Согласование юридического трактования и методики бухгалтерского учета операций с задатком Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ

УДК 657.222:347.2

СОГЛАСОВАНИЕ ЮРИДИЧЕСКОГО ТРАКТОВАНИЯ И МЕТОДИКИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОПЕРАЦИЙ

С ЗАДАТКОМ

Е. В. РОМАНЧУК,

кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета E-mail: kateryna_2004_@mail. ru Т. В. ЗАТОКА, соискатель кафедры бухгалтерского учета E-mail: zatoka_t@shev. com. ua Житомирский государственный технологический университет, Украина

Рассмотрена существующая практика отображения в бухгалтерском учете операций с задатком. Определено, что задаток, несмотря на внешнее сходство с авансом, имеет существенные отличия. На основании обобщения принятой практики бухгалтерского учета операций с задатком в Украине установлено, что не существует единой методики бухгалтерского учета задатка в связи с неучтением его правовой сущности. Следствием сложившейся ситуации является искажение информации, приведенной в финансовой отчетности о составе принадлежащего на праве собственности сторонам договора имущества. Предложена методика бухгалтерского учета операций с задатком, учитывающая момент перехода права собственности, разрешающая повысить достоверность приведенной в финансовой отчетности информации о составе имущества, принадлежащего на праве собственности сторонам договора.

Ключевые слова: задаток, аванс, обеспечение исполнения обязательств, бухгалтерский учет.

Задаток согласно действующему законодательству Украины, как и Российской Федерации, является одним из способов обеспечения исполнения обязательств. Преимущества задатка состоят в простоте оформления, отсутствии необходимости соблюдения сложных процедур, например нотариального заверения или государственной регистрации, легкости трансформирования задатка в оплату по договору, отсутствии третьих лиц в договоре задатка (как при поручительстве или банковской гарантии). Многие существенные параметры задатка (условия перечисления, срок или форма возврата) регулируются не законом, а соглашением сторон, что дает определенную свободу действий и возможность максимально учесть интересы участников договора задатка. Данный способ в силу его продолжительной апробации временем уже давно стал классическим. Однако

вопросы бухгалтерского учета задатка остаются актуальными, поскольку не существует единой методики его бухгалтерского учета.

Весомый вклад в развитие юридического направления внесли российские ученые М. Ф. Ер-мошкина (диссертация на тему «Задаток: понятие, правовая квалификация, отдельные виды и сфера применения», 2006), Д. Я. Соломкина (диссертация на тему «Задаток по российскому гражданскому праву», 2007), а также украинские ученые Г. В. Макаренко (диссертация на тему «Задаток как способ обеспечения исполнения обязательств», 2008) и О. М. Клименко (диссертация на тему «Применение задатка как способа обеспечения исполнения обязательств сторон по предварительным договорам», 2009).

Вопросам бухгалтерского учета задатка в научных и периодических изданиях Украины и Российской Федерации уделено недостаточно внимания. Существующие исследования, как правило, фрагментарны и не позволяют говорить о существовании полноценной методики бухгалтерского учета задатка. В связи с наличием ряда проблемных вопросов, связанных с отображением в учете предоставленного и полученного задатка, данное направление нуждается в более глубоком исследовании.

Целью статьи является обобщение существующей практики бухгалтерского учета задатка для разработки методики бухгалтерского учета операций с задатком, учитывающей момент перехода права собственности, разрешающей повысить достоверность приведенной в финансовой отчетности информации о составе имущества, принадлежащего на основе права собственности сторонам договора.

Согласно Гражданскому кодексу Украины задатком признается денежная сумма или движимое имущество, предоставленное кредитору должником в счет причитающихся с него по договору платежей, в подтверждение обязательства и в обеспечение его выполнения [15, ст. 570]. Такая трактовка задатка шире трактовки задатка в Гражданском кодексе Российской Федерации в части передаваемого имущества. Поскольку согласно российскому законодательству задатком могут быть лишь денежные средства [3, ст. 380].

Договор о задатке по украинскому и по российскому законодательству должен быть заключен в письменной форме с указанием раз-

мера имущества, предоставленного в качестве задатка.

