Научная статья на тему 'Совершенствование мероприятий по увеличению эффективности разрешения налоговых споров в досудебном порядке'

Совершенствование мероприятий по увеличению эффективности разрешения налоговых споров в досудебном порядке Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

CC BY
470
92
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
Ключевые слова
НАЛОГОВЫЙ СПОР / СПОР В СФЕРЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ / СУДЕБНОЕ РЕШЕНИЕ СПОРА / ДОСУДЕБНОЕ УРЕГУЛИРОВАНИЕ СПОРА / ЭФФЕКТИВНОСТЬ РАЗРЕШЕНИЯ НАЛОГОВОГО СПОРА / TAX DISPUTE / DISPUTE IN THE FIELD OF TAXATION / JUDICIAL RESOLUTION OF A DISPUTE / PRE-TRIAL SETTLEMENT OF A DISPUTE / EFFECTIVENESS OF A RESOLUTION OF A TAX DISPUTE

Аннотация научной статьи по экономике и бизнесу, автор научной работы — Троянская Мария Александровна

Налоговые органы, налогоплательщики и иные обязанные субъекты, как стороны налоговых правоотношений, с давних пор взаимодействуют между собой на началах неравенства и их субординационном характере. Противоположный интерес участников налоговых правоотношений всегда становился причиной, способствующей появлению споров в сфере налогообложения. Главная особенность налоговых споров заключается в том, что при их возникновении стороны изначально находятся в неравном положении между собой, что говорит о властном характере этих отношений. Спор в сфере налогообложения как результат противопоставления это нежелательное явление, но в случае если оно имеет место, государству необходимо принять меры по его урегулированию. Автором проведен обзор литературы, содержащей определения понятия «налоговый спор» и дана собственная трактовка данного термина. Сделан акцент на специфических чертах споров, возникающих в сфере налогообложения. Представлена классификация налоговых споров с учетом различных классификационных признаков (специальные познания в области учета; зависимость от вида налогов, правильность исчисления и уплаты которых является предметом спора в сфере налогообложения; фактическое содержание налоговых споров; вид обжалуемых актов; порядок рассмотрения споров). Выделены существующие проблемы досудебного урегулирования споров в сфере налогообложения. В результате исследования сформулированы рекомендации по совершенствованию действующего порядка разрешения налоговых споров.

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.

IMPROVEMENT OF MEASURES TO INCREASE EFFICIENCY OF THE SETTLEMENT OF TAX DISPUTES IN PROCEDURE

Tax authorities, taxpayers and other obliged subjects as parties to tax legal relations have long been interacting on the basis of inequality and their subordinate nature. The opposite interest of participants in tax legal relations has always been the reason for the emergence of disputes in the field of taxation. The main feature of tax disputes lies in the fact that when they arise, the parties are initially in an unequal position among themselves, which indicates the power nature of these relations. The dispute in the field of taxation as a result of opposition is an undesirable phenomenon, but if it takes place, the state needs to take measures to resolve it. The author reviews literature containing definitions of the concept of "tax dispute" and gives his own interpretation of the term. The emphasis is on specific features of disputes arising in the field of taxation. Classification of tax disputes with regard to different classification characteristics is presented (special knowledge in the field of accounting, dependence on the type of taxes, the accuracy of calculation and payment of which is the subject of a dispute in the field of taxation, the actual content of tax disputes, the type of the acts to be appealed, the procedure for considering disputes). The existing problems of pre-trial settlement of disputes in the field of taxation are highlighted. As a result of the research, recommendations are formulated to improve the current procedure for resolving tax disputes.

Текст научной работы на тему «Совершенствование мероприятий по увеличению эффективности разрешения налоговых споров в досудебном порядке»

Troyanskaya Mariya Alexandrovna IMPROVEMENT OF MEASURES ..

economic sceinces

УДК 336.02

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕРОПРИЯТИЙ ПО УВЕЛИЧЕНИЮ ЭФФЕКТИВНОСТИ РАЗРЕШЕНИЯ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ В ДОСУДЕБНОМ ПОРЯДКЕ

© 2018

Троянская Мария Александровна, доктор экономических наук, доцент, и.о. заведующего кафедрой государственного и муниципального управления Оренбургский государственный университет (460018, Россия, Оренбург, проспект Победы, 13, e-mail: m_troyanskaya@mail.ru)

