CC BY
261
ВЕСТНИК ПЕРМСКОГО УНИВЕРСИТЕТА
2009 ЭКОНОМИКА Вып. 1(1)
РАЗДЕЛ УІ. АУДИТ
УДК 657:631.1
СИСТЕМА НОРМАТИВНО-ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
М.А. Г ородилов, к. экон. наук, доцент кафедры учета, аудита и экономического анализа
ГОУВПО «Пермский государственный университет», 614990, г. Пермь, ул. Букирева, 15 Электронный адрес: gorodilov59@yandex.ru
В статье рассматриваются понятие и содержание системы нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности в России на современном этапе. Даны рекомендации по дальнейшему развитию отношений в указанной сфере.
Ключевые слова: аудит, система нормативно-правового регулирования, саморегулирование.
Несмотря на то что понятие «система нормативно-правового регулирования
аудиторской деятельности» (в различных вариациях) упоминается в научной литературе достаточно часто, определение данного понятия не нашло в ней своего отражения. Некоторые авторы (В.П. Суйц, М.В. Мельник, Т.М. Рогуленко и др.) вообще не используют понятия «система нормативно-правового
регулирования...» и говорят лишь о существовании групп стандартов, уровней нормативного или правового регулирования.
Анализ специальной литературы по данному вопросу (см. табл. 1) выявил в ряде случаев смешение, отождествление следующих понятий:
- «аудиторская деятельность» и «аудит»;
- «нормативное регулирование», «правовое регулирование» и «нормативноправовое регулирование»;
- «система регулирования», «система источников правового регулирования», «уровни регулирования» и др.
Существенно различается также и предлагаемая разными авторами структура рассматриваемой системы. На наш взгляд, многообразие взглядов авторов, приведенных в табл. 1, обусловлено следующими причинами.
1. Ни «Временными правилами аудиторской деятельности в РФ» [5], а также ни прежним [3], ни новым законом «Об аудиторской деятельности» [4] не определено
понятие «система нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации».
2. До введения с 01.01.2009 в действие Федерального закона «Об аудиторской деятельности» [4] понятия «аудиторская деятельность» и «аудит» в отечественной системе нормативно-правовых актов ошибочно употреблялись как равнозначные, и лишь новым законом указанное несоответствие было устранено.
© ГородиловМ.А.., 2009
81
Таблица 1
Многообразие понятий и структур российской системы нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности (АД) в специальной литературе
Автор Употребляемые понятия Структура Комментарии
1. Суйц В.П. [16, 51-56] Группы стандартов; регулирование АД Не приводится. Отдельно рассматриваются функции уполномоченного федерального органа государственного регулирования АД (Минфина России), Совета по АД при федеральном органе государственного регулирования АД; выделяются три группы стандартов: национальные, международные, внутрифирменные Ввиду того что данный вопрос на законодательном уровне не урегулирован, в данной работе анализируемое понятие не рассмотрено и его структура не приведена
2. Алборов Р.А., Хоружий Л.И., Концевая С.М. [7, 56-59] Система регламентации аудита; нормативное регулирование АД 1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». 2. Правила (стандарты) АД: 2.1. Федеральные, в т.ч.: 2.1.1. общие правила (стандарты) АД; 2.1.2. правила (стандарты) проведения проверки; 2.1.3. правила (стандарты) составления отчета. 2.2. Стандарты, принятые саморегулируемыми аудиторскими объединениями и являющиеся обязательными для их членов. 3. Внутрифирменные стандарты В основе деления стандартов аудита на общие, стандарты проведения проверки и составления отчета -рекомендации Международного комитета по аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров
Продолжение табл. 1
Автор Употребляемые понятия Структура Комментарии
3. Калистратов Л.М. [11, 13-14] Система нормативного регулирования АД; нормативное регулирование АД и правовое регулирование АД употребляются как синонимы 1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». 2. Указы и распоряжения Президента РФ, постановления Правительства РФ. 3. Правила (стандарты) аудиторской деятельности, в т.ч.: 3.1. общие правила (стандарты); 3.2. правила (стандарты) проведения проверки; 3.3. правила (стандарты) составления отчета. 4. Нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила организации АД и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам; правила (стандарты) АД, регулирующие специфические вопросы аудита. 5. Внутрифирменные стандарты АД, разрабатываемые аудиторскими организациями на базе практики аудита Представленная структура нормативно-правового регулирования не в полной мере соответствовала законодательству, действовавшему до 01.01.2009. В первом уровне не представлены иные федеральные законы; отсутствуют правила (стандарты) профессиональных аудиторских объединений, а также индивидуальных аудиторов; правила (стандарты) АД, регулирующие специфические вопросы аудита, ошибочно выделены в отдельный уровень