В случае неисполнения обязательства, обеспеченного задатком, должником (задаткодателем) согласно законодательству Украины и России задаток остается у кредитора (задаткополуча-теля). В случае же неисполнения обязательства кредитором (задаткополучателем) он должен вернуть должнику (задаткодателю) сумму задатка в двойном размере. Кроме того, законодательно защищены интересы пострадавшей стороны путем предоставления возможности взыскания суммы понесенных убытков с виновной стороны. Так, сторона, виновная в нарушении обязательства, должна возместить другой стороне убытки в сумме, превышающей размер (стоимость) задатка, если иное не установлено договором1. Относительно этого правила задаток очень напоминает зачетную неустойку, которая позволяет кредитору требовать возмещение убытков лишь в части, непокрытой такой неустойкой. Однако для задатка это правило действует только «по умолчанию договора». Например, сторонам договора о задатке ничто не запрещает установить правило, согласно которому убытки возмещаются в полном объеме без учета суммы или стоимости залога [11].

Задаток подлежит возврату в случае прекращения обязательства до начала его выполнения или вследствие невозможности его исполнения.

Исходя из сущности задатка, можно выделить его функции:

— платежную (задаток выдается в счет причитающихся платежей по договору);

— удостоверительную (передачей задатка подтверждается наличие обязательства между задаткодателем и задаткополучателем. Впоследствии лицо, получившее задаток, не сможет отрицать факт договоренности);

— обеспечительную (сумма, переданная в качестве задатка, гарантирует исполнение обязательства. Задаток выдается в доказательство заключения договора, т. е. подтверждает само наличие обязательства, которое должник должен исполнить);

— компенсационную (штрафную) (сторона, виновная в неисполнении договора, обязана возместить другой стороне убытки с зачетом суммы задатка. Задаток выдается в счет причитающихся

1 Согласно п. 2 ст. 381 Гражданского кодекса Российской Федерации [3], п. 2 ст. 571 Гражданского кодекса Украины [15].

по договору платежей, поэтому кроме обеспечения исполнения обязательства он выступает еще и в роли средства платежа, что делает его очень похожим на аванс. Особенностью задатка является выполнение своих функций в разные временные промежутки. Так, в момент заключения договора выданный задаток является обеспечением будущего платежного обязательства (но никоим образом не предварительным платежом или авансом), а платежом он станет тогда, когда в будущем возникнет обязательство, в обеспечение исполнения которого он был выдан. При этом, когда платежное обязательство возникнет (в будущем, по факту поставки товара), то в первую очередь платежом станет задаток, а недостающая сумма будет уплачена дополнительно) [7].

Бухгалтерский учет операций с задатком. Согласно украинской практике бухгалтерского учета специальных синтетических счетов, предназначенных для учета выданных (полученных) задатков, действующим планом счетов [13] и инструкцией по его применению [8] не предусмотрено. Однако в настоящее время сложилась ситуация, когда выданный (полученный) задаток в виде денежных средств приравнивается к выданному (полученному) авансу и в бухгалтерском учете безосновательно представляется по схеме отображения авансов выданных (полученных).

В момент получения задатка кредитор (за-даткополучатель) отображает зачисление денежных средств на текущий счет с одновременным увеличением кредиторской задолженности по авансам полученным. При надлежащем исполнении договора полученная ранее сумма задатка зачисляется в счет частичной оплаты за отгруженную продукцию. Если договорные обязательства не исполняются по вине должника, кредитор сумму полученного задатка относит в состав доходов как санкцию за нарушение условий договора. При неисполнении договорных обязательств по вине кредитора он отображает ранее полученную сумму задатка, надлежащую возврату должнику, а также начисляет штрафные санкции в сумме полученного задатка за нарушение условий договора.

Факт предоставления задатка должник (за-даткодатель) показывает в бухгалтерском учете как перечисление суммы аванса выданного. Если договорные обязательства сторон будут надлежащим образом выполнены, то ранее полученный

задаток зачисляется в счет оплаты за полученную продукцию (товары, работы, услуги). В случае неисполнения договорных обязательств по вине должника сумму переданного задатка он относит к составу штрафных санкций за нарушение договорных обязательств. Неисполнение договорных обязательств, обеспеченных задатком, по вине кредитора приводит к выставлению кредитору претензии на сумму ранее выданного задатка с дальнейшим ее погашением, а также начислению надлежащих к погашению штрафных санкций в сумме ранее выданного задатка.