Аннотация. Налоговые органы, налогоплательщики и иные обязанные субъекты, как стороны налоговых правоотношений, с давних пор взаимодействуют между собой на началах неравенства и их субординационном характере. Противоположный интерес участников налоговых правоотношений всегда становился причиной, способствующей появлению споров в сфере налогообложения. Главная особенность налоговых споров заключается в том, что при их возникновении стороны изначально находятся в неравном положении между собой, что говорит о властном характере этих отношений. Спор в сфере налогообложения как результат противопоставления - это нежелательное явление, но в случае если оно имеет место, государству необходимо принять меры по его урегулированию. Автором проведен обзор литературы, содержащей определения понятия «налоговый спор» и дана собственная трактовка данного термина. Сделан акцент на специфических чертах споров, возникающих в сфере налогообложения. Представлена классификация налоговых споров с учетом различных классификационных признаков (специальные познания в области учета; зависимость от вида налогов, правильность исчисления и уплаты которых является предметом спора в сфере налогообложения; фактическое содержание налоговых споров; вид обжалуемых актов; порядок рассмотрения споров). Выделены существующие проблемы досудебного урегулирования споров в сфере налогообложения. В результате исследования сформулированы рекомендации по совершенствованию действующего порядка разрешения налоговых споров.

Ключевые слова: налоговый спор, спор в сфере налогообложения, судебное решение спора, досудебное урегулирование спора, эффективность разрешения налогового спора.

IMPROVEMENT OF MEASURES TO INCREASE EFFICIENCY OF THE SETTLEMENT

OF TAX DISPUTES IN PROCEDURE

© 2018

Troyanskaya Mariya Alexandrovna, doctor of economic sciences, associate professor, acting head of the department of state and municipal management Orenburg State University (460018, Russia, Orenburg, Pobedy Avenue, 13, e-mail: m_troyanskaya@mail.ru)

Abstract. Tax authorities, taxpayers and other obliged subjects as parties to tax legal relations have long been interacting on the basis of inequality and their subordinate nature. The opposite interest of participants in tax legal relations has always been the reason for the emergence of disputes in the field of taxation. The main feature of tax disputes lies in the fact that when they arise, the parties are initially in an unequal position among themselves, which indicates the power nature of these relations. The dispute in the field of taxation as a result of opposition is an undesirable phenomenon, but if it takes place, the state needs to take measures to resolve it. The author reviews literature containing definitions of the concept of "tax dispute" and gives his own interpretation of the term. The emphasis is on specific features of disputes arising in the field of taxation. Classification of tax disputes with regard to different classification characteristics is presented (special knowledge in the field of accounting, dependence on the type of taxes, the accuracy of calculation and payment of which is the subject of a dispute in the field of taxation, the actual content of tax disputes, the type of the acts to be appealed, the procedure for considering disputes). The existing problems of pre-trial settlement of disputes in the field of taxation are highlighted. As a result of the research, recommendations are formulated to improve the current procedure for resolving tax disputes.

Keywords: tax dispute, dispute in the field of taxation, judicial resolution of a dispute, pre-trial settlement of a dispute, effectiveness of a resolution of a tax dispute.

Постановка проблемы в общем виде и ее связь с важными научными и практическими задачами. Уплата налогов - это неотъемлемая часть существования государства и одна из самых сложных в исполнении обязанностей перед ним лиц, признаваемых плательщиками налогов и сборов. С давних времен взаимоотношения между субъектами налоговых правоотношений (налогоплательщики, налоговые органы и иные обязанные субъекты) основываются на началах их неравенства и субординационного характера. В тоже время нельзя ставить в противопоставление их интересы, так как нало-гообязанные субъекты, с одной стороны, и государство, в частности налоговые органы, - с другой, в конечном итоге проявляют заинтересованность поддерживать друг друга. Однако на практике имеется такое противопоставление интересов, являющееся одной из главных причин появления налоговых споров, которые как результат противопоставления, являются нежелательным фактом, но в случае его проявления, государству следует принимать меры по его разрешению. На данный момент тот факт, что налоговые правоотношения по своей природе изначально конфликтны, общепризнан. По этой причине нередко в правоотношениях, которые связаны с уплатой налогов, возникают противоречия. В этой связи актуальным является вопрос грамотного правового регулирования процедур урегулирования соответствую-

щих споров.

