CC BY
18
ПРАВОВОЕ РЕГУлиРовАниЕ
реквизиты счета-фактуры, выставляемого индивидуальным ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕМ
Ю. М. ЛЕРМОНТОВ, советник государственной гражданской службы РФ
3-го класса
Отсутствие в счете-фактуре расшифровки подписи индивидуального предпринимателя, а также реквизитов свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя часто служит налоговым органам основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов.
Пунктом 6 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) установлено, что при выставлении счетов-фактур индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.
В соответствии с новой формой счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (НДС), утвержденной постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — постановление № 1137), обязательна к заполнению по строке «Индивидуальный предприниматель» графа «Реквизиты свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя». Кроме того, на основании п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением № 1137, счет-фактура с внесенными в него исправлениями подписывается индивидуальным предпринима-
телем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.
Причем согласно приложению 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, в прежней форме счета-фактуры также предусматривалось указание реквизитов свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя, выдавшего счет-фактуру.
Аналогичные установленному в отношении новой формы счету-фактуре применяются правила и к форме корректировочного счета-фактуры (приложение 2 к постановлению № 1137).
Государственная регистрация индивидуальных предпринимателей осуществляется путем внесения записи регистрирующим органом в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (далее — Закон № 129-ФЗ).
Регистрирующий орган не позднее одного рабочего дня с момента внесения данной записи выдает (направляет) заявителю документ, подтверждающий факт внесения записи в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей (ст. 11 Закона № 129-ФЗ).
38
все для бухгалтера
Согласно п. 2 ст. 5 Закона № 129-ФЗ о государственной регистрации в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей содержатся следующие сведения об индивидуальном предпринимателе:
• фамилия, имя и (в случае, если имеется) отчество на русском языке (для иностранных граждан и лиц без гражданства такие сведения дополнительно указываются с помощью букв латинского алфавита на основании сведений, содержащихся в документе, удостоверяющем личность в соответствии с законодательством Российской Федерации);
• пол;
• дата и место рождения;
• гражданство (при отсутствии у индивидуального предпринимателя гражданства указывается: «лицо без гражданства»);
• место жительства в Российской Федерации (указывается адрес — наименование субъекта Российской Федерации, района, города, иного населенного пункта, улицы, номера дома, квартиры, по которому индивидуальный предприниматель зарегистрирован по месту жительства в установленном законодательством Российской Федерации порядке (далее — адрес места жительства));
• данные основного документа, удостоверяющего личность гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации (далее — основной документ) (в случае, если индивидуальный предприниматель является гражданином Российской Федерации);
• вид и данные документа, установленного федеральным законом или признаваемого в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина (в случае, если индивидуальный предприниматель является иностранным гражданином);
• вид и данные документа, предусмотренного федеральным законом или признаваемого в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность лица без гражданства (в случае, если индивидуальный предприниматель является лицом без гражданства);
• вид, данные и срок действия документа. подтверждающего право индивидуального предпринимателя временно или постоянно
проживать в Российской Федерации (в случае, если индивидуальный предприниматель является иностранным гражданином или лицом без гражданства);
• дата государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя и данные документа, подтверждающего факт внесения в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей записи об указанной государственной регистрации;
• дата и способ прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя (по заявлению, либо в связи со смертью, либо в связи с принятием судом решения о признании несостоятельным (банкротом) или о прекращении деятельности в качестве индивидуального предпринимателя в принудительном порядке, либо в связи с вступлением в силу приговора суда, которым назначено наказание в виде лишения права заниматься предпринимательской деятельностью на определенный срок, либо в связи с аннулированием документа, подтверждающего право временно или постоянно проживать в Российской Федерации, или окончанием срока действия указанного документа);
• сведения о лицензиях, полученных индивидуальным предпринимателем;
• идентификационный номер налогоплательщика, дата постановки на учет индивидуального предпринимателя в налоговом органе;
• коды по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности;
• номер и дата регистрации индивидуального предпринимателя в качестве страхователя:
— в территориальном органе Пенсионного фонда Российской Федерации;
— в исполнительном органе Фонда социального страхования Российской Федерации.
