CC BY
74
УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ХОЗЯЙСТВУЮЩИХ СУБЪЕКТОВ
УДК 657.3:338.436.33
Н. Н. Балашова, Е. Ф. Перепёлкина, В. А. Мелихов
СИНХРОНИЗАЦИЯ СИСТЕМЫ ФИНАНСОВОЙ И УПРАВЛЕНЧЕСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ АГРОХОЛДИНГА НА ОСНОВЕ ИНТЕГРАЦИИ ОПЕРАТИВНЫ1Х СЕГМЕНТНЫ1Х СТАТЕЙ
Проводится анализ проблем реализации аспектов МСФО (1РЯ8) 8 «Операционные сегменты» в учетной практике публичных агропромышленных холдингов, особое внимание уделяется расширению методологии для формирования показателей по сегментам бизнеса для реализации мероприятий по синхронизации финансового и управленческого учета. Обосновано применение авторского алгоритма адаптации МСФО в единой когерентно-интегрированной системе, определено его влияние на внутренние процессы, планирование, бюджетирование. Обособленно отмечена возможность выверки и поиска отклонений в цифровых данных по разным системам учета. Предложены учетные мероприятия по синхронизации финансового и управленческого учета, которые направлены на эволюцию методологии концепции интегрированной отчетности, сформирована дефиниция понятия «единая система финансовой и управленческой отчетности». Для реализации оригинальных организационно-методических процедур через формирование операционных и отчетных сегментов предложена бизнес-модель крупного агропромышленного холдинга, рекомендованы к выделению операционные сегменты, которые основаны на финансовой отчетности для целей менеджмента и на критериях управленческого подхода. Кроме этого, представлены сверки сумм основных сегментных статей, раскрытых в рамках управленческого учета, с суммами аналогичных статей в финансовой отчетности, а частности статьи, характеризующие совокупные активы компании, предложено формирование промежуточных регистров (вспомогательные своды), информация из которых направляется в итоговый свод. Вспомогательные своды предполагается вести по управленческим, административным и прочим расходам, по финансовым доходам и расходам для оптимальной детализации и аналитичности. Для повышения эффективности принимаемых решений рекомендуется представить географию деятельности через определение производственных географических сегментов и раскрытие в примечаниях крупных покупателей (клиентов).
Ключевые слова: операционные сегменты; синхронизация; система финансового и управленческого учета; агропромышленные холдинги; интегрированные регистры; показатели сегментных статей; когерентность учета.
Введение
Состояние проблемы. Руководители, финансовые директора и бухгалтеры агрохолдин-гов, которые активно действуют на мировых рынках, кредитуются иностранными банками и осуществляют поиск иностранных инвесторов, все чаще сталкиваются с проблемой формирования отчетности по Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) [1, 2]. Особенно остро данная проблема обозначилась с принятием Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Приказа Минфина России № 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации, а также Федерального закона № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» [3-5].
Для агропромышленных холдингов в современных условиях актуален вопрос о конверсии управленческого учета и внутренней отчетности агрохолдинга на систему МСФО и максимальной
когерентности или полной конвергенции управленческого и финансового учета в единой обособленной системе. Тенденция обусловлена тем, что менеджмент компании является заинтересованным пользователем отчетности, составленной по МСФО [6]. Однако предполагается, что менеджменту для принятия решений по планированию, контролю за производственной и сбытовой деятельностью необходимы будут данные, сгенерированные в системе управленческого учета.
По нашему мнению, в современных условиях актуален вопрос о переводе управленческого учета и отчетности агрохолдинга на систему МСФО, максимального сближения или полной интеграции управленческого учета в единой обособленной интегрированной системе.
В Концептуальных положениях по подготовке финансовой отчетности [7] упоминается, что менеджмент компании является заинтересованным пользователем отчетности на основании использования отчетности, составленной по МСФО, но предполагается, что управленцам для принятия решений по планированию, контролю за деятельностью необходимы будут данные управленческого учета.
Мы отталкиваемся от того, что внутренняя управленческая отчетность может формироваться и представляться за релевантные периоды времени под конкретные цели менеджмента, а также по видам и направлениям деятельности холдинга, видам продукции, основным клиентам, производственным и сбытовым подразделениям.
На этапе аккумулирования (формирования и раскрытия) управленческой информации по сегментам реализация подхода, направленного на менеджмент, выражается в том, что показатели отчетного сегмента приводятся в оценке, в которой они предоставляются полномочным лицам организации для принятия решений (по данным ключевых показателей управленческого учета). Здесь проблема практического применения управленческого подхода приобретает правовой характер. Управленческий учет, информация которого должна выступать основой для формирования и раскрытия показателей сегментов, Федеральным законом № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. [3] не признан. При существующей системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности выявленное несоответствие приведет к вполне законному и обоснованному отказу от требований ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам». В лучшем случае показатели по сегментам будут приведены в той оценке, в которой они представлены в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации [8].
Таким образом, утверждение ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам» и принятие принципов МСФО 8 «Операционные сегменты» устранило большинство существовавших ранее проблем, но обозначило круг новых (табл. 1).
