CC BY
58
ВОПРОСЫ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ ОТРАСЛЕВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА
УДК 657.6 : 004 ББК 67.404 + 32.973
© 2020 г. Рыбалка Елена Александровна,
профессор кафедры гражданско-правовых дисциплин Ростовского юридического института МВД России доктор философских наук, профессор.
Кузнецова Лилия Николаевна,
доцент кафедры «Аудит» Ростовского государственного экономического университета (РИНХ) кандидат экономических наук.
РАЗВИТИЕ НОРМАТИВНО-ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В ЦИФРОВОЙ СРЕДЕ
Статья посвящена рассмотрению влияния цифровизации на аудиторскую деятельность, поиску путей развития аудита в условиях взрывного развития цифровых технологий. Аудиторская деятельность может успешно развиваться и обеспечивать выполнение общественных и государственных интересов при своевременном реагировании законодателя на изменение роли цифровых технологий.
Ключевые слова: аудит, большие данные, пифагорейцы, правовое регулирование, риск-ориентированный подход, цифровизация.
Rybalka Elena Alexandrovna - Professor, the Department of Civil Law Disciplines, the Rostov Law Institute
of the Ministry of Internal Affairs of Russia, Doctor of Philosophy, Professor.
Kuznecova Liliya Nikolaevna - Associate Professor, the Department of Audit, the Rostov State University
of Economics, PhD in Economics.
DEVELOPMENT OF LEGAL REGULATION OF AUDIT ACTIVITIES IN THE DIGITAL ENVIRONMENT
The article is devoted to considering the impact of digitalization on auditing, finding ways to develop audit in the context of the explosive development of digital technologies. Auditing activities can successfully develop and ensure the fulfillment of public and state interests with a timely response of the legislator to the changing role of digital technologies.
Keywords: audit, big data, Pythagoreans, legal regulation, risk-oriented approach, digitalization.
Масштабное и эффективное использование цифровых технологий затрагивает все сферы человеческой деятельности, в т. ч. и контроль, который насыщается новым содержанием, дополняется новыми инструментами, методиками и др. Концептуально можно сформулировать подход к организации контроля в современных условиях: формирование партнерской модели на платформе цифровых технологий, действующей в условиях полноценного правового поля. Все виды контроля должны базироваться на системе нормативных актов не препятствующих, а способствующих его дальнейшему успешному развитию.
В обществе формируется цифровое мировоззрение, истоки которого зародились две с половиной тысячи лет назад, и впервые были сформулированы Пифагором Самосским, развиты его учениками, полагавшими, что нача-
лом мироздания являются числа. За прошедшие тысячелетия математика отнесена к абстрактным наукам, но ее значение для современного технологического уклада общества сродни тому, которое придавалось числам пифагорейцами.
Несмотря на повсеместность проявления цифровизации, применительно к конкретным областям человеческой деятельности, в т. ч. и к контролю, данная категория раскрыта недостаточно.
Разрыв между технологическими достижениями, запросами граждан и нормативным регулированием нарастает, создается правовой вакуум и, как следствие, увеличиваются дополнительные риски недобросовестных действий. Основным регулятором институтов контроля является государство. Существует мнение, что современное государство
может быть либо цифровым, либо никаким (то есть, исчезнет, как государственное образование) [1]. Среди основных функций государства выделим планирование и регулирование общественного устройства. Принятые акты стратегического развития в Российской Федерации определяют широкий спектр актуальных общих задач, связанных с формированием экономики нового технологического поколения, получившей название 4G. Указами Президента Российской Федерации утверждены такие значимые акты, как:
- Стратегия развития информационного общества в Российской Федерации на 20172030 гг. [2];
- Стратегия научно-технологического развития Российской Федерации [3];
- Паспорт национального проекта «Национальная программа «Цифровая экономика Российской Федерации» [4] и др.
В Стратегиях сформулированы национальные государственные интересы России в «цифровом мире», определены принципы развития страны в условиях усиливающейся цифровизации, закреплены действия по реализации внутренней и внешней политики государства в сфере информационно-коммуникационных технологий. Вместе с тем большинство норм носят общий характер, их реализация в определенных сферах деятельности должна конкретизироваться в специальных нормативно-правовых актах, посвященных регулированию конкретных сфер деятельности. Рассмотрим проблемы, состояние и перспективы регулирования на примере аудита, который является одним из значимых видов финансового контроля. Институт аудита формируется в нашей стране примерно тридцать лет, можно сказать становление этой сферы деятельности состоялось.
Аудит за годы развития «трансформируется, с одной стороны, исходя из общественных закономерностей, а с другой - по собственным внутренним законам» [5, с. 4], что требует его дополнительного регулирования.