Пример

Между контрагентами заключен договор купли-продажи продукции на сумму 9 000 грн. (в том числе НДС 1 500 грн. 2). Согласно условиям договора способом обеспечения исполнения обязательства избран задаток в виде денежных средств в сумме 3 000 грн.

1. Стороны полностью выполнили условия договора, обеспеченного задатком.

2. Покупатель (должник) не выполнил условия договора, обеспеченного задатком. Задаток остается у продавца.

3. Продавец не выполнил условия договора, обеспеченного задатком. Задаток в двукратном размере передается покупателю.

4. Договор расторгнут по взаимному согласию сторон.

Бухгалтерский учет операций по условиям примера у кредитора и должника показан в табл. 1. Подобная практика учета операций с задатком принята и в Российской Федерации3.

Приведенный пример показывает, что бухгалтерское отображение операций, связанных с предоставлением и получением задатка согласно принятой практике учета, ничем не отличается от практики отображения операций, связанных с выдачей и получением авансов, если стороны выполняют условия заключенного договора. Однако описанная ситуация не отражает правовой сущности таких явлений, как «задаток» и «аванс», которые, несмотря на внешнее сходство, имеют существенные отличия (табл. 2).

Исходя из данных, приведенных в табл. 2, можно констатировать, что задаток существенно отличается от аванса по ряду критериев:

2 Согласно Налоговому кодексу Украины [14] ставка налога на добавленную стоимость в период с 01.01.2011 до 31.12.2013 составляет 20 %.

3 Обобщено на основе научно-практических статей [10, 12, 16].

Ol 00

Таблица 1

Принятая практика учета операций с задатком в Украине

Учет у кредитора (залогополучателя) Учет у должника (залогодателя)

№ пункта Суть хозяйственной операции Корреспонденция счетов Сумма, грн. № пункта Суть хозяйственной операции Корреспонденция счетов Сумма, грн.

Дебет Кредит Дебет Кредит

1. Стороны полностью выполнили условия договора, обеспеченного задатком

1.1 Зачислена сумма задатка на текущий счет Счет 311 «Текущие счета в национальной валюте» Счет 681 «Расчеты по авансам полученным» 3 000 1.1 Перечислена сумма задатка продавцу Счет 371 «Расчеты по авансам выданным» Счет 311 «Текущие счета в национальной валюте» 3 000

1.2 Отображено налоговое обязательство по НДС Счет 643 «Налоговые обязательства» Счет 641 «Расчеты по налогам» 500 1.2 Отображен налоговый кредит по НДС Счет 641 «Расчеты по налогам» Счет 644 «Налоговый кредит» 500

1.3 Отгружен товар, снабженный задатком, покупателю Счет 361 «Расчеты с отечественными покупателями» Счет 702 «Доход от реализации товаров» 9 000 1.3 Оприходованы товары от продавца Счет 281 «Товары на складе» Счет 631 «Расчеты с отечественными поставщиками» 7 500

1.4 Отображено налоговое обязательство по НДС Счет 702 «Доход от реализации товаров» Счет 643 «Налоговые обязательства» 500 1.4 Отображен налоговый кредит по НДС Счет 644 «Налоговый кредит» Счет 631 «Расчеты с отечественными поставщиками» 500

Счет 641 «Расчеты по налогам» 1000

1.5 Отображено налоговое обязательство по НДС Счет 702 «Доход от реализации товаров» Счет 641 «Расчеты по налогам» 1000 1.5 Зачислена сумма ранее выплаченного задатка в счет частичного погашения задолженности перед продавцом Счет 631 «Расчеты с отечественными поставщиками» Счет 371 «Расчеты по авансам выданным» 3 000

1.6 Зачислена сумма ранее полученного задатка в счет частичной оплаты за продукцию Счет 681 «Расчеты по авансам полученным» Счет 361 «Расчеты с отечественными покупателями» 3 000

1.7 Зачислена от покупателя сумма разницы между суммой отгруженной продукции и суммой полученного задатка на текущий счет Счет 311 «Текущие счета в национальной валюте» Счет 361 «Расчеты с отечественными покупателями» 6 000 1.6 Погашена задолженность перед продавцом за товар (разница между всей задолженностью и суммой задатка) Счет 631 «Расчеты с отечественными поставщиками» Счет 311 «Текущие счета в национальной валюте» 6 000

