CC BY
120
pISSN 2073-5081 eISSN 2311-9381
РАЗВИТИЕ МЕТОДИКИ БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ В УСЛОВИЯХ ЦИФРОВОЙ ЭКОНОМИКИ
Маргарита Фридриховна САФОНОВА
доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой аудита, Кубанский государственный аграрный университет имени И.Т. Трубилина, Краснодар, Российская Федерация safsf@yandex.ru
https://orcid.org/0000-0002-5825-4316 SPIN-код: 1863-4932
Аудиторская деятельность
История статьи:
Получена 15.01.2019 Получена в доработанном виде 25.01.2019 Одобрена 30.01.2019 Доступна онлайн 15.02.2019
УДК 657.6.012.16 М41
Ключевые слова:
бухгалтерская экспертиза, 1Т-системы, автоматизация, бухгалтерский учет
Аннотация
Предмет. В современных реалиях в целях оптимизации процесса бухгалтерской экспертизы и повышения ее качества недостаточно исследовать только бухгалтерскую документацию и иную информацию, представленную на бумажных носителях. Более полное информационное поле для проведения экспертного исследования представлено в 1Т-системах проверяемого экономического субъекта. Информация о деятельности экономических субъектов, которая содержится в специализированных 1Т-системах, фиксирующих все бизнес-процессы организации, нуждается в группировке и классификации, основанной на признаках, характерных для мошеннических действий экономической направленности. Это позволит работникам правоохранительных органов, при отсутствии необходимых специальных знаний в области бухгалтерского учета, оптимизировать процедуру сбора доказательств.
Цели. Исследовать структуру, содержание, способы получения и исследования информации, содержащейся в 1Т-программах проверяемой организации. Методология. Использованы общенаучные и специальные методы исследования: индукция, дедукция, анализ, синтез, систематизация.
Результаты. Проанализированы проблемы, стоящие перед экспертами-практиками, и обоснована необходимость теоретического и прикладного обеспечения этапов формирования инновационных форм развития бухгалтерской экспертизы, основанных на исследовании всех информационных ресурсов. Установлены источники получения дополнительной экономической информации из автоматизированных учетно-аналитических, контрольных систем, которые могут использоваться при проведении комплексной бухгалтерско-компьютерной экспертизы. Определена значимость применения в процессе экспертного бухгалтерского исследования мошеннических действий экономической направленности информации, генерируемой 1Т-системами хозяйствующего субъекта. Выявлены ключевые признаки экономических преступлений и способы сокрытия мошеннических действий, которые оставляют «следы» в учетно-аналитическом пространстве проверяемой организации.
Область применения. Результаты представленной статьи могут быть использованы в теории и практике бухгалтерской экспертизы хозяйствующих субъектов различных форм собственности.
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2019
Для цитирования: Сафонова М.Ф. Развитие методики бухгалтерской экспертизы в условиях цифровой экономики // Международный бухгалтерский учет. - 2019. - Т. 22, № 2. - С. 187 - 204. https://doi.org/10.24891/ia . 22 . 2.187
Тотальная мировая цифровизация охватила все сферы деятельности общества, в том числе и экономические системы как на микро-, так и на макроуровнях. Тот поток информации,
который получает и самостоятельно генерирует любой хозяйствующий субъект в процессе финансово-хозяйственной деятельности, нуждается в обработке, анализе
и хранении, что невозможно без автоматизации учетных и аналитических систем. Как отмечает В.Б. Ивашкевич, «цифровая экономика представляет собой комплексную систему совершенствования управления экономическими отношениями с использованием современных информационных технологий» [1].
Особая роль в этом процессе отводится бухгалтерскому учету, позволяющему классифицировать и группировать факты хозяйственной жизни, передавать полученную информацию, осуществлять ее оперативный анализ с применением специальных программ (1С-Бухгалтерия, Клиент-Банк, «Контур», «Финансовый аналитик» и др.)1.