Анализ последних исследований и публикаций, в которых рассматривались аспекты этой проблемы и на которых обосновывается автор; выделение неразрешенных раньше частей общей проблемы. В настоящее время в законодательстве Российской Федерации отсутствует трактовка понятия «налоговый спор», в этой связи в ходе исследования данного института следует опираться на дефиниции экономистов и правоведов, уделяющих немало внимания этому вопросу (П.Н. Дурнева, А.А. Дудкина [1], Л.Е. Калинина, А.Г. Цалоева [2], А.И. Корнилов [3], З.Г. Литвиненко [4], Е.С. Мозговая [5], С.В. Янкевич [б]). Вопросам досудебного урегулирования налоговых споров посвящены работы таких авторов, как Е.Г. Васильевой [7], А.А. Гурдзибеевой [8], Т.В. Ермошиной, Ю.Ю. Егорцевой [9], Т.А. Ле-вочкиной [10], А.Д. Минина [11], Е.А. Надточий [12], А.С. Нестеренко [13], И.А. Хавановой [14], Л.Н. Чул-ковой [15]. В тоже время в практике досудебного разрешения налоговых споров существуют проблемы и несовершенства, которые необходимо устранить.

Формирование целей статьи (постановка задания). Целью статьи является выработка практических рекомендаций по устранению проблем, имеющихся в практике досудебного урегулирования споров в сфере налогообложения, и увеличению эффективности разрешения

экономические науки

Троянская Мария Александровна СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕРОПРИЯТИЙ ...

этих споров.

Изложение основного материала исследования с полным обоснованием полученных научных результатов. Отношения в сфере налогообложения в настоящее время характеризуются высокой степенью конфликтности, что связано с активным развитием налогового законодательства в Российской Федерации, сложностью национальной системы налогообложения, неоднозначностью толкования норм права, имеющимися неясностями в формальной (оформительской) стороне вопроса, а это неизбежно приводит к появлению значительного количества споров и противоречий в системе налогового права.

Обзор литературы, содержащей определения понятия «налоговый спор», позволяет констатировать, что это юридическое разногласие, которое возникает между участниками налогового правоотношения по вопросам проверки нормативных актов, решений или действий государственного органа на предмет их законности, и своевременного и правильного исполнения налогоплательщиком своих обязанностей.

Содержание налогового спора обладает специфическими чертами:

- во-первых, налоговый спор обладает особым, свойственным именно ему составом участников. Отметим, что налоговый спор представляет собой разногласие, которое возникло на основе норм законодательства о налогах и сборах. В свою очередь само разногласие в отношении норм права может появиться только между субъектами, которые взаимодействуют друг с другом, то есть между участниками правоотношения. Значит, в качестве сторон в налоговом споре могут участвовать только субъекты налогового правоотношения. Как вытекает из общих положений налогового права, каждое правоотношение в сфере налогообложения характеризуется присутствием властного и подконтрольного субъекта. Участники отношений, которые регулируются налоговым законодательством, перечислены в статье 9 НК РФ. В роли властных субъектов выступают государство, уполномоченный орган или муниципальное образование, а подконтрольными субъектами являются налогоплательщики и налоговые агенты. Следовательно, властный характер взаимоотношений между участниками налогового спора - это его важная особенность;

- во-вторых, предмет спора это черта, которая характерна исключительно для спора, возникающего в сфере налогообложения. В основе каждого спора находится убежденность одного из его участников в том, что поведение другого участника не правомерно. Значит, предметом спора будет определение законного поведения одного из участников спора. Таким образом, предмет каждого спора в сфере налогообложения - это решение вопроса о соответствии действующему законодательству ненормативно-правового акта, решения или действия (бездействия), осуществленного властным субъектом. Значит, специфическая черта налогового спора - это предмет - вопрос законности акта, имеющего ненормативно-правовой характер, решения или действия (бездействия), осуществленного властным субъектом;

