвозмездные поступления» ведется по каждому безвозмездному поступлению ценностей.

Государственная помощь, полученная на приобретение внеоборотных активов (финансирование капитальных вложений), в регистрах бухгалтерского учета отражается на дату ее поступления записью по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 86 «Целевое финансирование». Далее при вводе в эксплуатацию соответствующих активов производится запись по дебету счета 86 и кредиту счета 98.

По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетами 08 «Вложения во внеоборотные активы» и другими (например, 10 «Материалы», 41 «Товары»), отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно, а в корреспонденции со счетом 86 «Целевое финансирование» - сумма бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование расходов7.

7 Здесь и далее по тексту бухгалтерские проводки приводятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.

Отметим, что при финансировании за счет государственной помощи текущих расходов доходы будущих периодов признаются в момент принятия к учету материально-производственных запасов, начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера. Последующее их отнесение на прочие доходы производится при отпуске МПЗ в производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг), при начислении оплаты труда и осуществлении других расходов аналогичного характера (п. 9 ПБУ 13/2000).

Суммы, учтенные на счете 98 «Доходы будущих периодов», списываются с этого счета в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы»:

- по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации;

- по иным безвозмездно полученным материальным ценностям - по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).

Ежемесячно определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В соответствии с инструкцией по применению Построение аналитического учета по счету 99 «Прибыли и убытки» должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток» организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться.

Вывод: перенесенные за период доходы будущих периодов в счет текущих доходов будут отражены на счете 99, а в отчетности за финансовый год на счете 84. Для расчета чистых активов имеет значение только доход будущих периодов, связанный с государственной помощью и с безвозмездным получением имущества, который отражен в балансе организации сумма доходов будущих периодов по строке «Доходы будущих периодов» на отчетную дату. При этом инте-

ресует только та составная часть сальдо по кредиту соответствующего аналитического счета к субсчетам 98-1 и 98-2 счета 98 которая относится к указанной категории. Заключение.

В завершении экспертизы после сбора всех показателей формулы эксперту остается подставить их значения и рассчитать стоимость чистых активов общества. Доля же участника организации в стоимости чистых активов в соответствии с пунктом 6.1 статьи 23 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» будет зависеть от его участия в уставном капитале компании и от фактической оплаты данной доли.

Стоимость чистых активов имеет очень большое значение для организации. И акционерные общества, и общества с ограниченной ответственностью, и унитарные предприятия по окончании второго года работы и всех последующих лет обязаны сравнить стоимость своих чистых активов с размером уставного капитала. При этом организации строго следят за выполнением условия, что если чистые активы окажутся меньше, чем уставный капитал, то последний должен уменьшиться до размера чистых активов. В своей отчетности ряд предприятий в отчете о движении капитала, утвержденном в составе форм отчетности в Приложении № 2 к Приказу Министерства финансов РФ от 2 июля 2010 г. № 66н организации приводят расчет чистых активов.

Однако, данный расчет может сильно отличаться от того, к какой величине чистых активов придет эксперт в процессе исследования, проводимого в процессуальном судебном поле. При применении предлагаемой методики в судебной экспертизе, опирающуюся в числе других принципов (честность, независимость, профессионализм) и на принцип должной осмотрительности эксперт экономист может быть уверенным в проведении высококачественного исследования и получения максимально достоверных выводов в экспертном заключения. Данный подход позволит повысить качество экспертного заключения как судебного доказательства, используемого в судебном процессе.

Список литературы:

1. Арбитражный процессуальный кодекс РФ (АПК РФ),

2. Гражданский процессуальный кодекс РФ (ГПК РФ),

3. Федеральный закон от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации»

4. Федеральный закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»

5. Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»

6. Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ №О бухгалтерском учете»

7. Федеральный закон № 135-ФЗ от 29.07.1998г. «Об оценочной деятельности в Российской Федерации»

8. Постановление Пленума Верховного Суда РФ № 90, Пленума ВАС РФ № 14 от 09.12.1999

9. «О некоторых вопросах применения Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью»;

10. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»

11. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 № 144 «О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами споров о предоставлении информации участникам хозяйственных обществ».

12. Приказ Минфина РФ от 28 августа 2014 года № 84н «Об утверждении порядка определения стоимости чистых активов»

13. Приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

14. Материалы о системе добровольной сертификации судебных экспертов и о возможностях проведения судебной экспертизы находящиеся в открытом доступе на сайте РФЦСЭ при Минюсте России по адресу: http://www.sudexpert.ru/

РЕЦЕНЗИЯ

на статью доктора экономических наук Князевой Н.В. «Совершенствования методики проведения судебной экономической экспертизы определения чистых активов организации в процессуальном поле» в журнале «Бизнес в законе»

В статье автор исследует ряд проблем, связанных с проведением экономической экспертизы, выбором независимых экспертов в судебном процессе.

В современных условиях суды и следственные органы обращаются к негосударственным субъектам для проведения судебных экспертиз. Деятельность частных экспертов не имеет чётких механизмов регулирования и обеспечения её качества, что приводит к объективным трудностям с оценкой их компетентности, достоверности полученных результатов. Это может привести к назначению повторной экспертизы, дополнительным материальным затратам. Кроме того, подробно рассмотрен регламент деятельности Системы добровольной сертификации методического обеспечения, определён круг заявителей на сертификацию.

Проанализировав зарубежный опыт, доктор экономических наук Князева Н.В. научно обосновывает необходимость реализации двух основных принципов обеспечения качества судебно-экспертной деятельности в России: сертификации и аккредитации, совершенно верно указывая на пробелы в нормативных документах по данному вопросу.

В рассматриваемой статье предложены основные элементы методики проведения экономической экспертизы, которые помогут повысить качество и достоверность используемой информации. При её применении рекомендуется опираться на принцип должной осмотрительности. Именно, при таком подходе эксперт экономист получит, во-первых, максимально достоверные выводы в экспертном заключении. Во-вторых, может быть уверенным в проведении высококачественного исследования. Это в свою очередь позволит повысить качество экспертного заключения как судебного доказательства, используемого в судебном процессе.

Уточнена трактовка понятия «должная осмотрительность эксперта», дополняющего научное представление о преимуществах и недостатках экономической экспертизы в судебном процессе, расширяющего понятийный аппарат теории и практики сферы услуг в целом.

Определён минимальный перечень документов для проведения экономической экспертизы, а также рассмотрены компетенции судебного эксперта экономиста, выделены основные из них.

Показана функциональная зависимость увеличение числа уголовных дел, связанных с налоговыми преступлениями, с ростом количества экспертиз, предметом исследования которых является способ уклонения от уплаты налогов, а также других обязательных взносов и платежей в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды.

Все отмеченное выше свидетельствует об актуальности затрагиваемых вопросов о механизме сертификации в области судебной экспертизы с целью получения достоверных результатов на основе всесторонних исследований представленных вещественных доказательств.

Уверен, что данная статья придаст новый импульс исследованию проблем проведения экономической экспертизы в судебном процессе, вызовет живой интерес у всех заинтересованных лиц.

Профессор, доктор экономических наук, председатель диссертационного совета при ИТКОР Д.520.029.01

Брынцев А.Н.