4. Мельник М.В. [8, 63-66] Уровни нормативного регулирования АД 1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». 2. Постановления Правительства РФ, приказы Министерства финансов РФ, конкретизирующие отдельные положения закона. 3. Федеральные правила (стандарты) АД. 4. Правила (стандарты) профессиональных общественных аудиторских объединений и внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности Автор не использует понятие «система нормативного регулирования.», говорит лишь о существовании определенных ее уровней. На наш взгляд, при таком подходе третий уровень «федеральные стандарты» следовало бы объединить со вторым, поскольку согласно ранее действовавшему федеральному закону [3] утверждение федеральных правил (стандартов) АД было прерогативой Правительства РФ, а с 01.01.2009 будет находиться в компетенции Минфина РФ [4]
Продолжение табл. 1
Автор Употребляемые понятия Структура Комментарии
5. Рогуленко Т.М. [14, 28] Уровни правового регулирования АД; нормативное регулирование аудита и правовое регулирование АД употребляются как синонимы 1. Федеральное законодательство (Федеральный закон «Об аудиторской деятельности», ГК РФ, УК РФ и др.). 2. Указы Президента РФ и постановления Правительства РФ. 3. Федеральные правила (стандарты) АД. 4. Инструкции Минфина РФ и Центрального банка РФ по АД. 5. Внутрифирменные стандарты, разрабатываемые для детализации правил АД и международных стандартов Отсутствует уровень внутрифирменных стандартов
6. Подольский В.И. [9, 35-36] Система нормативного регулирования АД 1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». 2. Федеральные правила (стандарты) АД; законодательные и подзаконные нормативные акты (по вопросам аттестации, лицензирования АД и др.). 3. Внутренние правила (стандарты) аккредитованных профессиональных объединений; нормативные документы министерств и ведомств (применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права). 4. Внутренние аудиторские стандарты (прерогатива аудиторских фирм, их ноу-хау) Приведенная система нормативного регулирования АД, в основном, соответствовала законодательству, действовавшему до 01.01.2009 [3]. В настоящее время данный подход должен быть актуализирован с учетом нового закона [4]
Продолжение табл. 1
Автор Употребляемые понятия Структура Комментарии
7. Миргородская Т.В. [12, 46-47] Система нормативного регулирования аудита, система нормативного регулирования АД, нормативноправовое регулирование АД 1. Законодательный - главным законодательным актом является Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». 2. Нормативный -федеральные стандарты (правила) аудита; законодательные и подзаконные нормативные акты. 3. Методический - внутренние правила (стандарты) аккредитованных профессиональных объединений; нормативные акты министерств и ведомств, которые упорядочивают специфические особенности аудита по видам (общий, страховой, банковский, аудит инвестиционных институтов). 4. «Внутрифирменный» -внутренние стандарты АД, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита Ценность предложенного подхода состоит в попытке научной классификации уровней системы нормативно-правового регулирования АД
S. Пышкин А.С. [із] Система источников правового регулирования АД - Конституция РФ (ст. ст. 8, 34); - Федеральный закон «Об аудиторской деятельности»; - иные федеральные законы; - ГК РФ (ст. ст. 779 - 7S3); - указы Президента РФ; - постановления Правительства РФ; - подзаконные акты Минфина России, а также иных органов исполнительной власти РФ; - иные акты, которые не могут быть в чистом виде охарактеризованы как правовые, однако имеют существенное значение при упорядочении АД как сферы ярко выраженных публичных отношений - «кодифицированные» акты (например Кодекс этики аудиторов России), международные стандарты (International Standards of Auditing) Главное достоинство предложенного подхода -определено место Конституции РФ как наиважнейшего нормативно -правового акта, регулирующего АД. Автором правильно подмечена роль международных стандартов в рассматриваемой сфере. Вместе с тем данная концепция не лишена и недостатков: ГК РФ по юридической силе оказался ниже иных законодательных актов; не представлены документы, принимаемые саморегулируемыми организациями аудиторов, а также внутрифирменные стандарты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов
S5
Продолжение табл. 1
Автор Употребляемые понятия Структура Комментарии
9. Судаков С.В. [15] Система правового регулирования АД, система нормативно -правового регулирования АД (употребляются как синонимы) 1-4 уровни - государственное Наиболее полно раскрыты анализируемое понятие и его структура (в период действия до 01.01.2009 прежнего Федерального закона «Об аудиторской деятельности» [3]). В то же время федеральные правила (стандарты) АД, утверждаемые Правительством РФ, ошибочно отнесены к третьему уровню, хотя по юридической силе они должны быть, как минимум, наравне с остальными постановлениями Правительства РФ
регулирование АД, в т.ч.: 1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» и иные федеральные законы («Об акционерных обществах», «О ЦБ РФ», ГК РФ, УК РФ, КоАП РФ). 2. Указы Президента РФ (данный инструмент правового регулирования аудита не имеет аналога в странах с развитой рыночной экономикой); постановления Правительства РФ. 3. Федеральные правила (стандарты) АД. 4. Акты Минфина России и др. министерств и ведомств. 5-6 уровни - негосударственное
регулирование (саморегулирование), в т.ч.: 5. Нормативные акты аккредитованных (саморегулируемых) аудиторских объединений -кодекс профессиональной этики и внутренние стандарты. 6. Внутренние правила (стандарт) и методики, разработанные аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами
10. Шнейдман Л.З. [17] Общественно - государственная система регулирования АД Должна состоять из трех частей: - государственное регулирование; - профессиональное регулирование и контроль; - общественный надзор Предлагаемое понятие очень точно отражает структуру регулирования АД («общественногосударственная»). Автор, определяя систему регулирования АД, намеренно не употребляет словесную конструкцию «... нормативно-правового .», подчеркивая при этом высокую значимость ненормативного, т.е. профессионального и общественного воздействия на рассматриваемую сферу
Окончание табл. 1
Автор Употребляемые понятия Структура Комментарии
11. Гутцайт Е.М. [10, 316-321] Система нормативного регулирования аудита I. Законодательный. II. Правительственный. III. Уровень федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности. IV. Ведомственный. V. Региональный. VI. Муниципальный. VII. Уровень общественных объединений аудиторов. VIII. Внутрифирменный Документы, издаваемые Минфином РФ, ошибочно отнесены к IV (ведомственному) уровню, хотя имеют непосредственное отношение к III; V (региональный) уровень фактически не является самостоятельным, входит в состав I, т.к. согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» единственно возможной сферой регулирования АД на уровне регионального законодательства является понижение финансовых критериев обязательного аудита для муниципальных унитарных предприятий законами субъектов РФ [4, ст. 5]. В противном случае I уровень следовало бы назвать «федеральное законодательство»; действующим законодательством не предусмотрена возможность регулирования АД на уровне актов, издаваемых муниципальными органами власти, поэтому VI уровень неправомерен
3. Многие авторы обосновывали свою точку зрения лишь с позиции определенных научных взглядов - экономических (В.П. Суйц, М.В. Мельник, В.И. Подольский и др.), юридических (А.С. Пышкин, С.В. Судаков и др.) и даже естественнонаучных (Е.М. Гутцайт). По мнению автора, наиболее полное определение анализируемому понятию можно дать только в случае сочетания подходов нескольких научных школ, поскольку оно находится «на стыке» наук - в первую очередь экономической и правовой. В связи с этим важно отметить также необходимость применения общефилософского метода
рассмотрения явлений и процессов общественной жизни в системе, комплексе.
4. Подходы, предложенные всеми авторами (см. табл. 1), должны быть приведены в соответствие новому Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» [4], вступившему в силу с 01.01.2009.
5. Система нормативного
регулирования аудиторской деятельности должна развиваться в соответствии с международными стандартами (из 11 рассмотренных концепций лишь в одной говорилось о необходимости учета международного опыта в процессе
совершенствования системы источников правового регулирования аудиторской деятельности [13]).
Отсутствие в действующем российском законодательстве как самого понятия «система нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности», его определения и структуры, неясность и нерешенность данного вопроса в научной литературе обусловливают необходимость решения данной проблемы в рамках настоящего исследования.
