Роль учетной политики в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогообложения в РФ Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

АКТУАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ПРАКТИКИ

63

РОЛЬ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ В СИСТЕМЕ РЕГУЛИРОВАНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РФ

ДЗАГОЕВА И.Т.,

доктор экономических наук, доцент, Горский государственный аграрный университет, e-mail: dzagoeva_it@yandex.ru;

МИРЗОЕВА А.Р.,

кандидат экономических наук, доцент, Кабардино-Балкарская государственная сельскохозяйственная академия им. В.М. Кокова,

e-mail: mirzoevaa@rambler.ru;

МИСАКОВ А.В.,

кандидат экономических наук, докторант, Институт информатики и проблем регионального управления КБНЦ РАН, e-mail: av_mis@inbox.ru

В статье рассмотрены место и роль учетной политики в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогообложения в РФ.

Ключевые слова: учетная политика; нормативное регулирование; бухгалтерский учет; налогообложение.

In article the place and a role of accounting policies in system of standard regulation of accounting and the taxation in the Russian Federation are considered.

Keywords: accounting policies; standard regulation; accounting, taxation.

Коды классификатора JEL: M41.

Систему нормативного регулирования бухгалтерского учета можно рассматривать в виде совокупности законодательных, нормативных правовых актов и других документов, относящихся к бухгалтерскому учету. По действующему законодательству нормативное регулирование бухгалтерского учета относится к компетенции Правительства РФ, которое делегировало эту функцию Минфину России. При разработке нормативных актов Минфин взаимодействует с заинтересованными ведомствами через специально созданный при нем Методологический совет по бухгалтерскому учету и отчетности. Этот совет состоит из представителей государственных органов, академических институтов, представителей различных хозяйствующих субъектов, общественных организаций и ассоциаций бухгалтеров и других специалистов по бухгалтерскому учету.

Способы регулирования бухгалтерского учета и отчетности в разных странах существенно различаются. Например, в США порядок формирования учетной политики и составления отчетности полностью определяется национальными учетными стандартами (общепринятыми принципами бухгалтерского учета — GAAP), имеющими рекомендательный характер. Влияние государственных органов здесь проявляется не так явно, как в других странах. В Великобритании основным является Закон о компаниях, отдельный раздел которого посвящен ведению учета и аудита. В континентальной Европе дело обстоит несколько иначе. Здесь учет регулируется государством, формы отчетности в основном унифицированы и достоверной считается информация, соответствующая только нормативным документам. В бухгалтерской отчетности отступать от требований законодательства нельзя, можно только варьировать в пределах установленных норм путем применения той же учетной политики. Но если администрация считает, что в каких-то аспектах действующие нормативные документы не позволяют достоверно отразить состояние дел, она может это сделать в пояснительной записке к финансовому отчету.

В Российской Федерации бухгалтерский учет и отчетность строго регламентируются законодательными органами, причем роль государства в разработке нормативных документов существенна. Кроме того, существует максимальная нацеленность отчетности на удовлетворение требований, в первую очередь, налоговых органов и минимизирована возможность применения профессионального суждения бухгалтеров, в том числе и посредством при-

© И.Т. Дзагоева, А.Р. Мирзоева, А.В. Мисаков, 2012

TERRA ECONOMICUS ^ 2012 ^ Том 10 № 4 Часть 3

10282244

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2012 ^ Том 10 № 4 Часть 3

менения учетной политики, которая в таких условиях служит больше в качестве метода по сокращению налогового бремени, нежели в качестве инструмента для оптимизации показателей отчетности.

Все же следует отметить, что за последние десятилетия в России подходы к регулированию бухгалтерского учета претерпели определенные изменения. В годы советской власти бухгалтерский учет регулировался так называемыми подзаконными актами — инструкциями, приказами, положениями и методическими указаниями министерств и ведомств; методология учета задавалась Министерством финансов СССР. Основными в области бухгалтерского учета были Положения: Положение о главных бухгалтерах, Положение о бухгалтерских отчетах и балансах и др. Это были документы приказного характера, практически, не дававшие бухгалтеру возможности выбора учетных процедур. В них регламентировались действия бухгалтера в виде типовых проводок, задавалась жесткая структура отчетности. При этом о каких-либо вариантах в учете практически не помышляли.

В настоящее время бухгалтерский учет и отчетность по методологии и практическому применению все более приближаются к нормам, принятым в экономически развитых странах. Адаптация международных стандартов финансовой отчетности (далее МСФО) в России происходит двумя путями: эволюционным — посредством постепенного обновления действующей нормативной базы, в первую очередь, положений по бухгалтерскому учету и революционным — посредством составления отдельными категориями экономических субъектов финансовой отчетности непосредственно по международным стандартам.

Постепенный переход на МСФО к 2010 г. предполагает отмену обязательного ведения учета для организаций, кроме тех, акции которых котируются на фондовых биржах. Большинство организаций будут разрабатывать собственные стандарты ведения бухгалтерского учета на основе международных и российских стандартов, которые будут носить рекомендательный характер.

В этих условиях происходит повышение значения внутрифирменного приказа по учетной политике, который является основным документом, регулирующим порядок ведения учета в организации.