Бухгалтерский учет, помимо учетно-аналитической функции, также выполняет информационную функцию, отражая данные финансово-хозяйственной деятельности, в том числе и факты экономических преступлений и мошеннических действий, которые являются предметом исследования эксперта-бухгалтера [2].
Учет, учетная система - это упорядоченная, нормативно урегулированная система планомерного сбора, фиксации, всестороннего анализа и генерации информации финансово-экономического характера в денежно-суммовом выражении, отражающая в документальном формате состояние и движение имущественного комплекса, обязательств хозяйствующих субъектов, которые могут содержать следы экономических преступлений [3].
В эпоху цифровизации экономики в целях разработки более эффективной методики экспертного исследования учетной информации, направленной на выявление мошеннических действий экономической направленности в различных источниках информации хозяйствующих субъектов и отражении полученных результатов в
1 Сафонова М.Ф., Калинина И.Н., Швырева О.И. Бухгалтерская экспертиза: учебник. Ростов н/Д: Феникс, 2017. 413 с.
экспертных заключениях, на принципиально новом информационно-аналитическом уровне возникает потребность в создании стандартизированной методики организации бухгалтерской экспертизы.
Повсеместная автоматизация учетных процессов как на микроуровне - на уровне организации, так и на макроуровнях - уровнях отрасли, региона, государства, объектами бухгалтерской экспертизы выступают не только документы, представленные на бумажных носителях, но и электронные базы данных, а также документы, заверенные электронной подписью, хранящиеся на компьютерных носителях информации и передаваемые по сетям передачи данных.
В целях развития методической базы и повышения эффективности расследования противоправных деяний обоснована необходимость теоретического и прикладного обеспечения этапов формирования
инновационных форм развития бухгалтерской экспертизы, основанной на исследовании всех информационных ресурсов.
В России наряду с позитивными социально-экономическими преобразованиями также наблюдается снижение экономических преступлений, но при этом материальный ущерб, причиненный данными видами правонарушений, продолжает расти (рис. 1).
Идеологическая значимость, рост
материального ущерба на одно экономическое преступление (рис. 2), сложность доказывания приводят к необходимости в назначении судебно-бухгалтерской экспертизы.
Сложности при сборе информации, содержащей доказательства совершенных преступлений экономической направленности, обусловливают и проблемы в расследовании преступлений2. Как свидетельствует экспертная практика, ключевыми проблемами
2 Толкаченко А.А., Эриашвили Н.Д., Кеворкова Ж.А. и др. Судебная бухгалтерия: учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по специальностям «Юриспруденция», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» и др. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2017. 239 с.
в борьбе с преступлениями экономической направленности являются:
1) серьезная информационная, техническая и интеллектуальная подготовка лиц, совершающих преступления, которая дает им возможность использовать разнообразные способы совершения преступлений, что находит отражение в учетных и информационных системах хозяйствующих экономических субъектов;
2) коллизии в уголовном, административном и налоговом законодательстве, которые позволяют мошенникам использовать пробелы в нормативном регулировании в корыстных целях;
3) низкий уровень знаний оперативных работников и следователей, что не позволяет своевременно выявить преступления экономической направленности, а также собрать необходимую учетную информацию, которая содержит следы правонарушений.
По результатам проведенного анализа данных судебной практики Краснодарского края установлено, что объектами экономических преступлений являются в первую очередь наиболее ликвидные активы экономических субъектов, это денежные средства, на долю которых приходится порядка 46% преступлений, материально-производственные запасы - 28%, внеоборотные активы - 11%3 (рис. 3).
По результатам анализа более 300 актов ревизий, заключений бухгалтерских экспертиз, материалов уголовных дел Краснодарского края было установлено, что материально-ответственные и должностные лица хозяйствующих субъектов чаще всего скрывают преступные махинации в отношении наличных денежных средств, хранящихся в кассе и на расчетных счетах
3 Судебные и нормативные акты РФ. Статистика по судебной практике судов общей юрисдикции. URL: http://sudact.ru/regular/stats/?
geo_area=UB3EUQjGROmv&workflow_type=it1pOGfJvWNE
организации, различными способами (табл. 1).