Возникли новые потребности, прежде всего, связанные с цифровизацией, которые не нашли своего отражения ни в Основных направлениях развития аудиторской деятельности в РФ на период до 2024 г. [6], ни в проекте изменений к Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» (Законопроект № 975888-7), внесенного в Госдуму 19.06.2020 г. [7].
Выполнение задач, поставленных в направлениях развития, повышение качества аудиторских услуг, конкурентоспособности аудиторов, престижа аудиторской профессии [6] невозможно без применения цифровых технологий. Вместе с тем среди мер, направленных на решение поставленных задач, цифровые технологии не упомянуты, что грозит риском отставания отечественного аудита от лучших ауди-торско-консалитнговых компаний.
Проанализируем законопроект № 975888-7 [7] в т. ч., сквозь призму «регуляторной гильотины» - инструмента пересмотра нормативных правовых актов. Регуляторная гильотина предполагает, что принимаемые регулятором нормы должны учитывать риск-ориентированный подход и современный уровень технологического развития в соответствующих сферах (пп. «б» п. 3 перечня поручений Президента России) [8].
Основные изменения к Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» перечислены в таблице 1.
Одной из самых обсуждаемых стала поправка к статье, определяющая финансовые критерии обязательного аудита. Не вполне понятно выглядит на взгляд авторов содержание пояснительной записки к закону, трактующей данную меру, как снижение в отношении компаний финансового и административного обременения [7]. Если регулятор трактует проведение обязательного аудита, как «финансовое и административное обременение», а его отмену, как помощь субъектам предпринимательской деятельности, то и предприниматели, как минимум, будут трактовать его также.
По мнению авторов статьи, многочисленные факты нарушений, выявленные правоохранительной системой, могли быть снижены в случае проведения аудита. Декларируемая забота части законодателей о малом бизнесе на практике позволяет крупным экономическим субъектам необоснованно использовать преимущества преференциального режима, которые могли быть выявлены при проведении аудита. Аудит - это сдерживающий фактор мошенничества и инструмент повышения эффективности деятельности компаний отказ, от которого, в свете упомянутых аргументов, выглядит нерарациональным.
Как видно из содержания таблицы 1, предлагаемые новации аудита не затрагивают информационные технологии, в части механизма
Таблица 1
Предлагаемые новации законодательства в аудите
Круг вопросов Конкретные изменения
Повышение финансовых критериев обязательного аудита Повышение финансовых критериев обязательного аудита, предусмотренных Федеральным законом, соответственно: по выручке с 400 до 800 млн рублей; по сумме активов бухгалтерского баланса с 60 до 400 млн руб.
Профессиональная этика и правила независимости аудиторов Уточнение определения кодекса профессиональной этики аудиторов, закрепление примата кодекса профессиональной этики аудиторов и правил независимости аудиторов, принятых Международной федерацией бухгалтеров; введение общего требования соблюдения аудиторами и аудиторскими организациями независимости с раскрытием содержательного наполнения этого института.
Реализация механизма «регуляторной гильотины» Сокращение требований, подлежащих проверке при проведении государственного контроля за деятельностью СРО аудиторов;уточнение требований по работе Единой аттестационной комиссии, порядке выдачи квалификационного аттестата аудитора, выдачи его дубликата; перераспределение полномочий между Минфином РФ и СРО аудиторов в части регулирования стандартов, Кодекса этики и т. п.
Меры поддержки аудиторских организаций, аудиторов и СРО в условиях СОУГО-19 Уточнение периодичности внешнего контроля качества;использование дохода от размещения и инвестирования средств компенсационного фонда в 2019-2020 гг.;установление возможности СРО использовать доход, полученный от размещения и инвестирования средств компенсационного фонда в 2019-2020 гг., в качестве источника формирования своего имущества и др.
регуляторной гильотины задействована только та его часть, которая касается отмены изживших нормативных правовых актов. Для введения в действие норм, содержащих актуализированные требования, на основе риск-ориентированного подхода и современного уровня технологического развития сохранился значительный потенциал, который регулятор обязан использовать. Мнение, что данный вектор развития должен полностью разрабатываться саморегулируемыми организациями, имеет некоторый недостаток. Во-первых, численность аудиторов неуклонно сокращается - с 21,5 тыс. чел. в 2016 г. до 18,8 тыс. в 2019 г., еще большее снижение ожидается в 2020 г. Во-вторых, отмечается снижение выручки аудиторских компаний с 58,5 млрд руб. в 2018 г. до 57,0 млрд руб. в 2019 г. [9]. В структуре выручки аудиторских организаций снижается процент выручки от аудита. Нагрузка на саморегулируемые организации по разработке методического обеспечения аудита в условиях цифровых технологий является очень обременительной.