Таблица 1
Проблемы практической реализации норм МСФО 8 «Операционные сегменты» в учетной практике публичных агропромышленных холдингов
Содержание проблемы Детализированное описание
Прозрачное и достоверное раскрытие бизнес-модели компании Раскрытие управленческой информации, качественное описание, достоверная формулировка, применение стандартов по интегрированной отчетности
Корректировка учетной политики компании Повышается трудоемкость в части отражения алгоритма определения сегментов и раскрытия информации в примечаниях
Изменение регламента (процедуры) составления отчетности Управленческий подход требует дополнительной квалификации и настройки учетных процедур под методы управленческого учета
МСФО 8 рассматривает вопросы раскрытий в примечаниях (косвенно влияет на МСФО) Нормы стандарта лишь косвенно влияют на порядок расчета и представления показателей финансовой отчетности агрохолдинга, содержание закона регулирует вопросы существенных раскрытий в примечаниях
Возможность синтеза новых отчетных сегментов (изменение алгоритма раскрытия информации и влияние на структуру отчетности) Специалисты по МСФО формируют примечания по сегментам, используя данные управленческого учета (данные представляемые менеджменту в составе управленческой отчетности, будут переноситься в отчетности по МСФО)
Ориентация (фокус) на представление информации о бизнес-сегментах с использованием так называемого управленческого подхода («взгляд менеджмента») Операционные сегменты могут выделяться так, как они установлены менеджментом компании для формулирования выводов и принятия решений о перераспределении трудовых и материальных ресурсов для оценки результатов деятельности подразделений-компонентов
Раскрытие внутренней управленческой отчетности Согласно управленческому подходу, обязаны раскрыть внутренние отчеты, которые отражают важную информацию, процесс создания стоимости, бизнес-модель, коммерческую тайну, ноу-хау, оригинальные бизнес-процессы, технические разработки
Привязка ключевых показателей эффективности деятельности (KPI) и специфических показателей (например, EBITDA) к сегменту Повышение трудоемкости, квалифицированный персонал, разработка системы по специфике производства и переработке агропромышленной продукции
Цели и задачи исследования
Целью нашего исследования было обозначить и решить проблему когерентности (согласованности) учетных процедур и информации систем МСФО-учета и управленческого учета в крупных агропромышленных холдингах и определить базовый инструментарий реализации когерентности (МСФО 8 «Операционные сегменты»).
Для достижения цели исследования необходимо было решить ряд задач.
Во-первых, разработать рекомендации по расширению методологии МСФО. Применение МСФО 8 «Операционные сегменты» в учетной практике поможет агрохолдингам сформировать показатели по сегментам для управленческих целей предприятия, сохранив строгость и регламентированность МСФО [9, 10].
Во-вторых, предложить мероприятия по синхронизации финансового и управленческого учета. Это позволит снизить затраты на ведение учета, т. к. данные, собранные в системе управленческого учета, используются для формирования финансовой отчетности, что снижает трудоемкость учета и затраты[11].
В-третьих, разработать алгоритм адаптации МСФО в единой когерентно-интегрированной системе, который положительно влияет на внутренние процессы, планирование, бюджетирование, на выверку и поиск отклонений в результатах по управленческому учету и по МСФО. В то же время необходимо предложить учетные процедуры по применению базового стандарта МСФО 8, которые будут направлены на совершенствование организационной структуры агро-холдинга, систематизацию показателей о доходах и расходах сегментов, на повышение эффективности мероприятий внутреннего контроля и внутреннего аудита [12-14].
В-четвертых, рекомендовать к внедрению учетные мероприятия по синхронизации разных систем учета, которые направлены на совершенствование методологии концепции интегрированной отчетности (формирование учетной политики, разработка интегрированного плана счетов, внедрение внутренних учетно-контрольных регистров) [9, 13, 14].
Научная новизна исследования заключается в том, что, по нашему мнению, единая система финансовой и управленческой отчетности - это оригинальные организационно-методические процедуры, синхронизированные комплексные мероприятия по скоррелированности и когерентности (согласованности) разнородных отчетов в единое интегрированное целое, которые основываются на концепциях, на фундаментальных основах, ведущих принципах МСФО, методах управления затратами, стандартах внутреннего производственного учета, планирования, бюджетирования [1]. В результате функционирования системы формируется интегрированный отчет -единый синхронно-унифицированный документ, в котором отражается существенная и точная информация об операционных сегментах, бизнес-стратегии холдинга, системе менеджмента производства, сбыта и качества на всех уровнях и взаимосвязанных показателях в экономической, управленческой и нефинансовой (социально-экологической) сферах деятельности [15, 16].
Методы и результаты исследования
Исследовав базовые принципы и подходы к реализации на практике МСФО 8 «Операционные сегменты», мы взяли за основу организационную структуру, производственную и сбытовую деятельность ОАО «Научно-производственная группа (НПГ) «Сады Придонья» - агрохол-динга - лидера Волгоградской области по производству и переработке сельскохозяйственной продукции [17].
Для целей формирования операционных и отчетных сегментов мы сформировали бизнес-модель компании (рис.).
В соответствии с требованиями МСФО 8, на основании данных о сегментной выручке, прибыли до налогообложения и совокупных активах, представленных менеджменту ОАО «НПГ «Сады Придонья», рекомендуем к выделению следующие отчетные сегменты (сегменты бизнеса).
1. Садоводство (семечковые и косточковые сады).
2. Овощеводство (морковь, овощи открытого грунта, тыква, кабачок).
3. Растениеводство (выращивание зерновых и зернобобовых культур с целью обеспечить потребности сегмента переработки (производство детского питания и т. д.).
4. Переработка сельскохозяйственной продукции (производство соков, нектаров, детского питания и т. д.) - включает завод, осуществляющий первичную и вторичную переработку плодов и овощей.
5. Складская логистика (низкотемпературные склады, расположенные в различных регионах России). Сегмент удовлетворяет потребности Группы в складском хранении продукции.