Определим понятие «система нормативно-правового регулирования
аудиторской деятельности» и сформулируем структуру последней применительно к законодательным и иным нормативным актам, действующим в Российской Федерации.
Система (от греч. 5у$1ета — целое, составленное из частей; соединение) -множество элементов, находящихся в отношениях и связях друг с другом, которое образует определенную целостность, единство1.
Л.И. Лопатников, автор «Экономико-
2
математического словаря» , отмечая, что определение, представленное в «Большой советской энциклопедии», не является ни единственным, ни общепризнанным, приводит несколько групп определений анализируемого понятия (рис. 1). Применительно к теме настоящего исследования наиболее удачным является третья группа, рассматривающая понятие «система» как комплекс элементов, предназначенный для решения сложной организационной и (или) экономической задачи.
Группы определений понятия «система»
1-я группа: система - комплекс процессов и явлений (а также связей между ними), существующий объективно, независимо от наблюдателя
2-я группа: система - инструмент, способ исследования процессов и явлений
3-я группа:
система - искусственно создаваемый комплекс элементов, предназначенный для решения сложной организационной, экономической, технической задачи
Рис 1. Группировка понятий «система» (по «Экономико -математическому словарю»)
Важно учитывать также и свойства систем, связанные со структурой:
- целостность - первичность целого по отношению к частям;
- неаддитивность - принципиальная несводимость свойств системы к сумме свойств составляющих ее компонентов;
- структурность - возможна
декомпозиция системы на компоненты, установление связей между ними;
- иерархичность - каждый компонент системы может рассматриваться как система (подсистема) более широкой глобальной системы3.
Под регулированием (от лат. ге^1а -правило) понимается процесс упорядочивания, направления чего-нибудь, воздействия на что-нибудь с целью внести порядок, правильность, систему в движение, деятельность или развития какого-нибудь явления4. Встречается и другое определение: «Регулирование - форма
целенаправленного управляющего воздействия, ориентированного на поддержание равновесия в
управляемом объекте и на его развитие посредством введения в него регуляторов: норм, правил, целей, связей и др.»5.
Определяя нормативно-правовое регулирование, как правило, имеют в виду функцию, осуществляемую государственным органом власти по принятию в пределах своей компетенции нормативных правовых актов по вопросам, связанным с рассматриваемой отраслью законодательства - гражданского, налогового и т.д. (см., к примеру, [1, ст. 4]). Словесная конструкция «нормативно-правовое регулирование» в указанном смысле упоминается в 167 федеральных законах, действующих на сегодняшний день в Российской Федерации6, и нашло свое отражение также и в специальной правовой
7
литературе .
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ [4] в этом отношении не стал исключением и также определил федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий функции по
выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере аудиторской деятельности (п. 5 ст. 9, п. 2 ст.
15, п. 5 ст. 16). Выполнять такие функции официально уполномочено Министерство финансов Российской Федерации [6, п. 1]. При этом под аудиторской деятельностью понимается деятельность по проведению аудита, т.е. независимой проверке бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности, а также по оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами [4, ст. 1].
Особенностью нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации является то, что данные функции выполняются как государственным органом исполнительной власти -Министерством финансов РФ, но также и негосударственными «институтами»:
а) профессиональными объединениями
- саморегулируемыми организациями аудиторов - [негосударственными]
некоммерческими организациями, созданными на условиях членства в целях обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности [4, ст. 17]. В связи с этим важно отметить то, что новый закон «Об аудиторской деятельности» неоднократно ссылается на положения, закрепленные в Федеральном законе «О саморегулируемых организациях» [2]. А в соответствии со ст. 2 последнего под саморегулированием понимается
«самостоятельная и инициативная деятельность, которая осуществляется субъектами
предпринимательской или профессиональной деятельности и содержанием которой являются разработка и установление стандартов и правил указанной деятельности (подчеркнуто мною. -М.Г.), а также контроль за соблюдением требований указанных стандартов и правил». Статьями 7 и 17 закона «Об аудиторской деятельности» [4] саморегулируемые
организации аудиторов наделены
полномочиями по разработке и утверждению стандартов. Последние являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, являющихся членами указанной
саморегулируемой организации аудиторов;
б) общественной организацией -
советом по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе. Из содержания нового закона «Об аудиторской деятельности» можно увидеть, что данный орган, создаваемый «в целях обеспечения общественных интересов», выполняет также и нормотворческие функции: рассматривает
вопросы государственной политики в сфере
аудиторской деятельности; рассматривает проекты федеральных стандартов аудиторской деятельности и иных нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую
деятельность, и рекомендует их к утверждению уполномоченным федеральным органом; одобряет порядок разработки проектов федеральных стандартов аудиторской деятельности, а также кодекс профессиональной этики аудиторов [4, ст. 16]. Важно заметить и то, что Кодекс этики аудиторов России, одобренный еще в 2007 г. Советом по аудиторской деятельности при Минфине России, с 01.01.2009 приобрел статус нормативно-правового акта, обязательного для применения, на что прямо указывается в законе [4, ст. 23].