2. Покупатель не выполнил условия договора, обеспеченного задатком, задаток остается г продавца

2.1 Зачислена сумма задатка на текущий счет Счет 311 «Текущие счета в национальной валюте» Счет 681 «Расчеты по авансам полученным» 3 000 2.1 Перечислена сумма задатка продавцу Счет 371 «Расчеты по авансам выданным» Счет 311 «Текущие счета в национальной валюте» 3 000

2.2 Отображено налоговое обязательство по НДС Счет 643 «Налоговые обязательства» Счет 641 «Расчеты по налогам» 500 2.2 Отображен налоговый кредит по НДС Счет 641 «Расчеты по налогам» Счет 644 «Налоговый кредит» 500

2.3 Отображена ранее полученная сумма задатка в составе операционноцо дохода Счет 681 «Расчеты по авансам полученным» Счет 715 «Полученные штрафы, пени, неустойки» 3 000 2.3 Отображена сумма ранее выданного задатка в составе операционных расходов Счет 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки» Счет 371 «Расчеты по авансам выданным» 3 000

СО

0)

■о

«<

о\ ф

и

I г

5<

о э

(Г

н

m

X

Ja

<

х

>

■D

О Ja х er

СП <

X

ь н m ■а

О 7\

< -С

m

СО

О) со

I

N5 О

m

X

Ja

<

x

>

■D

О Ja x er

U1

<

X

ь н m ■а

О 7\

< -С

m

Продолжение табл. 1

Учет у кредитора (залогополучателя) Учет у должника (залогодателя)

№ Суть хозяйственной Корреспонденция счетов Сумма, № Суть хозяйственной Корреспонденция счетов Сумма,

пункта операции грн. пункта операции грн.

Дебет Кредит Дебет Кредит

2.4 Скорректировано ранее Счет 643 «Налого- Счет 641 «Расче- 500 2.4 Скорректирован нало- Счет 641 «Расче- Счет 644 «Налого- 500

отображенное налоговое вые обязательства» ты по налогам» сторно говый кредит по НДС, ты по налогам» вый кредит» сторно

обязательство сторно

2.5 Отображена сумма налогового обязательства Счет 715 «Полученные штрафы, пени, неустойки» Счет 643 «Расчеты по налогам» 500

3. Продавец не выполнил усл овия договора, обеспеченного задатком, задаток в двукратном размере остается г покупателя

3.1 Зачислена сумма задатка Счет 311 «Текущие Счет 681 «Рас- 3 000 3.1 Перечислена сумма Счет 371 «Рас- Счет 311 «Теку- 3 000

на текущии счет счета в национальной валюте» четы по авансам полученным» задатка продавцу четы по авансам выданным» щие счета в национальной валюте»

3.2 Отображено налоговое Счет 643 «Налого- Счет 641 «Расче- 500 3.2 Отображен налоговый Счет 641 «Расче- Счет 644 «Нало- 500

обязательство по НДС вые обязательства» ты по налогам» кредит по НДС ты по налогам» говый кредит»

3.3 Отображена подлежащая Счет 681 «Расчеты Счет 685 «Рас- 3 000 3.3 Отображена сумма ра- Счет 377 «Рас- Счет 371 «Рас- 3 000

возврату покупателю по авансам полу- четы с другими нее выданного задатка четы с другими четы по авансам

сумма ранее полученного ченным» кредиторами» дебиторами» выданным»

задатка

3.4 Отображена в составе Счет 948 «При- Счет 685 «Рас- 3 000 3.4 Скорректирован нало- Счет 641 «Рас- Счет 644 «Нало- 500

расходов сумма, подлежа- знанные штрафы, четы с другими говый кредит по НДС, четы по нало- говый кредит» сторно

щая уплате покупателю пени, неустойки» кредиторами» сторно гам»

3.5 Откорректирована сумма Счет 643 «Налого- Счет 641 «Расче- 500 3.5 Отображена в составе Счет 377 «Рас- Счет 715 «Полу- 3 000