6. Транспортная логистика (транспортные услуги, оказываемые в основном подразделениям холдинга).
7. Дистрибьюция (торговый сегмент) - включает оптовую реализацию как импортной, так и произведенной Группой продукции.
Селекция МАТОЧНИК
(Вывод новых сортов семечковых и косточковых)
Селекция ОПЫТНОЕ ПОЛЕ
(Вывод новых сортов моркови)
Удобрения ЦЕХ
(Выпуск биогумуса)
Питомник ПОЛЕ 1 ПОЛЕ 2 ПОЛЕ 3
(Выращивание саженцев)
3
О
о
Садоводство Отделение 1 Отделение 2 Отделение 3
(Производство плодов)
Овощеводство ФИЛИАЛЫ
(Производство: кабачок, тыква, морковь)
Растениеводство ФИЛИАЛЫ
(Производство: пшеница, рожь)
1=>
1=>
Переработка и производство
ЗАВОД
Яблочные соки (нектары) 700 т/сут
Мультифруктовые соки (нектары) 200 т/сут
Корма ЦЕХ
(Выпуск комбикормов)
JZL
О
Животноводство
ФИЛИАЛЫ
(Пчеловодство, коневодство)
-CL
Фруктовое и овощное пюре (детское питание) 250 т/сут
Транспортная логистика
(грузовые автомобили, паллетоместа, рефрижераторы)
ли
Складская логистика
(базы, склады, центры)
Дистрибуция
(магазины, клиенты)
Бизнес-модель ОАО «НПГ «Сады Придонья» как основа выделения операционных и отчетных сегментов
В основу предлагаемой сегментации входит рекомендуемый алгоритм определения операционного сегмента [10]. Во-первых, сегменты отвечают трем критериям определения согласно МСФО 8, при этом не являются пенсионным планом, центральным аппаратом управления, офисом, и в то же время менеджмент осуществляет «ответственный за оперативные решения» (руководитель представительства, бизнес-направления, субхолдинга, подразделения, завода и т. д.) [2]. Во-вторых, рекомендуемые сегменты соответствуют критериям агрегирования, т. е. обобщение не противоречит основному принципу; сегменты аналогичны по экономическим характеристикам, сегменты похожи по характеру товаров или услуг, идентичны по производственным процессам, типам потребителей, каналам сбыта и методам регулирования. И самое важное - выделенные направления удовлетворяют количественным пороговым значениям:
— доходы (в том числе межсегментные) составляют не менее 10 % общего дохода всех операционных сегментов;
— прибыль или убыток (финансовые результаты) составляют не менее 10 % большей из следующих двух сумм: прибыли всех прибыльных сегментов и убытка всех убыточных;
— активы составляют не менее 10 % активов всех операционных сегментов.
Кроме этого, на отчетные сегменты ОАО «НПГ «Сады Придонья» приходится не менее 75 % доходов агрохолдинга.
Для целей аналитичности, уместности и полноты информации мы рекомендуем раскрыть информацию о двух подсегментах: животноводство и прочее (включают в себя финансовые и управленческие услуги, предоставляемые компаниям Группы). Ни один из подсегментов не отвечает количественным критериям для выделения в качестве операционного сегмента за последние два отчетных периода.
Кроме этого, между отчетными сегментами Группы существуют различные уровни интеграции, включающие перемещение сырья, материалов, готовой продукции и прочих услуг. Мы считаем, что внутригрупповые цены должны определяться на рыночной основе.
Важным является то обстоятельство, что менеджмент анализируемого агропромышленного холдинга должен регулярно проводить качественную оценку и анализ сегментной финансовой информации, которая содержится во внутренней управленческой отчетности соответствующих сегментов, подготовленной в соответствии с российскими правилами бухгалтерского учета.
Для этого рекомендуем соответствующим структурам периодически уточнять используемую для анализа информацию, которая раскрыта в примечаниях (существенных раскрытиях) об отчетных сегментах и сверке статей.
Сегментные статьи основаны на финансовой информации, содержащейся в обязательной финансовой отчетности, и могут существенно отличаться от статей финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО. Операционные сегменты нами были выделены на основе того, каким образом результаты деятельности агрохолдинга регулярно проверяются органом управления Группы, ответственным за принятие операционных решений и распределение ресурсов. Все семь отчетных сегментов, описанных ниже, являются стратегическими подразделениями ОАО «НПГ «Сады Придонья».
Ниже приводится информация о результатах деятельности каждого отчетного сегмента. Результаты деятельности определяются на основании сегментной прибыли до налогообложения, отраженной во внутренней управленческой отчетности, которая анализируется менеджментом компании (табл. 2).