Представленная информация свидетельствует о том, что присвоение денежных средств, которые являются наиболее ликвидными активами организации, осуществлялось должностными и материально-
ответственными лицами и стало возможным из-за отсутствия должного контроля автоматизированных систем обработки бухгалтерской информации, несогласованности действий в отношении контроля за активами со стороны бухгалтерии, 1Т-отдела, службы безопасности организации.
На рис. 4 видно, что внесение в кассовую книгу не подтвержденных документами записей о расходе наличных денежных средств экономического субъекта и неотражение или отражение не в полном объеме наличных денежных средств, поступивших в кассу организации, имеют одинаковый удельный вес и составляют порядка 30,2%. Занижение суммы остатка денежных средств на конец проверяемого периода составляет 23,8%, что несущественно отличается от предыдущих видов мошеннических действий. Наличие у эксперта-бухгалтера не только
документальных данных, содержащих признаки мошеннических действий с наличными денежными средствами, но и изъятых в процессе следственных действий автоматизированных источников информации позволят существенно сократить сроки проведения проверки.
Бухгалтерская документация, с позиции экономических субъектов, фиксирует факты хозяйственной жизни, в то же время, с позиции бухгалтерской экспертизы, является объектом исследования и носителем информации о фактах материального или интеллектуального подлогов. В научном сообществе бухгалтерский документ рассматривают как источник доказательств совершенных преступлений в сфере экономики [4-8], но при этом практически
отсутствует информация о следообразующей роли электронной бухгалтерской
документации при проведении экспертного исследования и его информационном обеспечении.
В кругах научного сообщества достаточно распространено мнение о том, что более достоверна информация, отраженная в бухгалтерской документации, которая представлена на бумажных носителях, утверждена соответствующими подписями и печатями. Это мотивируется тем, что такая информация имеет юридическую силу, а это является важным фактом с процессуальной точки зрения. Но при этом в современных реалиях, когда цифровая подпись закреплена законодательно, данное утверждение не совсем обоснованно4 [9].
Безусловно, большая часть информации о финансово-хозяйственной деятельности,
отраженная в учете с применением специализированных программ, в
последующем хранится экономическим субъектом на бумажных носителях, но эта же информация, представленная на электронных носителях более информативна с позиции ее исследования экспертом-бухгалтером, так как позволяет проанализировать реальное время составления документа, количество внесенных корректировок, согласованность с другими данными, отраженными в 1Т-системе.
Хозяйственные операции, совершаемые экономическим субъектом и отражаемые в учете, достаточно многообразны и порой различные по своему содержанию документы фиксируют один и тот же факт хозяйственной жизни. Например, при сдельной форме оплаты труда, когда вознаграждение работника зависит от объема выполненной работы, факт хозяйственной жизни - выпуск готовой
4 Калинина И.Н., Сафонов И.С. Информационно-аналитическое обеспечение налоговой экспертизы / Экономическая наука в XXI веке: проблемы, перспективы, информационное обеспечение: Материалы III международной научной конференции аспирантов, магистрантов и преподавателей. Майкоп: Изд-во Магарин Олег Григорьевич, 2015. С. 110-114.
продукции фиксируется в различных по своему экономическому содержанию документах: в наряде на сдельную работу и в накладной на оприходование готовых изделий. При сопоставлении этих документов можно установить расхождения, связанные с занижением объема выпущенной продукции и завышением заработной платы за выполненный объем работ, либо наоборот.
Анализ данной операции, отраженной в бухгалтерской программе, экспертом-бухгалтером будет более эффективен, так как это позволит ему установить реальное время заполнения документов, лиц, которые отражали данную операцию, лиц, которые могли внести корректировку в первоначально созданный документ и ряд других признаков, позволяющих установить истину.