налоговых обязательств вые обязательства» ты по налогам» сторно доходов подлежащая к четы с другими ченные штрафы,

по НДС (сторно) получению сумма, пре- дебиторами» пени, неустойки»

3.6 Перечислена покупателю сумма задатка в двукрат- Счет 685 «Расчеты с другими креди- Счет 311 «Текущие счета в 6 000 вышающая сумму ранее выданного задатка

ном размере торами» национальной валюте»

3.6 Отображено налоговое обязательство по НДС с суммы полученного дохода Счет 715 «Полученные штрафы, пени, неустойки» Счет 641 «Расчеты по налогам» 500

3.7 Зачислена на текущий счет сумма, причитающаяся к получению от продавца Счет 311 «Текущие счета в национальной валюте» Счет 377 «Расчеты с другими дебиторами» 6 000

СО

0)

■о

«<

о\ ф

и

I г

5<

о э

(Г

н

со

со

I

N5 О

Ol (О

О)

о

Окончание табл. 1

Учет у кредитора (залогополучателя) Учет у должника (залогодателя)

N9 Суть хозяйственной Корреспонденция счетов Сумма, N9 Суть хозяйственной Корреспонденция счетов Сумма,

пункта операции грн. пункта операции грн.

Дебет Кредит Дебет Кредит

4. Расторгнут договор по взаимному согласию сторон

4.1 Зачислена сумма задатка Счет 311 «Текущие Счет 681 «Рас- 3 000 4.1 Перечислена сумма Счет 371 «Рас- Счет 311 «Текущие 3 000

на текущим счет счета в национальной валюте» четы по авансам выданным» задатка продавцу четы по авансам выданным» счета в национальной валюте»

4.2 Отображено налоговое Счет 643 «Налого- Счет 641 «Расче- 500 4.2 Отображен налоговый Счет 641 «Расче- Счет 644 «Нало- 500

обязательство по НДС вые обязательства» ты по налогам» кредит по НДС ты по налогам» говый кредит»

4.3 Возвращены денежные Счет 681 «Расчеты Счет 311 «Те- 3 000 4.3 Получены денежные Счет 311 «Те- Счет 371 «Рас- 3 000

средства покупателю в по авансам полу- кущие счета в средства от продавца в кущие счета в четы по авансам

результате расторжения ченным» национальной результате расторжения национальной выданным»

договора, обеспеченного валюте» договора, обеспеченно- валюте»

задатком, по взаимному го задатком, по взаим-

согласию сторон ному согласию сторон

4.4 Откорректировано Счет 643 «Налого- Счет 641 «Расче- 500 4.4 Откорректирован нало- Счет 641 «Расче- Счет 644 «Нало- 500

налоговое обязательство вые обязательства» ты по налогам» сторно говый кредит по НДС ты по налогам» говый кредит» сторно

по НДС

СО

0)

■о

«<

о\ ф

и

I г

Е<

о э

(Г

н

Сравнительная характеристика задатка и аванса Таблица 2

Критерий сравнения Задаток Аванс (предоплата)

Форма договора Письменная Устная или письменная

Необходимость прямого указания в договоре Требуется Не требуется

Форма Задаток вносится в денежной форме. Передача векселя или долговых расписок не может рассматриваться в качестве задатка Форма внесения аванса не ограничена: это могут быть денежные средства, ценные бумаги и т. п.

Сроки внесения Задаток может быть внесен как при заключении договора, так и после Аванс может быть внесен при заключении договора или после (по соглашению сторон)

Исполняемые функции Платежная — задаток предоставляется в счет причитающихся платежей по договору. Удостоверительная — задаткодатель передачей задатка подтверждает наличие обязательства между собой и задаткополучателем. Впоследствии лицо, получившее задаток, не сможет отрицать факт договоренности. Обеспечительная — сумма, переданная в качестве задатка, гарантирует исполнение обязательства. Компенсационная (штрафная) — сторона, виновная в неисполнении договора, обязана возместить другой стороне убытки с зачетом суммы задатка Платежная — аванс выдается в счет причитающихся платежей по договору. Удостоверительная — авансодатель перечислением аванса подтверждает наличие обязательства между собой и получателем аванса