Таблица 2
Информация об операционных сегментах агрохолдинга ОАО «НПГ «Сады Придонья»
за 2013 отчетный год
Показатели / / Сегменты Переработа Садоводство Овощеводство Растениеводство Складская логистика Транспортный сегмент Торговый сегмент Итого
Выручка от продаж внешним покупателям 223 749 (39 %) 29 000 17 290 13 554 77 100 (13,4 %) 101 018 (17,6 %) 112 296 (19,6 %) 574 007
Выручка от продаж между сегментами 496 22 69 685 44 217 17 1 550
Итого выручка 224 245 29 022 17 359 14 239 77 144 101 235 112 313 575 557
Прибыль отчетного сегмента до налогов 78 783 8 598 18 915 (11 %) (237) 24 074 7 434 34 391 171 958
Сегментные налоги на прибыль - - - - - - - -
Финансовые доходы - - - - - 23 89 112
Финансовые расходы - - - - (256) - - 256
Амортизация 28 088 6 999 267 140 10 533 11 937 12 255 70 219
EBITDA 50 695 1 599 18 648 -377 13 541 -4503 22 136 101 739
Активы отчетного сегмента 583 710 171 777 (10,3 %) 66 710 178488 (10,8 %) 183 451 282 356 201 253 1 667 745
Сегментные обязательства - - - - - - - -
Капитальные расходы 1 089 257 - - 125 76 55 1 602
Мы сформировали показатели отчетности по МСФО на основе данных отчетности, сформированной по стандартам бухгалтерского учета РФ и внутренней управленческой отчетности холдинга. Несомненно, некоторые внутренние учетные данные носят условный характер, т. к. компания не фор-
мирует отчетность по МСФО в обязательном порядке и не верифицирует ее надлежащим образом. В данном случае особое внимание уделяется характеристике преимуществ реализации управленческого подхода при синхронизации. Показатель сегментной прибыли используется для определения результатов деятельности, поскольку для менеджмента данная информация имеет наибольшее значение при оценке результатов сегментов по сравнению с другими компаниями, осуществляющими деятельность в отраслях сельского хозяйства и переработки сельскохозяйственного сырья.
Ранее мы показали, как сегмент соответствует выполнению критериев МСФО 8 «Операционные сегменты» [10].
В табл. 3 приведена сверка сумм основных сегментных статей, представленных в рамках управленческого учета, с суммами аналогичных статей в финансовой отчетности (преимущественно МСФО).
Таблица 3
Сверка показателей для целей синхронизации показателей управленческого учета и МСФО по существенным сегментным статьям ОАО «НПГ «Сады Придонья» за 2012-2013 гг.
Сверка показателей выручки, тыс. руб.
Итого выручка отчетных сегментов 2013 2012
575 557 556 436
Корректировка межсегментной выручки (1 550) (442)
Различия в периоде признания (3 786) 4 086
Реклассификация из прочих доходов 301 176
Прочие корректировки 630 473
Выручка, отраженная в отчете о совокупной прибыли 571152 560 729
Сверка прибыли до налогообложения, тыс. руб.
Итого прибыль до налогообложения отчетных сегментов 171 958 90 667
Эффект от начисления резерва под устаревание запасов 12 76
Эффект от начисления резерва по судебным искам - -
Прочие корректировки 64 (77)
Корректировка начисленных расходов (760) 391
Корректировка, связанная с созданием резерва по сомнительной дебиторской задолженности 72 -
Корректировка по лизингу 94 47
Обесценение гудвила - (693)
Корректировка результата от выбытия основных средств и объектов незавершенного строительства (521) (877)
Обесценение активов для продажи - (595)
Курсовая разница (97) 115
Эффект от начисления резерва по отпускам 55 12
Корректировки на сумму амортизации основных средств, нематериальных активов, инвестиционной недвижимости (18 903) (17 822)
Корректировки стоимости материальных затрат 13 117 4 544
Прибыль до налогообложения, отраженная в отчете о совокупной прибыли 165 091 75 788
Сверка амортизации, тыс. руб.
2 013 2012
Итого амортизация по отчетным сегментам 70 219 55 942
Корректировка амортизации основных средств 906 248
Корректировка амортизации нематериальных активов 23 74
Прочие корректировки (лизинг) 94 47
Амортизация, отраженная в отчете о совокупной прибыли 71 242 56 311
Сверка финансовых и налоговых расходов, тыс. руб.
Сегментные финансовые расходы, нетто 256 587
Реклассификация курсовых разниц из прочих расходов/доходов, доначисление курсовых разниц 9 -43
Лизинговые платежи - -
(Восстановление)/реклассификация из запасов 84 27
Капитализированные проценты по кредитам -70 -55
Эффект от дисконтирования -5 9
Прочие корректировки - -
Финансовые расходы (нетто), отраженные в отчете о совокупной прибыли 274 525
Сегментные расходы по налогу на прибыль 34 392 15 097
Корректировка в связи с различиями в учете отложенных налогов -6 890 -1 419
Прочие корректировки 48 -781
Расход по налогу на прибыль, отраженный в отчете о совокупной прибыли 27 550 12 897
Важно отметить, что в корректировочных (когерентно-синхронизированных) регистрах необходимо фиксировать пояснения, которые невозможны только в финансовой отчетности.
Например, восстановление оценочных значений, начисление резервов по ссудам, корректировки и своды данных о себестоимости, первое применение практики лизинговых операций, порядок и сроки образования гудвила, сроки и подходы к обесценению основных средств и инвестиционных активов на продажу, порядок расчета курсовых разниц по кредиторской задолженности при лизинге и т. д.
Рекомендуемая сверка статей в том виде, в каком они должны быть представлены менеджменту, с аналогичными статьями в консолидированной финансовой отчетности, включает реклассификации и корректировки, необходимые для представления финансовой отчетности в соответствии с МСФО.
Важным аспектом синхронизации является раскрытие специфических показателей для целей заинтересованных пользователей (EBITDA, OIBDA, операционная прибыль, стоимость компании). Это необходимо для интеграции финансового учета и управленческого учета через оценку производительности каждого сегмента, которая производится на базе выручки конкретного сегмента, прибыли до налогообложения и прибыли до налогообложения без учета амортизации, финансовых расходов и доходов, включенных в отчет об операционных сегментах, формируемом в единой системе [18, 19].