Формы документов, используемые при государственной регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей, при государственной регистрации прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, при внесении изменений в сведения об индивидуальном предпринимателе, содержащиеся в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, утверждены постановлением Правительства РФ от 19.06.2002 № 439 «Об утверждении форм и требований к
оформлению документов, используемых при государственной регистрации юридических лиц, а также физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей» (далее — постановление № 439).
Согласно приложению 2 к постановлению № 439 свидетельство о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя (ф. № Р61001) содержит дату внесения и основной государственный регистрационный номер записи о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, фамилию, имя, отчество индивидуального предпринимателя, наименование регистрирующего органа.
Позиция официальных органов. По мнению официальных органов, индивидуальный предприниматель не вправе уполномочить другое лицо подписывать счета-фактуры.
Так, ФНС России в письме от 09.07.2009 № ШС-22-3/553@ «По вопросу возможности подписания счетов-фактур уполномоченным представителем индивидуального предпринимателя» указывает на то, что свидетельство о государственной регистрации индивидуального предпринимателя выдается ему регистрирующим органом по форме № Р61001, утвержденной п. 2 постановления № 439.
Следовательно, в отличие от организации, которая вправе в установленном порядке уполномочить иное лицо подписывать счет-фактуру за руководителя и главного бухгалтера, индивидуальному предпринимателю положениями ст. 169 НК РФ право подписания счета-фактуры его уполномоченному представителю не предоставлено.
Таким образом, по мнению налогового органа, учитывая законодательное требование о проставлении в счете-фактуре личной подписи индивидуального предпринимателя, а также указании в счете-фактуре его реквизитов (даты и номера) свидетельства о государственной регистрации, индивидуальный предприниматель не вправе возложить обязанность подписания счетов-фактур на уполномоченных им лиц.
С Минфином России данное разъяснение согласовано (письмо Минфина России от 29.06.2009 № 03-07-15/98).
Минфин России в письме от 14.01.2010 № 0307-09/02 также говорит об отсутствии в налоговом законодательстве нормы, предусматривающей право индивидуального предпринимателя возлагать обязанность подписывать счета-фактуры на уполномоченных им лиц.
Более поздние официальные разъяснения отсутствуют, следовательно, остается констатировать, что позиция финансового ведомства и налоговых органов на сегодняшний день по рассматриваемому вопросу не изменилась.
Позиция судов. Суды, принимая решения, также исходят из того, что информация об индивидуальном предпринимателе, указываемая им в счете-фактуре, должна давать возможность идентифицировать налогоплательщика. Именно поэтому многие суды приходят к выводу о том, что предприниматель вправе не указывать данных о своей государственной регистрации в счете-фактуре, если в оттиске печати содержатся сведения, необходимые для идентификации такого налогоплательщика.
В постановлении ФАС Московского округа от
01.09.2010 № КА-А40/9754-10 суд отклонил доводы жалобы в отношении счета-фактуры индивидуального предпринимателя на сумму налоговых вычетов по НДС со ссылкой на неуказание в счете-фактуре реквизитов свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя, поскольку указанные данные содержатся на оттиске печати предпринимателя, проставленном на спорном счете-фактуре.
Оценив данное нарушение, суды первой и апелляционной инстанций, по мнению ФАС Московского округа, обоснованно указали на несущественность данного порока документа, а также, что данное обстоятельство не является препятствием к определению суммы налога, контрагента по сделке, а также иных сведений, необходимых для проведения контроля инспекцией.
Исходя из обстоятельств дела, рассмотренного ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 30.03.2010 № А32-15315/2009, основанием для доначисления НДС явилось непринятие налогового вычета по счетам-фактурам поставщиков индивидуальных предпринимателей; налоговый орган сделал вывод об их несоответствии требованиям ст. 169 НК РФ по причине отсутствия реквизитов свидетельства о государственной регистрации индивидуальных предпринимателей.
Суд же апелляционной инстанции отметил, что отсутствие реквизитов свидетельства о государственной регистрации на счетах-фактурах при их наличии на печатях предпринимателей, проставленных на счетах-фактурах, не свидетельствует о нарушении законодательства, поскольку все иные основания для применения вычетов налогоплатель-
щик выполнил. ФАС Северо-Кавказского округа данный вывод подтвердил.
