CC BY
47
Бухгалтерский, управленческий учет и аудит
117
В ЗАО СУ-155 показатель чистой прибыли существенно увеличился в 2013 году по сравнению с предшествующим периодом - более чем в 9 раз. Факторы роста конечного показателя финансовых результатов те же, что и у бухгалтерской прибыли.
В начале года, следующего за отчетным, собственники организации принимают решение о распределении чистой прибыли: на создание резервного капитала в соответствии с законодательством или учредительными документами; на выплату дивидендов по акциям; на увеличение уставного капитала; на присоединение к нераспределённой прибыли прошлых лет.
Список литературы:
1. Федеральный закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06.12.11.
2. Приказ Минфина России № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» от 02.07.2010.
3. Приказ Минфина России № 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации»» от 06.07.99 (ПБУ 4/99).
4. Приказ Минфина России № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99)» от 6 мая 1999 г.
5. Приказ Минфина России № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации»» (ПБУ 10/99)» от 6 мая 1999 г.
6. Приказ Минфина РФ N 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02)» от 19 ноября 2002 г.
7. Приказ Минфина России № 34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» от 29.07.98 г.
СИСТЕМА ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В БУХГАЛТЕРИИ: ПРОБЛЕМЫ ПОНЯТИЙ И ТЕРМИНОВ
© Шлифер Е.В.*
Оренбургский государственный университет, г. Оренбург ООО «Концепт-Софт», г. Оренбург
В данной статье рассмотрены проблемы терминологии внутреннего контроля для целей формирования бухгалтерской отчётности. Даётся
* Старший преподаватель Оренбургского государственного университета, главный бухгалтер ООО «Концепт-Софт», кандидат экономических наук.
118 ЭКОНОМИКА И УПРАВЛЕНИЕ: АНАЛИЗ ТЕНДЕНЦИИ И ПЕРСПЕКТИВ РАЗВИТИЯ
сравнение основных определений отечественной законодательной базы и зарубежных источников. Особое внимание уделено пониманию системы внутреннего контроля как объекта аудита. Предложено определение данного понятия. Обращено внимание на новые термины для российской практики.
Ключевые слова: система внутреннего контроля, внутренний контроль, аудит внутреннего контроля, внутренний контроль в бухгалтерии, СВК для целей аудита.
Внутренний контроль в той или иной форме существует на каждом предприятии. Тем не менее, практика формирования в России эффективных систем внутреннего контроля (СВК) в соответствии с современными концепциями СВК только начинает складываться. Чем крупнее компания и сложнее её организационная структура, сегментация по географическому признаку, тем масштабнее задачи и жёстче требования к системам внутреннего контроля.
Современные системы внутреннего контроля, в том числе формируемые в соответствии с требованиями фондового законодательства, базируются на принципах Интегрированной концепции внутреннего контроля. Документ COSO [4]. «Концептуальные основы управления рисками организаций» говорит о системе внутреннего контроля (Internal Control System) как о синониме внутреннего контроля.
Согласно COSO, внутренний контроль - это процесс, осуществляемый высшим органом предприятия, определяющий его политику и обеспечивающий достижение предприятием следующих целей: целесообразность и финансовая эффективность деятельности; достоверность финансовой отчетности; соблюдение законодательства и требований регулирующих органов (Integrated Internal Control Framework) комитета COSO.
Отечественные экономисты с 2000 года говорят об эффективности системы внутреннего контроля для целей формирования бухгалтерской отчетности.
Российская законодательная практика опиралась до 2009 года на понятие «система внутреннего контроля», о которой говорилось в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» [5] лишь вскользь. В 2009 году с принятием федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности [2] данное понятие раскрыто подробно. Согласно стандарту, система внутреннего контроля представляет собой процесс, организованный и осуществляемый представителями собственника, руководством, а также другими сотрудниками аудируемого лица, для того чтобы обеспечить достаточную уверенность в достижении целей с точки зрения надежности финансовой (бухгалтерской) отчетности, эффективности и результативности хозяйственных операций и соответствия деятельности аудируемого лица нормативным правовым актам. Это означает, что организация системы внутреннего контроля и ее функционирование направлены на устранение каких-либо рисков хозяйственной деятельности, которые угрожают достижению любой из этих це-
Бухгалтерский, управленческий учет и аудит
119
лей. Однако правила (стандарты) аудиторской деятельности устанавливали единые принципы и цели проведения аудита и не были широко применимы для организаций.