Таким образом, функции по принятию нормативных правовых актов в сфере регулирования аудиторской деятельности в России осуществляют как государственные, так и негосударственные органы (см. рис. 2).
Данную точку зрения неоднократно поддерживали представители официальных
органов. Так, директор Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России Л.З. Шнейдман говорил о необходимости создания в России «общественно-государственной системы
регулирования аудиторской деятельности»,
состоящей из трех частей: государственное регулирование; профессиональное
регулирование и контроль; общественный
надзор [17].
Заместитель директора Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности и бухгалтерского учета Минфина России А.В. Крикунов, неоднократно упоминая в своих выступлениях термин «регулирование аудиторской деятельности», не случайно избегал давать ему строгую «нормативноправовую окраску», полагая необходимость развития комплекса не только государственных, но и негосударственных мер воздействия на отношения по поводу аудиторских и
сопутствующих аудиту услуг8. (Об этом свидетельствуют отчасти названия его выступлений и статей.)
По мнению автора, наиболее удачным является словосочетание «система нормативно -правового регулирования», поскольку все акты, в том числе относящиеся к формам
негосударственного воздействия
(профессионального, общественного), должны быть прямо закреплены в нормах права -общеобязательных правилах поведения, установленных или санкционированных
государством и обеспеченных его
„9
принудительной силои .
Следует согласиться также и с мнением А.С. Пышкина, включившего в систему правового регулирования аудиторской деятельности в РФ помимо прочих и иные акты, которые не могут быть в чистом виде охарактеризованы как правовые, однако имеют существенное значение при упорядочении аудиторской деятельности как сферы ярко выраженных публичных отношений -«кодифицированные» акты (например Кодекс этики аудиторов России10), международные стандарты (International Standards of Auditing) [13].
Исходя из вышеизложенного, под системой нормативно-правового
регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации следует понимать
комплекс функций, осуществляемых
государственными органами власти, а также негосударственными профессиональными и общественными объединениями, по принятию в пределах своей компетенции нормативных правовых и иных актов по вопросам, связанным с взаимоотношениями субъектов по поводу оказания аудиторских и сопутствующих аудиту услуг.
Данное определение сочетает в себе основные признаки «ключевых» понятий: система («комплекс функций...»),
регулирование («по принятию. по вопросам...»), «аудиторская деятельность» («.оказания аудиторских и сопутствующих аудиту услуг»).
Перечисление в приведенном выше определении всех субъектов аудиторского рынка (аудиторская организация,
индивидуальный аудитор, аудитор, аудируемые лица и лица, которым оказываются сопутствующие аудиту услуги), на наш взгляд, могло бы оказаться чрезмерным и существенно усложнить восприятие читателя. Кроме того, полный перечень указанных лиц определен законодательством [4], в связи с чем автором предлагается использовать собирательный термин «субъект», являющийся
общеупотребительным, хотя и не определенным на законодательном уровне.
Данный вывод нашел свое отражение и при разработке структуры системы нормативно-правового регулирования
аудиторской деятельности в России,
действующей на сегодняшний день (см. рис. 2, табл. 2).
(Необходимо отметить, что в таблице нашли отражение лишь наиболее важные, по мнению автора, документы.)