Н.П. Кондраков выделяет законодательные акты: Государственной Думы, Правительства РФ, Экспертного и методического совета по бухгалтерскому учету и отчетности; Указы Президента. В данной схеме нормативного регулирования бухгалтерского учета также не предусмотрена учетная политика [3].

Систему нормативного регулирования ведущие отечественные ученые рассматривают по нескольким уровням. В.Ф. Палий и В.В. Палий [6] определяют четыре уровня нормативного регулирования (схема 1). На данной системе мы видим, что четвертый уровень носит преимущественно рекомендательный характер. Законодательный уровень повторяется дважды.

Схема 1. Структура нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности в России

В учебном пособии П.С. Безруких представлена четырехуровневая система: первый уровень — закон «О бухгалтерском учете»; второй уровень — стандарты по бухгалтерскому учету и отчетности; третий уровень —инструкции и положения, содержащие более детальные рекомендации по организации учета соответствующих объектов; четвертый уровень —положения по учету соответствующих операций и объектов непосредственно на предприятии [1].

Рассматривая разные точки зрения авторов работ по бухгалтерскому учету, общую систему нормативного регулирования можно представить следующим образом (табл. 1).

В настоящее время в России сложилась пятиуровневая система регулирования учета и отчетности, на формирование которой огромное влияние оказали экономические преобразования в стране и активное распространение международных стандартов финансовой отчетности. Система регулирования выделяет правовой, законодательный, нормативный, методический и организационный уровни.

Первый уровень составляет Гражданский кодекс РФ, прямо и косвенно влияющий на организацию учета. В части первой Кодекса законодательно закреплены важнейшие нормы ведения учета в организациях, в том числе: наличие самостоятельного баланса у каждого юридического лица; обязательность утверждения годовой бухгалтерской отчетности; обязательные случаи составления аудиторского заключения. Во второй части Кодекса представлены

РОЛЬ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ В СИСТЕМЕ НОРМАТИВНОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ.

65

основные сделки и отдельные виды обязательств; нормы, содержащиеся в ней, оказывают влияние на оправдательную и регистрирующую функции бухгалтерского учета (виды договоров, обязательные условия договоров и т. п.).

Второй уровень составляют законодательные акты, которые принимаются Государственной Думой, указы Президента Российской Федерации и постановления Правительства РФ. Главным актом второго уровня системы, прямо регламентирующим постановку бухгалтерского учета, является Федеральный закон «О бухгалтерском учете», устанавливающий единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Таблица 1

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ

Регулирование бухгалтерского учета на уровне государства

1 уровень Правовой Гражданский кодекс РФ

2 уровень Законодательный Федеральный закон «О бухгалтерском учете» Федеральное собрание, Правительство РФ, Арбитражный суд

3 уровень Нормативный Положения по бухгалтерскому учету Минфин РФ и другие органы исполнительной власти

4 уровень Методический Методические указания, инструкции, рекомендации и иные аналогичные документы Минфин РФ, Минсельхоз и другие органы исполнительной власти

Регулирование на уровне организации

5 уровень Организационный Учетная политика организации Организации, административноуправленческий персонал

Внутренние документы организации Организации, административноуправленческий персонал

Третий уровень системы составляют российские стандарты — положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), устанавливающие принципы, базовые правила ведения бухгалтерского учета отдельных объектов и на отдельных его участках, возможные бухгалтерские приемы без раскрытия конкретного механизма применения их к определенному виду деятельности, порядок составления и представления бухгалтерской отчетности. На этом уровне регулирующим органом выступает только Министерство финансов РФ, и никакой другой орган из числа участвующих в разработке стандартов не может осуществлять регулирования с точки зрения конечного результата.

К концу 2004 г. были разработаны и утверждены двадцать положений по бухгалтерскому учету. Однако отдельного стандарта, который бы регламентировал правила учета и отчетности в сельскохозяйственных организациях, в настоящее время нет. Специфика же деятельности сельскохозяйственных организаций предопределяет необходимость учета таких особенностей. Особенно это касается вопросов оценки активов и обязательств. Не решенной в системе национальных счетов является проблема оценки сельскохозяйственной продукции и биологических активов.

Четвертый уровень системы составляют методические рекомендации по ведению бухгалтерского учета, в том числе инструкции, указания и т. п. Разрабатывать их могут все, кто заинтересован в интерпретации и детализации положений нормативных правовых актов первого и второго уровней (Министерство финансов, Министерство сельского хозяйства, некоторые другие министерства и ведомства, объединения организаций, крупные компании, а также профессиональные объединения бухгалтеров, в частности, Институт профессиональных бухгалтеров России).

Пятый уровень системы составляют так называемые рабочие документы организаций, в которых на основе общеустановленных правил и принципов они формируют свою учетную политику, свои подходы к раскрытию бухгалтерской информации в отчетах, представляемых заинтересованным пользователям.

Основополагающим в вопросах формирования и раскрытия содержания учетной политики организации является положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98) [7].

На финансово-хозяйственную деятельность организации оказывает влияние не только бухгалтерское, но и налоговое законодательство.