В 2013 году впервые с принятием Федерального закона «О бухгалтерском учете» [6] в системе организации бухгалтерского учета отечественных компаний появилось понятие внутреннего контроля на нормативно-законодательном уровне. Статья 19. Закона прямо говорит о том, что экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни [6]. Отдельным пунктом определены требования к формированию внутреннего контроля в организациях, подлежащих обязательному аудиту. Закон, однако, данного понятия не раскрывает.
Таким образом, несколько лет аудиторы должны были проверять и оценивать то, что законодатели обязали применять только 4 годя спустя.
В действительности внутренний контроль в определенной степени в любой компании существует и существовал всегда, даже если данная система не закреплена документально локальными актами: существуют философия и отношение руководства к контролю, организационная структура, график документооборота, санкционирование операций, разрешительные подписи и т.п.
Законом [6] не предусмотрено, что правила внутреннего контроля должны подчиняться предписаниям органов власти.
Однако в ноябре 2013 года были опубликованы рекомендации Министерства финансов [1], которые дают определения терминов, ранее лишь вскользь упомянутых в законе. Рекомендации относятся ко всем без исключения компаниям, в независимости от того, подлежат или нет они обязательному аудиту, в то же время не являются обязательными для применения. Однако для целей аудита системы внутреннего контроля достаточно подробное описание СВК и ее структуры дает действующий аудиторской стандарт.
Согласно рекомендациям [1], внутренний контроль - процесс, направленный на получение достаточной уверенности в том, что экономический субъект обеспечивает:
а) эффективность и результативность своей деятельности, в том числе достижение финансовых и операционных показателей, сохранность активов;
б) достоверность и своевременность бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности;
в) соблюдение применимого законодательства, в том числе при совершении фактов хозяйственной жизни и ведении бухгалтерского учета.
Примечательно, что обеспечение соблюдения законодательства (пункт «в») должно логически приводить и к формированию достоверной и свое-
120 ЭКОНОМИКА И УПРАВЛЕНИЕ: АНАЛИЗ ТЕНДЕНЦИИ И ПЕРСПЕКТИВ РАЗВИТИЯ
временной бухгалтерской отчетности (пункт «б»), так как эти элементы вытекают один их другого, однако они выделены отдельно.
Данные рекомендации апеллируют к термину «внутренний контроль», как и закон, однако ранее отечественная нормативная база говорила о понятии «система внутреннего контроля».
Термин «система внутреннего контроля» в отличие от термина «внутренний контроль» представляется более обширным, подразумевающий прежде всего некую систему, множество взаимосвязанных элементов, представляющих внутренний контроль. Термин же «внутренний контроль» подразумевает прежде всего контроль как функцию управления, проверку (франц. сontrole). В то же время западные и отечественные источники говорят о системе внутреннего контроля и внутреннем контроле как о тождественных понятиях, означающих процесс, направленный на достижение уверенности в том, что отчетность достоверна.
Основной причиной внедрения и поддержания систем внутреннего контроля является оказание поддержки и определение степени продвижения к достижению целей компании. Правильно разработанные и функционирующие системы внутреннего контроля являются наиболее важным инструментом, с помощью которого организация может определять прогресс, достигнутый в отношении целей компании [7].
Отечественные законодатели тоже озвучили эту цель, однако на практике основная цель компании - получение прибыли и цель формирования достоверных отчетных данных могут достигаться совершенно разными путями.
Западная терминология не раскрывает в терминах «внутренний контроль» понятия «правила составления отчетности», считая, что в соответствии с принятыми стандартами, такая отчетность должна соответствовать всем предъявляемым к ней требованиям и формироваться на основе данных бухгалтерского учета.