т

X &

<

X

>

"О

О &

X сг

СП <

X

ь н т ■о

О 7\

< -С

т

СО

О) со

I

N5 О

я л

3

£

5 I

О ГО

&

0 -я &

«

2

1 I

се

£ &

О

К

М

о -св

И

со -О «

&

и -5

ч

О

О &

се

о Я ч о

се &

и

со о

и -5

*

О

О

К и о ^

13 Й

2 ^

я

«

о

И

Ч

о Ч

Й се

Й &

И

со О

И &

о -я

в

«

я

®

и л а

& -£

I

0 =

&

се

1 5 К

х -о

в

Ч о о

с

£

13

5 Т

О

Й ю

X се Я х се Ч

о &

К

13

о

0

1 I

о

£ о

ю се О Ц

I

о

X

5

6

О =

О

се

& ¡2

се 3

х X

се о

& н

се се

0

1 I

о

х -о о ю

§ 8

5

6

13

г

о

X

о К о

0 я

1 я I

се Я

ч

Ю £

необходимостью согласования условий в договоре, формой договора, исполняемыми функциями, последствиями нарушения обязательств по основному договору.

Особенно интересным является вопрос о переходе права собственности на имущество, переданное как задаток. Согласно положениям гражданских кодексов Украины и России [3, 15] право собственности у покупателя возникает с момента передачи предмета продажи, если иное не предусмотрено законом или договором. Таким образом, если задаток выбран в качестве способа обеспечения исполнения обязательства покупателя по договору купли-продажи, то согласно общему правилу моментом перехода права собственности на вещь, если иное не предусмотрено договором, будет момент передачи такой вещи, приводящий к возникновению обязательств по ее оплате. С этого момента обеспечительная и удостоверительная функции задатка трансформируются в платежную, и лишь с момента перехода права собственности на вещь от продавца к покупателю переходит и право собственности на имущество, переданное в качестве задатка, от покупателя к продавцу.

Таким образом, можно утверждать, что сложившаяся практика отождествления задатка и аванса в бухгалтерском учете, а также методика, согласно которой в Украине отображается полученное (переданное) имущество в качестве задатка, является в корне неправильной, поскольку не соответствует правовой сущности задатка и приводит к искривлению информации, приведенной в финансовой отчетности о составе имущества, принадлежащего на основе права собственности сторонам договора. В результате применения представленной практики учета операций с задатком должник (залогодатель) в момент выдачи задатка безосновательно увеличивает дебиторскую задолженность, уменьшая одновременно сумму денежных средств на текущем счете. Кредитор же безосновательно ставит на баланс ценности, ему не принадлежащие, завышая тем самым сумму активов предприятия, поэтому возникает необходимость усовершенствования методики бухгалтерского учета операций с задатком в контексте ее согласования с правовой сущностью данного вопроса.

Предложения по усовершенствованию методики бухгалтерского учета операций с задатком. Отсутствие перехода права собственности в момент передачи задатка определяет невозможность списания передаваемого в качестве задатка имущества с балансового счета должника и зачисления на балансовый счет кредитора. В связи с этим более логичным представляется учитывать полученное в качестве задатка имущество на внебалансовом счете 02 «Активы на ответственном хранении» 4 (субсчет 023 «Материальные ценности на ответственном хранении», поскольку у кредитора имеются ценности, право собственности на которые отсутствует).

Относительно отображения задатка у должника возникает еще один проблемный вопрос, связанный с отсутствием счета, на котором можно было бы учитывать имущество, принадлежащее должнику, но

4 Согласно инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций Украины [8] счет предназначен для учета ценностей, временно находящихся на предприятии и не являющихся его собственностью, принятых на комиссию, в переработку, к монтажу, в доверительное управление. Учет этих ценностей ведется согласно суммам, предусмотренным в договорах, актах приема-передачи и т. д. Все товарно-материальные ценности, учитываемые на этом счете, предназначены для собственных ценностей.

находящееся в качестве задатка у кредитора. Это приводит к необходимости введения дополнительных балансовых счетов:

— в случае если переданным имуществом являются денежные средства—субсчета 335 «Денежные средства в обеспечении исполнения обязательства» к счету 33 «Другие денежные средства»;

— в случае если переданным имуществом являются ценности — счета 29 «Запасы в обеспечении исполнения обязательства» (в случае передачи оборотных активов) или аналитического счета 184.1 «Необоротные активы в обеспечении исполнения обязательства» к субсчету 184 «Другие необоротные активы».