Поскольку управленческие показатели не являются стандартным показателем МСФО, его рассмотрение менеджментом может отличаться от толкования другими публичными компаниями. Отчет по сегментам представляется в стандартном формате в соответствии с учетной политикой по МСФО, принятой в компании. Сжатая релевантная информация является наиболее репрезентативной при оценке результатов отдельных сегментов по отношению к другим компаниям данной отрасли.
Кроме этого, количественные показатели, такие как ключевые (базовые) показатели эффективности (так называемые КПЭ), монетизированные (финансовые) показатели могут быть очень полезны при объяснении того, как агропромышленная компания создает стоимость, использует различные капиталы и влияет на них [20].
Важно также уделить внимание раскрытию совокупных активов всех операционных сегментов, т. к. этот аспект определен в рамках МСФО 8 «Операционные сегменты» (табл. 4).
Таблица 4
Сверка совокупных активов операционных сегментов ОАО «НПГ «Сады Придонья»
Показатель _ 2013 | 2012
тыс. руб.
Итого активов отчетных сегментов 1 667 745 1 304 691
Корректировка остатков по расчетам между сегментами -1 759 -1 448
Корректировка в связи с различиями в принципах учетной политики: - -
Корректировка на сумму остаточной стоимости основных средств 3 347 2 078
Корректировка на сумму остаточной стоимости нематериальных активов -169 411 - 77 610
Корректировка на сумму остаточной стоимости инвестиционной недвижимости 81 22
Корректировка стоимости запасов 50 207 67 288
Резерв под устаревание запасов -2 480 -367
Резерв по сомнительным долгам -938 -272
Эффект от признания дебиторской задолженности в разные периоды - -32
Корректировка отложенных налоговых активов - 65 320 -15 661
Обесценение активов на продажу - -
Курсовая разница от пересчета активов дочерней компании - -
Прочие корректировки -317 -461
Итого активы, отраженные в отчете о финансовом положении 1 481 155 1 178 228
Следующим этапом получения единых когерентных учетных данных по каждому сегменту анализируемого агрохолдинга является формирование итогового свода влияющих корректировок по расходам (производственных, управленческих и т. д.). Данный свод включает: корректировки стоимости материальных затрат (методы оценки); эффект от начисления резерва по отпускам; корректировку начисленных расходов; корректировки на сумму амортизации основных средств, нематериальных активов, инвестиционной недвижимости; корректировку по лизингу; корректировку результата от выбытия основных средств и объектов незавершенного строитель-
ства; эффект от начисления резерва под устаревание запасов; корректировку, связанную с созданием резерва по сомнительной дебиторской задолженности и эффект от начисления резерва по судебным искам.
Для целей синхронизации мы предлагаем формировать ряд промежуточных регистров (вспомогательные своды), информация из которых направляется в вышеуказанный итоговый свод (табл. 5). Кроме представленных ниже, мы рекомендуем формирование вспомогательных сводов по управленческим, административным и прочим расходам, по финансовым доходам и расходам.
Таблица 5
Структура вспомогательных сводов по операционным сегментам для синхронизации управленческого учета и МСФО
Вспомогательный свод себестоимости Вспомогательный свод коммерческих расходов
Себестоимость по РСБУ Коммерческие расходы по РСБУ
Возврат готовой продукции (нереализованная прибыль) Рекласс себестоимости
Корректировка результата от выбытия основных средств и объектов незавершенного строительства Резерв на оплату отпусков
Резерв на оплату отпусков Нематериальные активы
Корректировка амортизации основных средств Расходы будущих периодов
Рекласс ТМЦ в ОС (объекты более 40 тыс.) Возврат готовой продукции
Рекласс выручки (элиминирование внутригрупповых оборотов) Корректировка обесценения товарно-материальных ценностей
Рекласс себестоимости Рекласс выручки
Рекласс прочих доходов и расходов Рекласс прочих доходов и расходов
Нематериальные активы Рекласс коммерческих расходов
Расходы будущих периодов Корректировка посреднического вознаграждения
Возврат готовой продукции Резерв по сомнительным долгам
Корректировка обесценения ТМЦ Рекласс управленческих расходов
Корректировка лизинга (амортизация ОС) Элиминирование внутригрупповых оборотов
Корректировка лизинга (прочие расходы)
Рекласс управленческих расходов
Изменение входящего сальдо, свод НРП
Элиминирование ВГО
Себестоимость МСФО Коммерческие расходы МСФО
* ТМЦ - товарно-материальные ценности; ОС - основные средства; НРП - нераспределенная прибыль; ВГО - внутригрупповые обороты.
Для принятия управленческих решений важно раскрыть географию деятельности через определение производственных географических сегментов: ООО «Сады Поволжья», Саратовская область (Ртищевский филиал); ООО «Донской сад», Волгоградская область (Донской филиал); ООО «Племзавод «Котлубань», Волгоградская область; завод «Группа компаний «Сады Придонья», Волгоградская область; ООО «Садовое», Волгоградская область (Руднянский филиал); ООО «Еланские сады» Волгоградская область (Еланский филиал); ООО «Строительная компания Медведица», Волгоградская область (Михайловский филиал); ООО «Сердобские сады», Пензенская область; ООО «Лунинские сады», Пензенская область; ООО «Мокшанские сады», Пензенская область. Представленные географические сегменты не все соответствуют 10 %-му критерию алгоритма определения сегмента, но для целей менеджмента это помогает эффективно определить распределение выручки по направлениям производства и реализации.