Отечественные определения говорят, например, что внутренний контроль должен обеспечивать уверенность в соблюдении таких требований к отчетности, как достоверность и своевременность, хотя ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчётность организации» [3] выделяет еще такие требования, как полнота, сопоставимость, нейтральность.
Говоря о сущности понятия внутреннего контроля, нужно исходить из того, что внутренний контроль - это достаточно широкое понятие, охватывающее все уровни управления, все структурные подразделения организации и служащее стратегическим, операционным и прочим целям компании.
Для сужения этого понятия западные источники отдельно выделяют сектор внутреннего контроля, подлежащий аудиту и служащий целью составления отчетности в соответствии с принятыми правилами.
Отечественные законодатели говорят в целом о внутреннем контроле, не сужая понятия до системы внутреннего контроля для целей аудита.
Бухгалтерский, управленческий учет и аудит
121
Вынесем понятие системы внутреннего контроля как объекта аудита. Система внутреннего контроля как объект аудита - это непрерывный процесс, направленный на формирование финансовой отчетности при условии эффективности системы бухгалтерского учета, состоящий из взаимосвязанных процедур и установленных правил, подлежащих оценке в процессе внешнего аудита.
Правила, стандарты, процедуры устанавливаются в организации в соответствии с политикой и целями организации, с учетом специфики организационной структуры, особенностей информационной среды на предприятии и т.п. факторами. Взаимосвязь элементов процесса означает направленность на достижение единой цели - формирование финансовой отчетности в соответствии с предъявляемыми к ней требованиями.
Сущность понятия системы внутреннего контроля вытекает из ее составных частей. Все три документа [1, 2, 4] включают похожие элементы СВК: контрольную среду, оценку рисков, процедуры контроля, информацию и коммуникацию, мониторинг, или в российской версии - оценку внутреннего контроля.
Поскольку система внутреннего контроля в некоторой степени вынуждена контролировать сама себя, то она не является достаточно объективной. Отсюда возникает проблема оценки СВК. Оценка СВК аудируемых компаний проводится аудиторами обязательно и включается в аудиторское заключение. Кроме того, оценка СВК может проводится и чаще по желанию руководства с целью повышения ее эффективности на этапе постановки, внедрения, или использования СВК для повышения ее эффективности. Оценка действующей СВК и изменение ее структуры будет проводится и в ряду других случаев: при смене собственника компании, при внедрении МСФО в организации, при внедрении информационной системы в компании и (или) автоматизированной системы ведения бухгалтерского учета и отчётности, при увеличении рисков искажения финансовой отчетности и т.п.
В законодательстве остается очень много неясных вопросов, появляются новых, порой надуманные термины, одновременно раскрываются и подробно описываются давно известные и применяемые на практике вопросы.
К примеру, отечественные законодатели вносят новые понятия, такие как «дизайн внутреннего контроля» по своей изначальной сути казалось бы не применимое к ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности. Появляются и такие новые для бухгалтера термины, как «эффективный дизайн внутреннего контроля», «положение об информационной политике», которые требуют доработки и объяснений.
Список литературы:
1. Письмо Минфина России от 25.12.2013 N 07-04-15/57289 «О направлении ПЗ-11/2013» Организация и осуществление экономическим субъек-
122 ЭКОНОМИКА И УПРАВЛЕНИЕ: АНАЛИЗ ТЕНДЕНЦИИ И ПЕРСПЕКТИВ РАЗВИТИЯ
том внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.
2. Правило (стандарт) № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» (в ред. Постановлений Правительства РФ от 19.11.2008 N 863, от 27.01.2011 N 30).
3. Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)».
4. Управление рисками организаций. Интегрированная модель, 2004 г. Комитет спонсорских организаций Комиссии Тредвея (COSO) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: www.coso.org.
5. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 N 307-ФЗ.
6. Федеральный закон от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
7. Institute of Internal Auditors (1983), Control: Concepts and Responsibilities, Statement of Internal Auditing Standards, No. 1, and July.