- в-третьих, основание налогового спора, как элемент состава любого правового спора. Можно выделить следующие основания возникновения споров сфере налогообложения: материально-правовые или имущественные (они связаны с установлением объема обязательств в сфере налогообложения, то есть величины налога, подлежащего уплате; в основном это относится к вопросам об элементах налогообложения), процедурно-правовые (обусловлены защитой прав субъекта налогового спора; например, процедуры налогового контроля, процедуры привлечения к ответственности и др.) и нормативно-правовые (связаны с содержанием актов нормативно-правового характера, которые регулируют отношения в сфере налогообложения; всю совокупность источников налогового права целесообразно разделить на две части:

акты нормативно-правового характера и ненормативные акты).

С целью подробной характеристики термина «налоговый спор» целесообразно представить их классификацию в зависимости от различных классификационных признаков:

1) специальные познания в области учета:

- споры, относящиеся к неисполнению плательщиком налогов и сборов основных обязанностей (исчисление и уплата налогов и сборов; для правильного исполнения данной обязанности необходимо обладать знаниями в области бухгалтерского и налогового учета);

- споры, которые относятся к неисполнению факультативных обязанностей (вопросы постановки на учет в налоговом органе; для своевременного исполнения обязанности по постановке плательщика налогов и сборов на учет не требуется специальных знаний, а достаточно лишь располагать информацией об обязанностях налогоплательщиков).

2) зависимость от вида налогов, правильность исчисления и уплаты которых является предметом спора в сфере налогообложения:

- споры, которые связаны с вопросами исчисления и уплаты косвенных налогов;

- споры, относящиеся к вопросам исчисления и уплаты прямых налогов.

3) фактическое содержание налоговых споров:

- споры, которые связаны с разногласиями о фактическом составе;

- споры, относящиеся к разногласиям в толковании норм права в сфере налогообложения.

Законодательство, действующее в Российской Федерации, содержит различные противоречия и неточности из-за которых налоговые споры появляются как вследствие разногласий о фактическом составе, так и вследствие толкования норм права,

4) вид обжалуемых актов:

- споры об оспаривании нормативно-правовых актов, содержащих нормы, которые обязательны абсолютно для всех субъектов (например, Налоговый кодекс РФ);

- споры об оспаривании актов ненормативно-правового характера, содержащие предписания, которые адресованы конкретному лицу (например, требования об уплате налогов).

5) порядок рассмотрения споров:

- споры, которые рассматриваются во внесудебном порядке, то есть в вышестоящем налоговом органе;

- споры, разбираемые в судебном порядке.

Отметим, что в зарубежных государствах в досудебном порядке решается около 85 % всех споров в сфере налогообложения. К подобным значениям этого показателя в данный момент стремится и российская налоговая система, которая учитывает достоинства урегулирования налоговых споров в досудебном порядке, такие как:

- отсутствие необходимости уплачивать государственную пошлину и нести судебные издержки;

- простота в оформлении жалобы;

- рассмотрение жалобы в короткий срок;

- исполнение решения по жалобе в сокращенные сроки.

В тоже время существуют и проблемы в досудебном урегулировании споров в сфере налогообложения:

- проблема, которая связана с недостаточной информированностью налогоплательщиков. Зачастую они обладают информацией, которая затрагивает особенности и тонкости налогового законодательства, возможности и порядок обжалования актов или действий (бездействий) налоговых органов [16];

- проблема отсутствия веры у налогоплательщиков в объективность решения, принимаемого вышестоящим налоговым органом. В данном случае имеет значение психологическая сторона вопроса. Плательщики налогов и сборов опасаются необоснованных дополнительных санкций со стороны налоговой инспекции. Также,

285

Азимут научных исследований: экономика и управление. 2018. Т. 7. № 3(24)

Troyanskaya Mariya Alexandrovna economic

IMPROVEMENT OF MEASURES ... sceinces

чтобы подать жалобу в вышестоящий налоговый орган на вынесенное решение налоговой инспекции, необходимо это сделать в самой же инспекции, где отделы налогового аудита находятся в подчинении руководства налогового органа, что в свою очередь оказывает влияние на их объективность при разборе жалоб плательщиков налогов и сборов [17];