Существуют также рекомендации по выделению крупных покупателей (клиентов). В 2013 г. у данного холдинга не было клиентов, доля которых превышала бы 10 % от общей выручки соответствующего периода. Можно отметить, что ОАО «НПГ «Сады Придонья» ведет свою деятельность в основных географических регионах: дивизион «Москва»; Северо-Западное управление продаж; дивизион «Урал»; дивизион «Сибирь»; Управление продаж по Предуралью; Управление продаж по Южному федеральному округу; Управление продаж по Поволжью; Управление продаж по СНГ. В представленной информации по географическим регионам выручка должна быть отражена на основе местонахождения клиентов.
Выводы
Нами рассмотрены организационно-технические мероприятия по синхронизации управленческого и финансового учета через формирование консолидированного баланса по операци-
онным сегментам и консолидированного отчета о прибылях и убытках в разрезе бизнес-подразделений. При реализации процедур важно своевременно и достоверно определить объем планируемых работ по синхронизации, чтобы рассчитать трудовые и материальные ресурсы на организацию единой когерентной системы.
Применение норм МСФО 8 «Операционные сегменты» поможет снизить риски принятия неэффективных управленческих решений, ошибок и возможные негативные последствия для холдинга, эффективно раскрывать информацию по сегментам (выручка которых получена от операций внутри группы компаний), отраженным в консолидированной отчетности, а также формировать информацию о работе операционных сегментов на основе нового управленческого подхода к ее раскрытию (результат деятельности сегмента, механизм создания стоимости, оценка качества управления).
Разработанные сверки и вспомогательные своды призваны помочь бухгалтерам холдинга, которые должны самостоятельно, на основании содержания управленческих отчетов, определить виды сегментов, базу их определения (описать схему, по которой организуется деятельность компании), выделить сегменты по направлению производства, видам продукции, по выручке географического направления, нормативно-правовому регулированию отдельных сфер экономики.
СПИСОК ЛИТЕРА ТУРЫ
1. Мелихов В. А. Концепция и технология формирования когерентно-интегрированной отчетности агропромышленных холдингов: моногр. / В. А. Мелихов. Волгоград: ИПК «Нива», 2014. 132 с.
2. Перепелкина Е. Ф. Унифицированная система управленческого учета и МСФО как инструмент раскрытия информации об операционных сегментах агрохолдинга / Е. Ф. Перепелкина // Изв. Нижне-волж. агроуниверситет. комплекса. 2014. № 1 (33). C. 253-259.
3. О бухгалтерском учете: Федеральный закон № 402-ФЗ от 6.12.2011 // URL: http://www.rg.ru/ 2011/12/09/buhuchet-dok.
4. О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации: Приказ Минфина России от 25.11.2011 № 160н // URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_147016.
5. О консолидированной финансовой отчетности: Федеральный закон от 27.07.2010 № 208-ФЗ (с изменениями и дополнениями // URL: http://www:base.garant.ru/12177506.
6. Полозов А. Б. Синхронизация управленческого и финансового учета / А. Б. Полозов // URL: http://www.finotchet.ru.
7. Концептуальные основы финансовой отчетности МСФО // URL: http://finotchet.ru/standard.html?id=65.
8. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2010). Введен в действие Приказом Минфина России от 08.11.2010 г. № 143н // URL: http://base.garant.ru/12181101).
9. Балашова Н. Н. Организационно-методические подходы к разработке учетной политики для целей формирования когерентно-интегрированной отчетности агропромышленных холдингов / Н. Н. Балашова, В. А. Мелихов // Бизнес. Образование. Право. Вестн. Волгоград. ин-та бизнеса. 2014. № 2 (27). С. 99-104.
10. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 8 «Операционные сегменты» (введ. в действие на территории РФ Приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н // URL: http://www.minfin.ru/ru/perfomance/accounting/mej_standart_fo/legalframework/index.php (дата обращения: 12.01.2015).
11. Хоружий Л. И. Проблемы теории, методологии, методики и организации управленческого учета в сельском хозяйстве: моногр. / Л. И. Хоружий. М.: Финансы и статистика, 2004. 497 с.
12. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» (ред. от 02.04.2013) (введ. в действие на территории РФ Приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н // URL: http://www.acca.com.
13. Консультационный проект международной структуры IR // URL: http://www. ir.org.ru/attachments/ article/13/23.11.12-Consultation Draft of the International Framework-Russian. pdf. (дата обращения: 08.12.2013).
14. Мелихов В. А. Оценка перспектив представления когерентно-интегрированной отчетности и раскрытия нефинансовой информации агропромышленными холдингами / В. А. Мелихов, С. И. Ахманова // Теория и практика общественного развития. 2014. № 9. C. 122-125.
15. Мелихов В. А. Перспективы формирования международной интегрированной отчетности на сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятиях агропромышленного холдинга / В. А. Мелихов, Л. Н. Павлова // Изв. Нижневолж. агроуниверситет. комплекса. 2014. № 1 (33). C. 243-248.
16. Международный стандарт по интегрированной отчетности // URL: http://www.pwc.ru// International Integrated Reporting Framework (дата обращения: 08.04.2014).
17. URL: http://www.Pridonie.ru (дата обращения: 11.12.2014).
18. Шогенов Б. А. Взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета / Б. А. Шогенов, Ф. Ж. Чеченова, А. Р. Мирзоева // Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве. 2013. № 8. C. 40-55.