Заметим, что на рис. 2 документы, принимаемые Советом по международным стандартам аудита и гарантии достоверности Международной федерации бухгалтеров, выделенные пунктиром, находятся на вершине системы нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности в РФ. Почему? Дело в том, что указанные документы, хотя и не имеют юридической силы на территории России, тем не менее играют особенно важную роль в становлении и развитии норм и правил российского аудита (заметим, что все действующие федеральные правила
аудиторской деятельности разрабатывались только в соответствии с международными стандартами-аналогами).
Система нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации
I. Документы, принимаемые Советом по международным стандартам аудита и гарантии достоверности Международной федерации бухгалтеров
II. Национальные законодательные и иные акты
і/і
Не имеют юридической силы, но играют особенно важную роль в развитии аудита
А. Г осударственное регулирование аудиторской деятельности
1. Законы, действующие на территории РФ:
1.1. Конституция РФ;
1.2. ФЗ «Об аудиторской деятельности»;
1.3. ФЗ «О саморегулируемых организациях»;
1.4. Иные федеральные законы
2. Иные нормативные правовые акты, действующие на территории РФ:
2.1. Указы Президента РФ;
2.2. Постановления Правительства РФ;
2.3. Законы субъектов РФ;
2.4. Нормативные акты министерств, ведомств
| Б. Профессиональное регулирование 3. Стандарты саморегулируемой
! аудиторской деятельности организации аудиторов
В. Общественное регулирование аудиторской деятельности
4. Кодекс профессиональной этики аудиторов, одобряемый Советом по аудиторской деятельности при Минфине
Г. Внутрифирменное регулирование 5. Иные документы:
аудиторской деятельности 5.1. Правила (стандарты) аудиторских
организаций и индивидуальных
аудиторов
Рис 2. Система нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности России
Таблица 2
Структура
действующей системы нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности в
России
Уровни нормативноправового регулирования Перечень нормативных актов Примечание
I. Документы, принимаемые Советом по международным стандартам аудита и гарантии достоверности (International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB)) Международной федерации бухгалтеров - Международные стандарты контроля качества (ШрСє); - международные стандарты аудита (І8Ає); - международные стандарты обзорных проверок (ШКЕє); - международные стандарты по заданиям, обеспечивающим уверенность (ШАЕє); - международные стандарты по сопутствующим услугам (І8Я8є) и др. Указанные документы, хотя и не имеют юридической силы на территории России, тем не менее играют особенно важную роль в становлении и развитии норм и правил российского аудита. В ряде зарубежных стран указанные документы имеют высшую юридическую силу в сфере регулирования аудита. Цель разработки международных стандартов состоит в обеспечении единообразия аудиторской практики и сопутствующих услуг во всем мире. При этом признается необходимым, что с учетом национальной специфики в границах каждой страны должно осуществляться локальное регулирование международных нормативов (в форме национальных нормативов или положений, издаваемых законодательными или профессиональными органами). Поэтому, по мнению автора, указанные документы занимают самую высшую строчку в «рейтинге» нормативных актов
II. Национальные законодательные и иные акты 1. Законы, действующие на территории РФ 1.1. Конституция РФ; 1.2. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности»; 1.3. Федеральный закон «О саморегулируемых организациях»; 1.4. Иные федеральные законы: 1.4.1. «О банках и банковской деятельности» (от 02.12.1990 № 395-1); 1.4.2. «О рынке ценных бумаг» (от 22.04.1996 № 39-ФЗ); 1.4.3. «Об инвестиционных фондах» (от 29.11.2001 № 156-ФЗ); 1.4.4. «Об обществах с ограниченной ответственностью» (от 08.02.1998 № 14-ФЗ); Влияние основного закона на аудиторскую деятельность раскрыто в постановлениях и определениях Конституционного суда РФ № 4-П от 01.04.2003, № 54-О от 02.03.2006, № 1-П от 23.01.2007. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» имеет приоритетную юридическую силу над остальными федеральными законами
Продолжение табл. 2
Уровни нормативноправового регулирования Перечень нормативных актов Примечание
1.4.5. «Об акционерных обществах» (от 26.12.1995 № 208-ФЗ); 1.4.6. «О негосударственных пенсионных фондах» (от 07.05.1998 № 75-ФЗ); 1.4.7. «О Счетной палате РФ» (от 11.01.1995 № 4-ФЗ); 1.4.8. «О жилищных накопительных кооперативах» (от 30.12.2004 № 215-ФЗ); 1.4.9. Гражданский кодекс РФ; 1.4.10. Налоговый кодекс РФ; 1.4.11. Уголовный кодекс РФ