Таким образом, при перечислении задатка в виде денежных средств кредитору должник отображает передачу суммы залога по дебету балансового счета 335 «Денежные средства в обеспечении исполнения обязательства» с одновременным списанием с балансового счета 311 «Счета в банках». После начала фактического исполнения договора предлагается списывать указанную сумму в счет погашения задолженности перед поставщиком в связи с переходом права собственности на нее от должника к кредитору (табл. 3).

Предлагаемая методика дает возможность отображать в бухгалтерском учете операции с задатком согласно его правовой сущности,

Таблица 3

Предлагаемая методика отображения в учете операций с задатком

№ Корреспонденция счетов Корреспонденция счетов

Суть операции (существующая практика) (предлагаемая методика)

Дебет Кредит Дебет Дебет

1. Учет у должника (залогодателя)

1.1 Перечислена сумма Счет 371 «Расчеты по Счет 311 «Счета в Счет 335 «Денежные Счет 311 «Счета в

задатка продавцу авансам выданным» банках в национальной валюте» средства в обеспечении исполнения обязательства» банках в национальной валюте»

1.2 Отображен налоговый кредит по НДС Счет 641 «Расчеты по налогам» Счет 644 «Налоговый кредит» — —

1.3 Оприходован товар от продавца Счет 28 «Товары» Счет 631 «Расчеты с отечественными поставщиками» Счет 28 «Товары» Счет 631 «Расчеты с отечественными поставщиками»

1.4 Отображен налоговый Счет 644 «Налоговый Счет 631 «Расчеты Счет 641 «Расчеты по Счет 631 «Расчеты

кредит по НДС кредит» с отечественными налогам» с отечественными

Счет 641 «Расчеты по поставщиками» поставщиками»

налогам»

1.5 Зачислена сумма ранее Счет 631 «Расчеты Счет 371 «Расчеты Счет 631 «Расчеты Счет 335 «Денежные

выплаченного задатка в с отечественными по авансам выдан- с отечественными средства в обеспе-

счет частичного пога- поставщиками» ным» поставщиками» чении исполнения

шения задолженности обязательства»

перед продавцом

1.6 Погашена задолжен- Счет 631 «Расчеты Счет 311 «Счета в Счет 631 «Расчеты Счет 311 «Счета в

ность перед продавцом с отечественными банках в националь- с отечественными банках в националь-

за товар (разница между поставщиками» ной валюте» поставщиками» ной валюте»

всей задолженностью и

суммой задатка)

2. Учет у кредитора (залогополучателя)

2.1 Зачислена сумма задатка Счет 311 «Счета в бан- Счет 681 «Расчеты Счет 023 «Материаль- —

на текущий счет ках в национальной валюте» по авансам полученным» ные ценности на ответственном хранении»

2.2 Отображено налоговое обязательство по НДС Счет 643 «Налоговые обязательства» Счет 641 «Расчеты по налогам» — —

2.3 Отгружен товар, обес- Счет 361 «Расчеты Счет 702 «Доход от Счет 361 «Расчеты Счет 702 «Доход от

печенный задатком с отечественными реализации товаров» с отечественными реализации товаров»

покупателю покупателями» покупателями»

2.4 Отображено налоговое Счет 702 «Доход от Счет 643 «Налого- Счет 702 «Доход от Счет 641 «Расчеты

обязательство по НДС реализации товаров» вые обязательства» реализации товаров» по налогам»

Счет 641 «Расчеты

по налогам»

Окончание табл.3

№ пункта Корреспонденция счетов Корреспонденция счетов

Суть операции (существующая практика) (предлагаемая методика)

Дебет Кредит Дебет Дебет

2.5 Зачислена сумма ранее Счет 681 «Расчеты по Счет 361 «Расчеты — Счет 023 «Матери-

полученного задатка авансам полученным» с отечественными альные ценности

в качестве частичной покупателями» на ответственном

оплаты покупателя за хранении»

отгруженную продук- — — Счет 311 «Счета в бан- Счет 361 «Расчеты

цию ках в национальной валюте» с отечественными покупателями»

2.6 Погашена задолжен- Счет 311 «Счета в бан- Счет 361 «Расчеты Счет 311 «Счета в бан- Счет 361 «Расчеты

ность покупателя за ках в национальной с отечественными ках в национальной с отечественными

товар (разница между валюте» покупателями» валюте» покупателями»

всей задолженностью и

суммой задатка)

учитывая функции и момент перехода права собственности, что позволяет повысить достоверность информации, приведенной в финансовой отчетности о составе имущества, принадлежащего на праве собственности сторонам.