19. Ovchinnikov A. S. Monitoring of Integrated Accounts Rendering and Non-Financial Information Disclosure to Agricultural Holdings (on the Basis of the Volgograd Region) / A. S. Ovchinnikov, A. N. Tseplyaev, N. N. Balashova, E. Silerov^ V. A. Melikhov // Agris on-line Papers in Economics and Informatics. 2014. N 4. P. 89-100 // URL: http://econpapers.repec.org/article/agsaolpei/.
20. Балашова Н. Н. Концептуальные подходы к раскрытию информации о создании стоимости агропромышленными холдингами / Н. Н. Балашова, В. А. Мелихов // Вестн. Астрахан. гос. техн. ун-та. Сер.: Экономика. 2014. № 3. С. 84-95.
Статья поступила в редакцию 24.02.2015
ИНФОРМАЦИЯ ОБ АВТОРАХ
Балашова Наталья Николаевна - Россия, 400002, Волгоград; Волгоградский государственный аграрный университет, д-р экон. наук, профессор; зав. кафедрой «Бухгалтерский учет и аудит», [email protected].
Перепёлкина Елена Фёдоровна - Россия, 400002, Волгоград; Волгоградский государственный аграрный университет; старший преподаватель кафедры «Бухгалтерский учет и аудит»; [email protected].
Мелихов Виктор Алексеевич - Россия, 400002, Волгоград; Волгоградский государственный аграрный университет; канд. экон. наук, доцент; доцент кафедры «Бухгалтерский учет и аудит»; [email protected].
N. N. Balashova, E. F. Perepelkina, V. A. Melikhov
SYNCHRONIZATION OF THE SYSTEM OF FINANCIAL AND MANAGEMENT REPORT OF THE AGRICULTURAL HOLDING BASED ON THE INTEGRATION OF OPERATIONAL SEGMENT ISSUES
Abstract. The paper presents the analysis of the scientific problems of implementation of the aspects of IFRS 8 "Operating Segments" in the accounting of public agricultural holdings, particular attention is given to the expansion of the methodology for the formation of indicators by business segment for the implementation of the measures to synchronize financial and management accounting. At the same time, the use of the author's algorithm of IFRS adaptation in the single coherent-integrated system is justified, and its impact on the improvement of the internal processes, planning and budgeting is determined. The possibility of reconciliation and the search for abnormalities in the digital data according to the different accounting systems is particularly stated. The actions to synchronize financial and management accounting, which are aimed at the evolution of the concept of integrated reporting methodology are proposed, the notion "unified system of financial and management reporting" is defined. To implement the original organizational and methodological procedures through the formation of operating and reportable segments, a business model of the large agro-industrial holding is proposed, the operating segments, which are based on the financial statements for the purposes of management and on the criteria of the management approach, are recommended. In addition, the paper presents a reconciliation of basic segment items disclosed under the administrative account, the amounts of similar items in the financial statements and the particular articles describing the company's total assets and suggests to form the intermediate registers (auxiliary arches), information of which is sent to the final vault. Auxiliary arches are supposed to be lead to managerial, administrative and other expenses, to financial income and expenses for optimum detail and analyticity. To improve the efficiency of decision making it is recommended to submit the geography of production activities through the definition of geographical segments and disclosures in the notes of the large buyers (customers).
Key words: operating segments; synchronization; system of financial and management accounting; agro-industrial holdings; integrated registers; performance of segment items; coherence of account.
REFERENCES
1. Melikhov V. A. Kontseptsiia i tekhnologiia formirovaniia kogerentno-integrirovannoi otchetnosti agro-promyshlennykh kholdingov [Concept and technology of formation of coherent and integrated reporting of the agro-industrial holdings]. Volgograd, IPK «Niva», 2014. 132 p.
2. Perepelkina E. F. Unifitsirovannaia sistema upravlencheskogo ucheta i MSFO kak instrument raskrytiia informatsii ob operatsionnykh segmentakh agrokholdinga [Unified system of management account and IFRS as a instrument of disclosure of data on operating segments of the agro-industrial holding]. Izvestiia Nizhnevolzhskogo agrouniversitetskogo kompleksa, 2014, no. 1 (33), pp. 253-259.
3. O bukhgalterskom uchete: Federal'nyi zakon № 402-FZ ot 6.12.2011 [On accounting: Federal Law № 402-FL dated 6.12.2011]. Available at: http://www.rg.ru/2011/12/09/buhuchet-dok.
4. O vvedenii v deistvie Mezhdunarodnykh standartov finansovoi otchetnosti i Raz"iasnenii Mezhdunarod-nykh standartov finansovoi otchetnosti na territorii Rossiiskoi Federatsii. Prikaz Minfina Rossii ot 25.11.2011 № 160n [On introduction of the International standards of the financial statements and explanation of International standards of financial statements on the territory of the Russian Federation/Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation dated 25.11.2011 No. 160n]. Available at: http://www.consultant.ru/document/cons_ doc_LAW_147016.
5. O konsolidirovannoi finansovoi otchetnosti (s izmeneniiami i dopolneniiami): Federal'nyi zakon № 208-FZ ot 27.07.2010 (s izmeneniiami i dopolneniiami) [On consolidated financial report (with amendments and supplements): Federal Law № 208-FL dated 27.07.2010 (with amendments and supplements)]. Available at: http://www.base.garant.ru/12177506.
6. Polozov A. B. Sinkhronizatsiia upravlencheskogo i finansovogo ucheta [Synchronization of the control and financial account]. Available at: http://www.finotchet.ru.
7. Kontseptual'nye osnovy finansovoi otchetnosti MSFO [Conceptual framework for financial reporting] Available at: http://finotchet.ru/standard.html?id=65.