2. Иные нормативные правовые акты, действующие на территории РФ 2.1. Указы Президента РФ. 2.2. Постановления Правительства РФ, в т.ч.: 2.2.1. федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности; 2.2.2. иные постановления: 2.2.2.1. «О лицензировании аудиторской деятельности» (от 29.03.2002 № 190); 2.2.2.2. «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита» (от 30.11.2005 № 706); 2.2.2.3. «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в РФ» (от 06.02.2002 № 80). 2.3. Законы субъектов РФ. 2.4. Нормативные акты министерств, ведомств: 2.4.1. федеральные стандарты аудиторской деятельности; «Об утверждении временного положения о порядке аккредитации профессиональных аудиторских объединений при Министерстве финансов РФ» (приказ Минфина РФ от 29.04.2002 № 38н); 2.4.2. «О Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ» (приказ Минфина РФ от 03.06.2002 № 47н); 2.4.3. «Об утверждении формы бланка лицензии на осуществление аудиторской деятельности» (приказ Минфина РФ от 01.04.2002 № 26н) Разработаны на основе Международных стандартов аудита (ШАб). До утверждения уполномоченным федеральным органом федеральных стандартов аудиторской деятельности, предусмотренных Федеральным законом «Об аудиторской деятельности», обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, саморегулируемых организаций аудиторов и их работников являются федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные Правительством РФ [4, ст. 23].
Окончание табл. 2
Уровни нормативно-правового регулирования Перечень нормативных актов Примечание
3. Стандарты саморегулируемой организации аудиторов Каждая саморегулируемая организация аудиторов разрабатывает и утверждает стандарты саморегулируемой организации аудиторов, принимает кодекс профессиональной этики аудиторов
4. Кодекс профессиональной этики аудиторов 4.1. Кодекс этики аудиторов России (одобрен Советом по аудиторской деятельности Минфина РФ от 31.05.2007, протокол № 56). С 01.01.2009 обязательность его применения аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами установлена законом [4, ст. 7]
5. Иные документы 5.1. Правила (стандарты) аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов С 01.01.2009 законодательно исключены из сферы нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности [4]. Целесообразность утверждения аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами указанных документов продиктована тем, что они регламентируют: - правила внутреннего контроля качества; - методику расчета уровня существенности и аудиторского риска; - методики проверок и др.
В ряде зарубежных стран указанные документы имеют высшую юридическую силу в сфере регулирования аудита.
Цель разработки международных стандартов состоит в обеспечении единообразия аудиторской практики и сопутствующих услуг во всем мире. При этом признается необходимым, что с учетом национальной специфики в границах каждой страны должно осуществляться локальное регулирование
международных нормативов (в форме национальных нормативов или положений, издаваемых законодательными или
профессиональными органами). Поэтому, по мнению автора, указанные документы должны занимать самую высшую строчку в «рейтинге» нормативных актов.
Изложенные выше рекомендации направлены на совершенствование
действующей в России системы нормативноправового регулирования.
Большая советская энциклопедия. ЦКЪ: http://www.slovari.yandex.ru.
2 Лопатников Л. И. Экономико-математический словарь: Словарь современной экономической науки. 5-е изд., перераб. и доп. М.: Дело, 2003. 520 с. ШЬ: http://www.slovari.yandex.ru.
3 Система. Симметрия. Гармония/под ред. В.С. Тюхтина, Ю.А. Урманцева. М.: Мысль, 1988. 318 с. Цит. по: Википедия. иКЬ: http://www.ru.wikipedia.org 4Толковый словарь русского языка/под ред. Д. Н. Ушакова. М.: Гос. ин-т «Сов. энцикл.»; ОГИЗ; Гос. изд-во иностр. и нац. слов, 1935-1940. ЦКЬ: http://www.slovari.yandex.ru.
5Словарь по общественным наукам.
http://www.slovari.yandex.ru.
Система нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности
6Выборка произведена с использованием Справочноправовой системы «КонсультантПлюс». Прим. авт. 7Так, к примеру, авторы Большого юридического словаря определяют правовое регулирование как «процесс воздействия государства на общественные отношения с помощью юридических норм (норм права)», понимая под последними
«общеобязательные правила поведения,
установленные или санкционированные государством и обеспеченные его принудительной силой». См.: Большой юридический словарь/под ред. А. Я. Сухарева. М.: ИНФРА-М, 2007. 858 с. ШЬ: http://www.slovari.yandex.ru.