При исследовании современных
автоматизированных систем проверяемой организации, у эксперта-бухгалтера появляется большее количество возможностей выявить недоброкачественные (подложные) документы. При этом необходимо учитывать следующие положения:
- первичная учетная документация не всегда является таковой. Например, приходному кассовому ордеру на оприходование неизрасходованной подотчетной суммы предшествует авансовый отчет, в котором отражена сумма неизрасходованного аванса, а авансовому отчету предшествует приказ и расходный кассовый ордер на выдачу первоначальной суммы аванса и т.д.;
- следы интеллектуального подлога в автоматизированных учетных системах скрываются при помощи взаимоувязки связанных документов, осуществленной должностными и материально-ответственными лицами, совершающими противоправные действия только в пределах своих возможностей в плане должностного доступа и корректировки учетных записей в бухгалтерской программе;
- определенная документация в автоматизированных учетных системах имеет сплошную сквозную нумерацию, что защищает ее от последующей корректировки, но при этом со стороны лиц, совершающих противоправные деяния экономической направленности, могут быть внесены изменения в ручном режиме, что возможно установить эксперту-бухгалтеру только при изучении непосредственно электронной учетной программы проверяемого экономического субъекта [10];
- хронологическая увязка взаимосвязанных документов также позволяет выявить следы интеллектуального подлога, но только в процессе изучения 1Т-систем проверяемой организации, когда внесенные «задним» числом исправления могут быть выявлены при детальном изучении последовательности фиксации фактов хозяйственной жизни экономического субъекта.
Все указанные положения должны быть тщательно проверены и проанализированы экспертом-бухгалтером и изучение не только бухгалтерской документации, представленной на бумажных носителях, но и автоматизированных учетных систем -бухгалтерской программы, Клиент-Банка, систем передачи учетной информации в ИФНС и других информационных ресурсов, позволят установить разрывы в процедуре оформления фактов хозяйственной жизни и получить достаточные и надлежащие доказательства законности совершенных и отраженных в учете операций. Но сам факт установления отклонений в учетной системе не всегда свидетельствует о мошеннических действиях экономической направленности и 1Т-технологии, а также безупречное знание и использование методических принципов ведения бухгалтерского учета дают большие возможности для получения достоверной информации.
Автоматизированная обработка различной информации и ее фиксация на компьютерных
носителях в современных реалиях является вариантом представления подлинных фактов и событий, которые имеют юридическую силу только при наличии электронной подписи. Определение электронного документа, имеющего юридическую силу, законодательно было закреплено Федеральным законом № 63-Ф3 от 06.04.2011 «Об электронной подписи»5.
Анализ различных источников позволил сформулировать следующие общепринятые варианты трактовки термина «электронный документ»:
- вариант представления информации, зафиксированной на электронном материальном носителе в целях ее подготовки, отправления, получения или хранения с помощью электронных технических средств;
- информация, представленная на электронном носителе в целях ее распространения на различные расстояния с применением средств связи и технических средств.
То есть определение электронного документа позволяет сделать вывод, что это документ, который идентифицируется по варианту воспроизведения информации и варианту отражения.
Применяя в качестве источников информации учетные данные проверяемых экономических субъектов, специалисты (эксперты) зачастую в категоричной форме выражают мнение о выявленных недостатках, мошеннических действиях, суммах ущерба, основанных только на бухгалтерской документации. Следует понимать, что информация, представленная на счетах учета, регистрах синтетического и аналитического учета, не в полной мере характеризует объекты экспертного исследования, так как в целом бухгалтерский учет является только частью учетно-
5 Об электронной подписи: Федеральный закон от 06.04.2011 № 63-Ф3 (последняя редакция). URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_112701/
аналитической системы хозяйствующего субъекта [11-13]. В связи с этим нельзя вырывать из общего контекста информацию о фактах злоупотреблений и строить свои выводы только на данных бухгалтерского учета. Данный порядок проверки не позволит установить все факты противоправных деяний, которые оставляют следы во всей учетно-аналитической системе хозяйствующего субъекта.