Таким образом, на основании обобщения существующей практики бухгалтерского учета операций и учитывая особенности перехода права собственности на имущество, находящееся в задатке, нецелесообразным является отождествление в бухгалтерском учета аванса и задатка и отображение последнего по методике, аналогичной методике отображения аванса. В результате предложена методика бухгалтерского учета операций с задатком, учитывающая правовую сущность задатка и момент перехода права собственности, позволяющая повысить достоверность информации, приведенной в финансовой отчетности о составе имущества, принадлежащего на правах собственности сторонам договора. Однако нерешенными в Украине остаются вопросы возможности признания задатка условными обязательствами, а также особенности учета движимого имущества, переданного (принятого) в качестве задатка, составляющие перспективные направления в исследованиях данного вопроса.

Список литературы

1. Атаманчук Д. Завдаток: оподаткування i облш // Бiблiотека головбуха. 2008. № 11(97). С. 173—176.

2. Вiртуальний об'ект — реальний облш / Керiвник авторського колективу I. Назарбаева. К.: Блщ-1нформ, 2005. 290 с. (Енциклопедш бухгалтерських проводок, книга 4). С. 77—85.

3. Гражданский кодекс Российской Федерации. URL: http://www. gzkodeks. ru/fkodeks/chast11/gzkodeks-glava23.html.

4. Грачова Р. Грошовi кошти. Розрахунки // Спе-щальний додаток до тижневика Дебет Кредит. 2001. С. 179—183.

5. ДомашенкоА. Задаток / А. Домашенко, С. Ефимов // Бухгалтерия. 2004. № 30. С. 50—55.

6. Забезпечення виконання зобов'язань за договорами // Баланс. 2004. № 3. С. 32—40.

7. Задаток: применение и учет. URL: http://www. dtkt. com. ua/show/3cid11989.html.

8. 1нструкщя про застосування Плану рахуншв бухгалтерского облшу активiв, капталу, зобов'язань i господарських операцш пщприемств i оргашзацш за-тверджена Наказом ММстерства фшаншв Украши № 291 вщ 30.11.1999. URL: http://www. nibu. factor. ua/ukr/info/ instrbuh/instr291.

9. Короп О. Задаток: застосування та облш // Школа бухгалтера. 2007. № 14—15. С. 5—6.

10. НДС с задатка. В помощь бухгалтеру: консультации специалистов. URL: http://www. businessuchet. ru/content/document_r_581A69BA-65D5-4027-8539-086026613641.html.

11. Новков С. Договори в господарськш д1яльноста / Новшов С., Лобанов О., Винокуров Д. 3-те вид., перероб. i доп. Х.: Фактор, 2008. 704 с.

12. Перечисление задатка в счет неисполненного договора. URL: http://www. kadis. ru/columns/column. php?id=69242.

13. План рахуншв бухгалтерского облiку активiв, капiталу, зобов'язань i господарських операцш пщприемств i оргашзацш затверджений Наказом Мшютерства фiнансiв Украши № 291 вщ 30.11.1999. URL: http://zakon. rada. gov. ua/cgi-bin/laws/main. cgi?nreg=z0892-99.

14. Податковий кодекс Украши № 2755-VI вiд 02.12.2010: К.: Преса Укра'ни, 2010. 400 с.

15. Цившьний кодекс Укра'ни № 435-IV вщ 16.01.2003 URL: http://www. ua-tenders. com/legislation/ codes/23703.

16. Яковлева Е. В. Налогообложение и бухгалтерский учет операций c задатком. URL: http://www. rnk. m/journal/archives/2006/20/nalogovoe_administrirovanie/ nalogovyj_i_buhgalterskij_uchet/71381.phtml.