8См.: Крикунов А.В. Совет по аудиторской
деятельности: 5 лет на страже общественных
интересов/А.В. Крикунов//Аудиторские ведомости. 2008. № 1; Крикунов А.В. Поиск оптимальных путей развития аудиторской профессии/А.В.
Крикунов//Аудиторские ведомости. 2007. № 2;
Крикунов А.В. В Совете по аудиторской деятельности при Минфине России/А.В. Крикунов, Т.А. Арвачева// Аудиторские ведомости. 2007. № 1; Крикунов А.В. Динамичное развитие аудиторской профессии: баланс государственного и общественного регулирования/А.В. Крикунов//Аудиторские
ведомости. 2004. № 5; Крикунов А.В. Становление в новом законодательном формате системы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации/А.В. Крикунов//Аудиторские ведомости. 2002. № 12.
9Большой юридический словарь/под ред. А. Я. Сухарева. М.: ИНФРА-М, 2007. 858 с. ШЬ:
Шр^/^^ж slovari.yandex.ru.
10На момент подготовки статьи А.С. Пышкина к печати действовал Кодекс этики аудиторов России, принятый Советом по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ (протокол № 16 от 28.08.2003), который не имел статуса нормативноправового акта, обязательного для применения аудиторскими организациями, аудиторами. Прим. авт.
11Утратил силу в связи с изданием Указа Президента РФ от 13.12.2001 № 1459.
6. Положение о Министерстве
финансов Российской Федерации:
постановление Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. № 329// Там же. 2004. 31 июля. (С изм. и доп.)
7. Алборов Р.А. Основы аудита/Р.А. Алборов, Л.И. Хоружий, С.М. Концевая. М.: Дело и сервис, 2001. 224 с.
8. Аудит/под ред. М.В. Мельник. М.: Экономистъ, 2005. 282 с.
9. Аудит/под ред. В.И. Подольского. М.: ЮНИТИ-ДАНА: Аудит, 2008. 744 с.
10. Гутцайт Е.М. Аудит: концепция,
проблемы, эффективность, стандарты/Е.М.
Гутцайт. М.: Элит 2000, ЮНИТИ-ДАНА, 2002. 400 с.
11. Калистратов Л.М. Аудит/Л.М. Калистратов. М.: Дашков и Ко, 2007. 256 с.
12. Миргородская Т.В. Аудит/Т.В. Миргородская. М.: КНОРУС, 2007. 248 с.
13. Пышкин А.С. Правила (стандарты)
аудиторской деятельности в системе источников правового регулирования/А.С.
Пышкин//Аудиторские ведомости. 2006. № 4.
14. Рогуленко Т.М. Аудит/Т.М.
Рогуленко. М.: Экономистъ, 2005. 383 с.
15. Судаков С.В. Регулирование
аудиторской деятельности в Российской Федерации/С.В. Судаков//Экономический
анализ: теория и практика. 2007. № 16. С. 53-59.
16. Суйц В.П. Аудит/В.П. Суйц. М.: Высшее образование, 2007. 398 с.
17. Шнейдман Л.З. Глобальный
пересмотр стандартов аудиторской
деятельности не планируется/Л.З.
Шнейдман//Рос. налоговый курьер. 2004. № 21.
Библиографический список
1. Налоговый кодекс Российской
Федерации от 31.07.1998 № 146-ФЗ//Собрание законодательства РФ. 1998. №31. Ст. 3824. (С изм. и доп.). Ч. I.
2. О саморегулируемых организациях:
Федеральный закон от 01.12.2007 № 315-ФЗ//Рос. газ. 2007. 6 дек. (С изм. и доп.)
3. Об аудиторской деятельности:
Федеральный закон от 07.08.2001 № 119-ФЗ// Там же. 2001. 9 авг. (С изм. и доп.)
4. Об аудиторской деятельности:
Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ // Там же. 2008. 31 дек.
5. Об аудиторской деятельности в РФ: Указ Президента РФ от 22.12.93 г. № 2263// Там же. 1993. 29 дек.11