Информационное обеспечение бухгалтерской экспертизы многопланово и многогранно и зависит, в первую очередь, от способов совершения экономических преступлений, признаки которых можно обнаружить в учетно-аналитическом пространстве хозяйствующего субъекта [14, 15]. В связи с этим всю документацию, хранящуюся и распространяемую как в бумажном, так и в электронном виде, по всем бизнес-процессам экономического субъекта и содержащую признаки экономических преступлений, можно сгруппировать следующим образом (табл. 2).
Изучение корреспонденции счетов в учетных регистрах, которые фиксируют факты хозяйственной жизни с позиции бухгалтерского, управленческого и налогового учета, дают возможность определить способы совершения мошеннических действий экономической направленности, восстановить хронологию и географию событий, а также ус танов и ть л иц, с ов ер ши в ш и х противоправные деяния.
Проанализировав первичную документацию, уч етны е р ег и ст ры , отч етно сть, взаимосвязанную юридическую и иную информацию, а также сведения, содержащиеся в автоматизированных электронных системах, фиксирующих финансово-хозяйственную деятельность экономического субъекта, эксперт сформирует объективное заключение по поставленным вопросам.
Данная классификация информационного обеспечения бухгалтерской экспертизы,
представленная в табл. 2, является традиционной и не учитывает дополнительных возможностей, которыми может воспользоваться эксперт-бухгалтер и которые имеют место в современных условиях.
Речь идет о дополнительных возможностях при формировании и изучении доказательственной базы. В силу процессуальных норм и правил эксперт не может самостоятельно добывать информацию в процессе экспертного исследования, но он может ходатайствовать о получении дополнительных источников информации, к которым относятся и автоматизированные учетные программы, фиксирующие все б и з не с- п р оце сс ы п р ов еряе мого экономического субъекта. В табл. 3 представлены источники получения дополнительной экономической информации из автоматизированных учетных систем.
Признаки мошеннических действий экономической направленности могут содержаться как в отдельной группе документов [16], например, только в финансовой отчетности и сопряженных источниках информации, так и в управленческой или планово-экономической документации6.
Детально изучив мошеннические действия экономической направленности, отраженные в учете при помощи средств автоматизации с применением специализированных
бухгалтерских программ, мы выявили общие признаки, которые характерны для данного вида правонарушений. Эти признаки были сгруппированы и представлены далее в статье.
К первой группе были отнесены мошеннические действия, которые совершались и стали возможны в силу злоупотребления руководством организации, административно-управленческим персоналом своими правами и обязанностями и которые
6 Бычкова С.М. Виды искажений в бухгалтерской отчетности. URL: https://www.klerk.ru/law/articles/735/
совершались с применением информационных технологий. Примером может служить систематическое перечисление через систему «Банк-Клиент» главным бухгалтером денежных средств на счета контрагентов (родственников) за несуществующие услуги с дальнейшим их списанием на затраты организации. Это правонарушение может быть совершено только лицом, имеющим доступ к указанной программе и имеющим право электронной подписи. То есть основной признак, отличающий данную группу правонарушений, это возможность их совершения только административно-управленческим персоналом, имеющим для этого определенные возможности.
Ко второй группе были отнесены противоправные деяния, при совершении которых аналогично использовались специализированные бухгалтерские программы, но для совершения и сокрытия фактов мошенничества. В качестве примера можно привести факт фальсификации бухгалтерской отчетности для ее «приукрашивания» в целях получения кредита. Для этой группы деяний ключевым является признак совершения правонарушения рядовыми работниками финансовых служб по указанию руководства.
К данной категории мошеннических действий можно отнести балансовую политику акционерных обществ, которые, преднамеренно трансформируя форму и содержание публикуемой отчетности, с тар аю т с я п ри в леч ь и нв е с то ров . Трансформация балансовых показателей или их фальсификация осуществляется различными приемами, в частности это необоснованное увеличение финансовых результатов в целях увеличения биржевой стоимости акций хозяйствующего субъекта, либо подмена показателей бухгалтерского баланса, на основании которых определяются ко эф ф и ц и енты л и кв и д но с ти и платежеспособности, свидетельствующие об успешности организации.