- наличие риска при принятии решения вышестоящим налоговым органом по итогам рассмотрения жалобы, которое ухудшает положение плательщика налогов и сборов. Именно это довольно часто сдерживает некоторых плательщиков от того, чтобы подавать жалобы. В тоже время, эта возможность, имеющаяся у вышестоящего органа, нарушает соблюдение общеюридического принципа справедливости;

- проблема незакрепления статуса представителей плательщика налогов и сборов, подобного судебному представительству, а ведь возможны ситуации с необходимым привлечением квалифицированных защитников, услуги которых следует оплатить. Развивать привлечение профессионалов в досудебное урегулирование налоговых споров без возможности относить расходы на счет стороны, которая проиграла спор, затруднительно.

Описанные проблемы и несовершенства порядка досудебного урегулирования споров в сфере налогообложения требуют их скорейшего разрешения. В частности, возможно выделить следующие рекомендации:

- сформировать государственный орган вне структуры налоговых органов. Действующий в данный момент порядок рассмотрения жалобы в вышестоящем налоговом органе, приводит к тому, что он, в большинстве случаев, поддерживает или оставляет в силе решение нижестоящей инстанции;

- создать квазисудебный институт, который занимается рассмотрением споров в сфере налогообложения (как альтернативное учреждение специализированным (налоговым) судам);

- совершенствовать правовые нормы, регулирующие порядок рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке при одновременном образовании специализированного органа в структуре Федеральной налоговой службы;

- развивать налоговое консультирование, которое, несомненно, будет способствовать повышению качества функционирования урегулирования споров в досудебном порядке. Отметим, что в последнее время осуществлены некоторые меры для внедрения партнерской модели во взаимоотношения между участниками правоотношений в сфере налогообложения;

- сформировать результативные институты взаимодействия государства и бизнеса, что окажет влияние на создание эффективной экономической политики, повышение конкурентоспособности страны, рост инвестиционной и инновационной активности, а также на развитие социальной инфраструктуры [17];

- закрепить невозможность ухудшения положения плательщика налогов и сборов по результатам разбора материалов в вышестоящем налоговом органе;

- учесть в законодательстве возможность отнести понесенные расходы на сторону, которая проиграла в споре, что будет способствовать в стимулировании привлечения представителей, имеющих соответствующую квалификацию, например, бухгалтер, налоговый консультант, юрист, аудитор;

- рассмотреть развитие партнерских взаимоотношений в сфере налоговых правоотношений посредством заключения мировых соглашений, что может привести к быстрому разрешению налогового спора, уменьшению санкций и процентов, связанных с просрочкой платежа, экономии на судебных издержках, сокращению нагрузки на арбитражные суды, снижению разрыва во времени между моментом доначисления сумм налога и сроком их уплаты в бюджет.

С целью увеличения доступа к данным о защите

налогоплательщиков, представляется целесообразным:

а) сформировать и реализовать принципы, обеспечивающие высокую прозрачность действий налоговых органов при рассмотрении жалоб налогоплательщиков, осуществлении разбирательств и внесудебного разрешения споров в сфере налогообложения;

б) организовать на планомерной основе личный прием налогоплательщиков работниками налоговых органов, совершенствовать практику и расширить формы проведения выездных проверок налогоплательщиков для устранения оснований, которые порождают неаргументированные жалобы;

в) привлечь работников государственных юридических служб к предоставлению юридической помощи малообеспеченным гражданам бесплатно и квалифицированно, а также организовать общественные правовые консультации для налогоплательщиков;

г) проводить постоянный мониторинг общественного мнения по вопросам доступности услуг и информации от налоговых органов для налогоплательщиков.

Обеспечение налоговых органов квалифицированными кадрами является важной приоритетной задачей, поскольку в настоящее время происходит катастрофическая текучесть кадров, приводящая к появлению просчетов в работе налоговых органов, нарушению процессуальных сроков, и, как результат, возникают споры в сфере налогообложения. Для решения данной проблемы необходимо периодически в ведущих вузах проводить мероприятия по профессиональной переподготовке и повышению квалификации работников налоговых органов, которые ответственны за работу с претензиями налогоплательщиков [18]. Чтобы стремиться к полноценному достижению целей государственной политики в вопросах налогового контроля следует обеспечивать беспристрастное разбирательство жалоб любого налогоплательщика с предоставлением аргументированного юридического разъяснения и прогноза потенциального разрешения налогового спора в ходе судебного разбирательства.