Вместе с тем аудит, в ходе которого активно используются информационные технологии, может не только повысить качество про-
верки, но и снизить оплату услуг аудиторов. Активное использование, а, следовательно, и регулирование цифровизации аудита важно так, как многие компании ускоряют оцифровку и реконфигурацию учетных бизнес-процессов. Цифровые учетные программы, такие как SAP собирают огромное количество информации практически на атомарном уровне. Такая детализация открывает новые возможности контроля:
- выявления аномалий в бухгалтерском учете с использованием нейронных сетей;
- прогнозных сроков полезного использования активов с помощью сенсорных наблюдений и разработки функций.
SAP является распространенной, но не единственной программой автоматизации производства, помимо нее используются иные интеллектуальные технологии автоматизации, управляемые либо алгоритмами, основанными на правилах, либо алгоритмами, управляемыми когнитивным интеллектом. В аудите подобные технологии не являются повсеместными, например, не тестируется корректность работы антифрод-систем, для обнаружения мошенничества в банковских
кредитах и т. п. не регламентировано использование процедур, основанных на цифровых технологиях.
Бизнес все больше использует нейронные сети, машинное обучение и большие данные (Big Data), аудиторы должны верно оценивать риски, связанные с этими технологиями, быть готовы решать контрольные функции с использованием цифровых инструментов. При оценке рисков эффективна прогнозная аналитика.
Использование в аудите больших данных имеет реальные перспективы в ближайшем будущем. Большие данные позволяют находить неожиданную информацию, которая может быть использована при организации всех видов контроля. Конкретные примеры использования больших данных все больше публикуются в печати [10]. Но большие данные - это не только благо, как отмечает А.Д. Шеремет: «Важно не утонуть в big-данных, а четко представлять взаимосвязь ключевых показателей» [11, с. 3]. Сравнение подходов к традиционному анализу и анализу больших данных представлено в таблице 2.
Цифровые технологии в аудите используются в разных направлениях. В России введен механизм обеспечения публичности результатов обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности. Результатом аудита является аудиторское заключение, которое предназначено для неограниченного круга
лиц, оно является публичным. Но фактически ознакомиться с таким заключением было проблематично, если компания не являлась акционерным обществом. В 2016 г. данный вопрос был решен с выдвижением требования обязательного опубликования части аудиторского заключения, если оно является модифицированным. Модифицированное мнение - это отрицательное заключение, отказ от выражения мнения (например, при недостаточной информации), аудиторское заключение, с привлечением внимания к определенной информации (например, высокая дебиторская задолженность у организации, которая снижает риск ее полного получения).
Как отмечает В.В. Кузнецов «в мире растет популярность биометрических технологий», риски использования которых в коммерческих организациях должны оценивать аудиторы [13, с. 575]. Однако вопрос рассмотрения аудиторами биометрических технологий в доступных источниках даже не затрагивался. Привести все случаи соприкосновения
работы аудиторов с цифровыми технологиями невозможно, они становятся все более разнонаправленными. Аудит является формой финансового контроля и поэтому он должен развиваться в том же направлении цифрови-зации. Перечислим основные возможные направления такого развития:
Таблица 2
Сравнение подходов традиционному анализу и анализу больших данных
Традиционный подход Анализ больших данных
Постепенный анализ пакетов данных [12] Обработка сразу всего массива данных [12]
Редакция и структурирование данных перед обработкой [12] Возможна обработка неструктурированных и разнородных (изображения, фотографии, текст, видео) данных
Поиск причинно-следственных связей между анализируемыми данными Поиск корреляций по всем данным до получения искомой информации, выявление неявных зависимостей
Централизованное хранение данных Данные могут храниться в распределенных файловых системах
Данные анализируются после сбора, обработки Анализ и обработка больших данных в реальном времени
Визуализация результатов в виде таблиц, графиков, диаграмм Использование специальных методов визуализации: интеллект-карта (карта мыслей, т^тар), иерархическая диаграмма (treemaps), кластерограмма и т. д.
Объемы данных для анализа от гигабайт (109 байт) до терабайт (1012 байт) Объемы данных для анализа до эксабайт (1018 байт)
- объединение всех информационных ресурсов «участников рынка аудиторских услуг с федеральной информационной системой регулирования аудиторской деятельности»;
- компьютеризация аудиторских процедур, разработка специального программного обеспечения, в том числе, на основе анализа больших данных;
- использование публичных и специальных баз данных (финансовый мониторинг);
- активное предоставление услуг по выражению мнения в отношении прогнозной информации клиента;
- проведение мониторинга в режиме реального времени в отношении рисковых операций и т. п.;
- расширение аналитических процедур за счет текстовой аналитики, машинного обучения, когнитивного анализ данных;
- выявления аномалий в системе учета и управления компаний с использованием нейронных сетей;
- формирование реестра результатов контроля качества аудиторов и аудиторских организаций;
- визуализация аудиторских заключений инфографикой и т. д. [14, с. 454].