Для третьей группы правонарушений характерно их совершение наемными работниками, которые являются материально-ответственными лицами, имеющими прямой доступ к активам организации. Присвоение активов экономического субъекта выражается в следующих формах:
- прямое хищение имущества или нематериальных активов;
- оплата мнимых товаров (работ, услуг).
Для четвертой группы правонарушений ключевым признаком выступает тот факт, что объектом их является информация экономической направленности, зафиксированная на электронных носителях. В этом случае автоматизированные системы, интернет-каналы, которые напрямую не применялись для совершения мошеннических действий, являются носителями криминалистической информации.
К типичным ошибкам, возникающим в процессе обработке информации по бизнес-процессам хозяйствующих субъектов с применением компьютерной техники, относятся:
- несоблюдение хронологии действий в процессе ввода учетной информации;
- частичная «потеря» информации при ее сохранении;
- задвоение вводимой информации;
- несоблюдение правил округления.
Ключевой целью экспертного исследования при всеобщей автоматизации бизнес-процессов является сканирование компьютерных систем, анализ первоначального состояния зафиксированной информации. В качестве примера можно представить себе компьютерные средства, которые непосредственно не применялись для совершения преступлений экономической направленности, но при этом являлись носителями криминалистической информации.
В настоящее время процент выявления подобных преступлений экономической направленности достаточно низкий и одним из основных векторов по их выявлению является комплексная бухгалтерская и компьютерная экспертизы, проведение которых возможно только при наличии разработанной методики, основанной на теоретическом обосновании и экспертной практике с применением передовых методов исследования.
Признаки мошеннических действий экономической направленности, являясь предметом исследования комплексной бухгалтерской и компьютерной экспертизы, отражены на различных носителях информации, которые имеют свое назначение. Например, внутренняя отчетность экономических субъектов дает возможность установить, на каком этапе финансово-хозяйственной деятельности, в каком бизнес-процессе совершены мошеннические действия. Внешняя отчетность, как правило, является источником информации о фирмах-однодневках, что удается установить при сопоставлении финансовой, статистической и налоговой отчетности контрагентов проверяемой организации.
Таким образом, стоит заметить, что мнение ряда ученых - брать за основу при проведении бухгалтерской экспертизы только документы
официального характера, представленные на бумажных носителях, нельзя признать правильным. Большинство фактов
хозяйственной жизни оставляют «след» в информационно-аналитических внешних и внутренних автоматизированных системах, которые позволяют более детально проанализировать и сопоставить различные по своему наименованию и содержанию операции и выявить признаки мошеннических действий экономической направленности.
Качество заключения при проведении комплексной экспертизы напрямую зависит от ряда условий:
- полноты применения методических приемов, доступных экспертам различных специальностей. Объединение их усилий дает синергетический эффект в отношении анализа документальных и учетно-аналитических данных, зафиксированных при помощи средств автоматизации;
- всеобъемлющего характера исследования всей представленной информации для проведения экспертных действий в рамках процессуальных норм и правил;
- объективной оценки представленных для экспертного исследования материалов, исключающих неоднозначное понимание сделанных выводов.