8. Polozhenie po bukhgalterskomu uchetu «Informatsiia po segmentam» (PBU 12/2010) [The accounting regulations "Information on segments" (PBU 12/2010]. Vveden v deistvie Prikazom Minfina Rossii ot 08.11.2010 g. Available at: http://base.garant.ru/12181101).
9. Balashova N. N., Melikhov V. A. Organizatsionno-metodicheskie podkhody k razrabotke uchetnoi politiki dlia tselei formirovaniia kogerentno-integrirovannoi otchetnosti agropromyshlennykh kholdingov [Organizational and methodical approaches to the development of the accounting policy for formation of coherent and integrated report of the agro-industrial holdings]. Biznes. Obrazovanie. Pravo. Vestnik Volgogradskogo instituta biznesa, 2014, no. 2 (27), pp. 99-104.
10. Mezhdunarodnyi standart finansovoi otchetnosti (IFRS) 8 «Operatsionnye segmenty» [International standard of financial statement (IFRS) 8 "Operating segments"]. (Vveden v deistvie na territorii Rossiiskoi Federatsii Prikazom Minfina Rossii ot 25.11.2011 № 160n. Available at: http://www.minfin.ru/ru/perfomance/ accounting/mej_standart_fo/legalframework/index.php (accessed: 12.01.2015).
11. Khoruzhii L. I. Problemy teorii, metodologii, metodiki i organizatsii upravlencheskogo ucheta v sel'skom khoziaistve [Issues of theory, methodology, methods and organization of management account in agriculture]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 2004. 497 p.
12. Mezhdunarodnyi standart finansovoi otchetnosti (IAS) 8 «Uchetnaia politika, izmeneniia v bukhgalter-skikh otsenkakh i oshibki» [International standard of financial report (IAS) 8 "Accounting policy, changes in the accounting assessments and failures"]. Redaktsiia ot 02.04.2013 (vveden v deistvie na territorii Rossiiskoi Federatsii Prikazom Minfina Rossii ot 25.11.2011 № 160n. Available at: http://www.acca.com.
13. Konsul'tatsionnyiproekt mezhdunarodnoi struktury IR [Consulting project of international structure IR]. Available at: http://www.ir.org.ru/attachments/article/13/23.11.12 - Consultation Draft of the International Framework-Russian. pdf. (accessed: 08.12.2013).
14. Melikhov V. A., Akhmanova S. I. Otsenka perspektiv predstavleniia kogerentno-integrirovannoi otchet-nosti i raskrytiia nefinansovoi informatsii agropromyshlennymi kholdingami [Evaluation of the prospects of submitting coherent and integrated report and disclosure of non-financial information of the agro-industrial holding]. Teoriia ipraktika obshchestvennogo razvitiia, 2014, no. 9, pp. 122-125.
15. Melikhov V. A., Pavlova L. N. Perspektivy formirovaniia mezhdunarodnoi integrirovannoi otchetnosti na sel'skokhoziaistvennykh i pererabatyvaiushchikh predpriiatiiakh agropromyshlennogo kholdinga [Perspectives of formation of international integrated report at the agricultural and processing enterprises of the agro-industrial holding]. Izvestiia Nizhnevolzhskogo agrouniversitetskogo kompleksa, 2014, no. 1 (33), pp. 243-248.
16. Mezhdunarodnyi standart po integrirovannoi otchetnosti [International standard on the integrated report]. Available at: http://www.pwc.ru/ZInternational Integrated Reporting Framework (accessed: 08.04.2014).
17. Available at: http://www.Pridonie.ru (accessed: 11.12.2014).
18. Shogenov B. A., Chechenova F. Zh., Mirzoeva A. R. Vzaimosviaz' bukhgalterskogo i nalogovogo ucheta [Interrelation of accounting and taxation]. Bukhgalterskii uchet v sel'skom khoziaistve, 2013, no. 8, pp. 40-55.
19. Ovchinnikov A. S., Tseplyaev A. N., Balashova N. N., Silerovâ E., Melikhov V. A. Monitoring of Integrated Accounts Rendering and Non-Financial Information Disclosure to Agricultural Holdings (on the Basis of the Volgograd Region). Agris on-line Papers in Economics and Informatics, 2014, no. 4, pp. 89-100. Available at: http://econpapers.repec.org/article/agsaolpei/.
20. Balashova N. N., Melikhov V. A. Kontseptual'nye podkhody k raskrytiiu informatsii o sozdanii stoimo-sti agropromyshlennymi kholdingami [Conceptual approaches to the disclosure of information on the cost formation at the agro-industrial holdings]. Vestnik Astrakhanskogo gosudarstvennogo tekhnicheskogo universiteta. Seriia: Ekonomika, 2014, no. 3, pp. 84-95.
Balashova Natalya Nikolaevna — Russia, 400002, Volgograd; Volgograd State Agrarian University; Doctor of Economics, Professor; Head of the Department "Accounting and Audit", balashova_nat @mail.ru.
Perepelkina Elena Fedorovna — Russia, 400002, Volgograd; Volgograd State Agrarian University, Senior Lecturer of the Department "Accounting and Audit"; [email protected].
Melikhov Victor Alekseevich — Russia, 400002, Volgograd; Volgograd State Agrarian University; Candidate of Economics, Assistant Professor; Assistant Professor of the Department "Accounting and Audit"; [email protected].
The article submitted to the editors 24.02.2015
INFORMATION ABOUT THE AUTHORS