Литература
1. URL: https://roscongress.org / news/tsifrovoe-gosudarstvo-novye-biznes-modeli-na-volne-total-noj-tsifrovizatsii/.
2. Стратегия развития информационного общества в Российской Федерации на 20172030 гг., утв. Указом Президента Российской Федерации от 09.05.2017 № 203 // Собрание законодательства РФ. 15.05.2017. № 20. Ст. 2901.
3. Стратегия научно-технологического развития Российской Федерации, утв. Указом Президента Российской Федерации от 01.12.2016 № 642 // Собрание законодательства РФ. 05.12.2016. № 49. Ст. 6887.
4. URL: https://digital.gov.ru.
5. Панков В.В., Кожухов В.Л. Трансформация института аудита в условиях применения цифровых технологий // Аудит. № 12. 2019.
6. URL: https://www.minfin.ru/ru/perfomance/ audit/basics.
7. URL: https://sozd.duma.gov.ru/.
8. URL: http://www.kremlin.ru/acts/assignments/ orders/59898.
9. URL: https://www.minfin.ru/common/ module_router.php? page_id=1904&area_id= 39&id 39=130374#.
Организации также могут развертывать визуализацию данных для создания содержательного и всеобъемлющего визуального контекста.
Формирование интегральной финансовой отчетности корпорациями в сочетании с ани-мированной или интерактивной информацией аудиторов усилит взаимодействие всех заинтересованных сторон в бизнесе, в первую очередь на финансовых рынках.
Рассмотренные проблемные области аудита мало изучены и не базируются на правовых нормах, что сужает возможности аудиторских проверок, не позволяет значительно повысить их эффективность.
Аудиторская деятельность затрагивает общественные и государственные интересы, что предполагает более широкое участие государства в ее регулировании. Своевременное реагирование законодателя на проведение аудита в цифровой среде способно повысить качество и эффективность аудиторских проверок, что в конечном итоге приведет к сокращению мошенничеств, иных недобросовестных действий со стороны хозяйствующих субъектов и улучшению предпринимательского климата в стране.
Bibliography
1. URL: https://roscongress.org / news/tsifrovoe-gosudarstvo-novye-biznes-modeli-na-volne-total-noj-tsifrovizatsi.
2. Strategy for the development of the information society in the Russian Federation for 20172030, approved. Decree of the President of the Russian Federation № 203 of 09.05.2017 // Collection of legislation of the Russian Federation. 15.05.2017. № 20. Art. 2901.
3. Strategy of scientific and technological development of the Russian Federation, approved by the government of the Russian Federation. Decree of the President of the Russian Federation № 642 dated 01.12.2016 // Collection of legislation ofthe Russian Federation. 05.12.2016. № 49. Art. 6887.
4. URL: https://digital.gov.ru.
5. Pankov V.V., Kozhukhov V.L. Transformation of the audit Institute in the conditions of digital technologies application. № 12. 2019.
6. URL: https://www.minfin.ru/ru/perfomance/ audit/basics.
7. URL: https://sozd.duma.gov.ru.
8. URL: http://www.kremlin.ru/acts/assignments/ orders/59898.
9. URL: https://www.minfin.ru/common/
10. Рыбалка Е.А., Кузнецова Л.Н. Финансово-правовые аспекты контрольной деятельности в цифровом государстве. Ростов н/Д, 2020.
11. Шеремет А.Д. Некоторые проблемы развития аудита // Аудит. 2019. № 1.
12. URL: https:// www.uplab.ru/blog/big-data-technologies.
13. Кузнецов В.В. Защищенная мультибио-метрия: основные направления и актуальные проблемы // Обозрение прикладной и промышленной математики. № 4. 2012. Т. 19.
14. Рыбалка Е.А., Кузнецова Л.Н. Обеспечение экономической безопасности государства в условиях реформирования аудита // Правовые вопросы обеспечения экономической безопасности государства в условиях информатизации общества / Всероссийская научно-практическая конференция. 06.04.2018.
module_router.php? page_id=1904&area_id= 39&id_39=130374#.
10. Rybalka E.A., Kuznetsova L.N. Financial and legal aspects of control activities in the digital state. Rostov-on-Don, 2020.
11. Sheremet A.D. Some problems of audit development // Audit. 2019. № 1.
12. URL: https:// www.uplab.ru/blog/big-data-technologies.
13. Kuznetsov V.V. Protected multibiometry: main directions and actual problems // Review of applied and industrial mathematics. № 4. 2012. Vol. 19.
14. Rybalka E.A., Kuznetsova L.N. Ensuring the economic security of the state in the context of audit reform // Legal issues of ensuring the economic security of the state in the conditions of Informatization of society // All-Russian scientific and practical conference. 06.04.2018.