Выводы исследования. Подводя итог, отметим, что в последнее время вопросы урегулирования споров в сфере налогообложения обретают все большую актуальность, в этой связи данной проблеме посвящены работы многих исследователей, отражающие рекомендации по решению имеющихся проблем. Особое внимание уделяется развитию процедур досудебного разрешения споров в сфере налогообложения, а также распространению процедур примирения. Отметим, что представленные автором мероприятия по совершенствованию законодательства о налогах и сборах в части разрешения споров не являются исчерпывающими. При разработке эффективного порядка урегулирования налоговых споров требуется полное и всестороннее его исследование, в рамках которого возможны к рекомендации и другие мероприятия.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:

1. Дурнева П.Н., Дудкина А.А. Налоговый спор: понятие и правовые проблемы на современном этапе развития налогового законодательства // НаукаПарк. 2014. № 9 (29). С. 9-12.

2. Калинина Л.Е., Цалоева А.Г. Понятие и основные признаки налогового спора // Очерки новейшей камералистики. 2015. № 4. С. 8-10.

3. Корнилов А.И. Понятие и виды налоговых споров // Арбитражный и гражданский процесс. 2012. № 3. С. 22-26.

4. Литвиненко З.Г. Понятие и природа налоговых споров // Юристъ-Правоведъ. 2009. № 5. С. 113-116.

5. Мозговая Е.С. Правовая природа налоговых споров в Российской Федерации // Инновационная наука. 2016. № 6-3. С. 164-168.

6. Янкевич С.В. Налоговые споры в Российской Федерации: понятие и источники правового регулирования // Публично-правовые исследования. 2015. № 1.

экономические науки

Троянская Мария Александровна СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕРОПРИЯТИЙ ...

С. 56-75.

7. Васильева Е.Г. Досудебное урегулирование налоговых споров в РФ (сравнительно-правовое исследование) // Налоги и финансовое право. 2014. № 12. С. 93-98.

8. Гурдзибеева А.А. Значение досудебного урегулирования налоговых споров // Известия Горского государственного аграрного университета. 2015. № 52. С. 262-267.

9. Ермошина Т.В., Егорцева Ю.Ю. Об эффективности досудебного урегулирования налоговых споров // Финансы. 2015. № 1. С. 49-52.

10. Левочкина Т.А. Досудебный порядок урегулирования налоговых споров и практика его применения налоговыми органами Брянской области // Экономика и предпринимательство. 2015. № 3 (56). С. 300-303.

11. Минин А.Д. Развитие института досудебного урегулирования налоговых споров в России // Вестник Нижегородской правовой академии. 2015. № 7 (7). С. 76-77.

12. Надточий Е.В. Досудебное урегулирование налоговых споров в системе взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков // Налоги и налогообложение. 2014. № 5. С. 524-531.

13. Нестеренко А.С. Совершенствование механизма досудебного рассмотрения налоговых споров в России // Вестник Саратовского государственного социально-экономического университета. 2010. № 2. С. 123-127.

14. Хаванова И.А. О практике рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2010. № 8. С. 31-34.

15. Чулкова Л.Н. Досудебное обжалование ненормативных актов налоговых органов // Налоговый вестник.

2014. № 7. С. 72-77.

16. Фатеева Л.Д. Досудебное урегулирование налоговых споров в бизнесе: проблемы и пути их решения // Феномен человека. 2015. № 1. С. 305-308.

17. Федосеева С.А., Баранова Л.Я. Проблемы досудебного урегулирования налоговых споров // Экономика и современный менеджмент: теория и практика. 2015. № 3. С. 1-8.

18. Самаруха В.И. Досудебное разбирательство и урегулирование налоговых споров и их значение для предупреждения преступлений коррупционной направленности // Криминологический журнал Байкальского государственного университета экономики и права.

2015. № 4. С. 712-723.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Статья поступила в редакцию 29.06.2018

Статья принята к публикации 27.08.2018

Азимут научных исследований: экономика и управление. 2018. Т. 7. № 3(24)

287

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.