В системе формирования учетной политики в соответствии с законодательным регулированием бухгалтерского учета основополагающим является положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98; в системе налогообложения — Налоговый кодекс РФ (гл. 25, 26); в учетной системе отрасли сельского хозяйства — Методические рекомендации по разработке и составлению отраслевой учетной политики, утвержденные Министерством сельского хозяйства.

Современная организационно-правовая структура аграрной экономики обуславливает необходимость соответствующей дифференциации в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в сельском хозяйстве.

Вся пореформенная работа в сфере отраслевого учета осуществляется как в одном направлении с общефедеральными мерами по реформированию отечественной системы бухгалтерского учета, так и с осуществляемыми социально-экономическими преобразованиями в аграрной сфере, что характерно для нормотворческой деятельности как в области общего методологического руководства бухгалтерским учетом в стране, так и в системе методологического обеспечения бухгалтерского учета в сельском хозяйстве.

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2012 ^ Том 10 № 4 Часть 3

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2012 ^ Том 10 № 4 Часть 3

Суть учетной политики на уровне отрасли состоит в совокупности разработанных рекомендаций по бухгалтерскому учету и составлению отчетности, которые бы учитывали специфику отрасли [4]. В настоящее время разработкой таких рекомендаций занимается Министерство сельского хозяйства РФ. Только за последние три года по линии данного ведомства в развитие соответствующих нормативных актов Минфина России были разработаны и изданы массовым тиражом отраслевые методические рекомендации по общим и тематическим вопросам отраслевого учета.

Весомый вклад в разработку данных документов внесли Н.Г. Белов, Н.В. Елисеева, А.И. Павлычев, Е.В. Фастова, Л.И. Хоружий и др.

Министерство сельского хозяйство приняло участие в переходе отечественной системы бухгалтерского учета на международные стандарты финансовой отчетности. В этот период был создан Экспертный совет по методологии бухгалтерского учета и отчетности при Минсельхозе РФ, его представители были включены в состав Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине РФ.

Отраслевые особенности организации и государственного регулирования сельскохозяйственного производства обуславливают необходимость воссоздания его отраслевого уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета в рамках федерального законодательства. Мировая практика показывает, что хозяйствующие субъекты во все большей мере самостоятельно определяют организацию бухгалтерского учета, прежде всего по тем вопросам, по которым отсутствуют соответствующие нормы и правила, устанавливаемые применительно к нашим условиям нормативными документами первых трех уровней. Отсюда повышается роль локального нормотворчества в области бухгалтерского учета, что требует одновременного усиления его отраслевого нормативного регулирования для оказания методологического содействия как региональным органам, так и непосредственно хозяйствующим субъектам [2].

Министерству сельского хозяйства еще предстоит проделать достаточно большой объем работ. Наряду с принятыми мерами, предстоит завершить разработку отраслевых нормативных актов по отдельным разделам бухгалтерского учета, ввести в практику дифференцированный подход к технологии обработки учетной информации, начиная от простейших форм счетоводства для индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств и заканчивая автоматизированными формами бухгалтерского и налогового учета для крупных товаропроизводителей.

Впервые в отечественной практике предстоит разработать отраслевое Положение по бухгалтерскому учету в сельском хозяйстве, исходя из норм международного стандарта МСФО 41 «Сельское хозяйство» и сложившейся организации отраслевого учета в нашей стране.

В условиях переходного периода, когда Минфин сдает свои полномочия новому профессиональному общественному объединению, статус утвержденных Минфином документов теряет свою определенность, а возможно, и обязательность для применения. В это время безусловными ориентирами для предприятия становятся два комплекта документов — тексты МСФО и их официальные разъяснения, а также учетная политика организации. Таким образом, статус самой учетной политики многократно повышается — с привычного уровня системы нормативного регулирования учета она перемещается на новый (второй) и возрастает по сравнению со всеми предыдущими периодами.

Введение в действие отдельных глав НК РФ обязывает организации также разрабатывать учетную политику для целей налогообложения. Поэтому каждая организация обязана утвердить распорядительным документом (как правило, приказом руководителя организации) учетную политику, в которой закреплен обязательный минимум выбранных способов бухгалтерского учета, необходимый для однозначного определения активов и обязательств организации и исчисления налоговой базы по всем уплачиваемым налогам.

ЛИТЕРАТУРА

1. БезрукихП.С. и др. Бухгалтерский учет. М. Бухгалтерский учет, 1994.

2. Белов Н.Г. Вопросы реформирования бухгалтерского учета // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 2003. № 6. С 23.

3. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. Учебное пособие. М.: Инфра, 1997.

4. Методические рекомендации по разработке учетной политики в сельскохозяйственных организациях. Департамент бухгалтерского учета и отчетности. МСХ РФ. М., 2005.

5. О внесение изменений в главу 26.1 ч. 2 НК РФ и некоторые другие акты законодательства РФ.

6. Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет. Учебное пособие. М.: Финансы и статистика, 1998. ч. 1.

7. Приказ Минфина № 60н от 09.12.98 г.