В соответствии с позицией ФАС Московского округа, изложенной в постановлении от 04.03.2011 № КА-А41/1262-11, обязанность по составлению счетов-фактур и отражению в них сведений, определенных ст. 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
Между тем в счетах-фактурах, выставленных индивидуальным предпринимателем, присутствуют как адрес, так и идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) продавца. Таким образом, отсутствие реквизитов свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя при наличии адреса и ИНН индивидуального предпринимателя позволяли налоговому органу идентифицировать продавца товара.
При разрешении подобных споров суды исходят из конкретных обстоятельств дела. Так, Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 21.01.2010 № 15АП-10791/2009 (постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 15.04.2010 № А32-13414/2009-66/369 данное постановление оставлено без изменения), посчитал, что налоговый орган правомерно отказал в налоговых вычетах в связи с тем, что счета-фактуры, выставленные индивидуальным предпринимателем, не соответствуют требованиям п. 6 ст. 169 НК РФ: не указаны реквизиты свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя, а также содержат несуществующий основной государственный регистрационный номер.
Согласно справке налогового органа индивидуальный предприниматель прекратил деятельность и, соответственно, не является плательщиком НДС, не представляет налоговой отчетности с момента прекращения деятельности. Расчеты за спорный период производились с индивидуальным предпринимателем наличными денежными средствами, что подтверждается кассовыми чеками, квитанциями к приходно-кассовому ордеру. Однако данные документы содержат недостоверную информацию, поскольку он, не являясь предпринимателем, не мог
зарегистрировать контрольно-кассовую технику в налоговой инспекции. В представленных счетах-фактурах, полученных индивидуальным предпринимателем, указана организация-грузополучатель, которая не осуществляла с указанным лицом финансово-хозяйственной деятельности.
Таким образом, документы, представленные налогоплательщиком в налоговый орган, недостоверны и противоречивы, а содержащиеся в них сведения не подтверждают реальности хозяйственной операции.
Итак, суды придерживаются позиции, согласно которой, если на счетах-фактурах, выставленных индивидуальным предпринимателем, проставлена печать, которая содержит все необходимые реквизиты свидетельства о государственной регистрации (номер и дату выдачи), то их отсутствие на счетах-фактурах не может являться основанием для отказа в вычете НДС (см., например, постановления ФАС Московского округа от 30.10.2009 № КА-А40/11455-09, ФАС Северо-Кавказского округа от 11.12.2008 № Ф08-7423/2008, ФАС Поволжского округа от 27.09.2007 № А55-645/07-53).
Таким образом, отсутствие на счете-фактуре, выставленном индивидуальным предпринимателем, реквизитов свидетельства о государственной регистрации, если на счете-фактуре есть оттиск печати, на котором указаны данные реквизиты, не может являться основанием для отказа в вычете НДС.
Также отметим, что по вопросу о правомерности передачи предпринимателем права подписи счетов-фактур другому лицу арбитражная практика не сформировалась. Есть пример решения, в котором суд занял сторону налогоплательщика.
Так, ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 11.03.2008 № Ф08-949/08-334А отклонил довод налогового органа о ненадлежащем оформлении счета-фактуры индивидуального предпринимателя. В материалы дела представлено распоряжение, на основании которого право подписи счетов-фактур и товарных документов предоставлено старшему менеджеру по продажам. Таким образом, указанный счет-фактура подписан уполномоченным лицом.
Вместе с тем отметим, что Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов)
Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых вопросов налогового администрирования» внесено дополнение в п. 6 ст. 169 НК РФ, согласно которому счет-фактура, составленный в электронном виде, может подписываться электронной цифровой подписью руководителя организации либо иных лиц, уполномоченных на это приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации, индивидуального предпринимателя в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Данное дополнение свидетельствует о предоставлении индивидуальными предпринимателями права подписания составленных в электронном виде счетов-фактур уполномоченным ими лицам, что подтверждает Минфин России в письме от
30.09.2010 № 03-07-14/67.
Список литературы
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 29.06.2012).
2. О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых вопросов налогового администрирования: Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ.
3. О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей: Федеральный закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ (в ред. от 27.10.2008).
4. О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость: постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.
5. Об утверждении форм и требований к оформлению документов, используемых при государственной регистрации юридических лиц, а также физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей: постановление Правительства РФ от 19.06.2002 № 439 (в ред. от 09.03.2010) .
6. Письмо Минфина России от 30.09.2010 № 03-07-14/67.