Таблица 1
Способы сокрытия мошеннических действий в отношении наличных денежных средств, хранящихся в кассе и на расчетных счетах организации (по данным актов ревизий, заключений бухгалтерских экспертиз, материалов уголовных дел Краснодарского края)
Table 1
Methods to conceal fraud against cash kept in the cashier's desk and transaction accounts of the organization: based on the analysis of certificates of audit, accounting expertise reports, criminal case files of the Krasnodar Krai
Виды мошеннических действий Количество Отношение
случаев к итогу, %
1. Операции с наличными денежными средствами, хранящимися в кассах 63 100
экономических субъектов, всего
В том числе:
- занижение суммы остатка денег на конец проверяемого периода 15 23,8
- занижение суммы поступивших денежных средств или увеличение суммы 10 15,9
израсходованных денежных средств, поступивших в кассу организации
за отчетный период
- внесение в кассовую книгу не подтвержденных документами записей 19 30,2
о расходе наличных денежных средств экономического субъекта
- неотражение или отражение не в полном объеме наличных денежных средств, 19 30,2
поступивших в кассу хозяйствующего субъекта
2. Операции по безналичным расчетам на счетах в обслуживающих банках, всего 75 100
В том числе:
- подложные (фиктивные) договоры (контракты) 21 28
- подложная (фиктивная) банковская и юридическая документация 6 8
по сопровождению сделок
- хозяйствующие субъекты прошли государственную регистрацию 29 38,7
в качестве юридического лица через подставных лиц
- банковский кредит при учреждении банком дочерних организаций и фирм 4 5,3
- банковский кредит под видом запланированной реорганизации 6 8
хозяйствующего субъекта
- банковский кредит, полученный заемщиком по подложным (фиктивным) 2 2,7
документам, сопровождающим сделку
- зарубежные оффшорные компании 7 9,3
Источник: авторская разработка Source: Authoring
Таблица 2
Информационное обеспечение бухгалтерской экспертизы по экономическим преступлениям Table 2
Information support of accounting expertise of economic crimes
Учетно-аналитические источники экспертного исследования_
Финансовая
информация_
1. Утвержденные формы бухгалтерской (финансовой) отчетности.
2. Утвержденные формы налоговой отчетности.
3. Статистическая отчетность
Управленческая информация_
1. Отчеты о производстве товаров.
2. Отчеты
о загруженности работников организации.
3. Отчеты
о приобретении и расходовании товарно-материальных ценностей.
4. Отчеты
о распределении ресурсов.
5. Отчеты о запасах готовой продукции на складах.
6. Отчеты о движении денежных средств.
7. Отчеты о дебиторской задолженности
Фактическая
информация
по бизнес-процессам
1. Организационно-распорядительные документы.
2. Учетная политика хозяйствующего субъекта.
3. Договорная документация.
4. Результаты инвентаризаций, ревизий.
5. Результаты проверки контрольными органами.
6. Техническая документация и др.
Информация по бизнес-планированию
1. Долгосрочная стратегия развития хозяйствующего субъекта.
2. Бизнес-план экономического субъекта.
3. Утвержденные нормативы
по организации процесса производства
Источник: авторская разработка Source: Authoring
Таблица 3
Источники получения дополнительной экономической информации из автоматизированных учетно-аналитических, контрольных систем
Table 3
Sources of additional economic information from automated accounting and analytical, and control systems
Источники информации_Характеристика источников информации_
Внутренние_
Программное обеспечение процесса организации бухгалтерского, управленческого и налогового учета_
1С, БОСС, Парус, БЭСТ, Многофункциональные системы, ключевым принципом которых является
Турбо-бухгалтер, Инфо- концепция построения бухгалтерского учета, то есть программы построены
Бухгалтер, Аккорд, по тому же принципу, как организована работа бухгалтерии экономического
Интегратор, Галактика, Abacus субъекта. Программные комплексы раскрывают различные методики и
концепции учета, применяются в хозяйствующих субъектах различных форм собственности.
Программы автоматического бухгалтерского учета на конечном этапе выдают
_информацию, помогающую в осуществлении управленческой деятельности
Банк-клиент Представляет собой систему дистанционного банковского обслуживания
(ДБО), предназначенную для удаленного проведения платежей и прочих банковских операций, контроля расчетного счета в режиме реального времени
_посредством обмена информацией с банковским сервером через Интернет
Программы финансового анализа_
Audit Expert, Ваш финансовый Применяются для аналитического анализа финансового состояния аналитик, ФинЭкАнализ экономического субъекта на конкретную дату и последующие варианты его
развития в будущем. Полученные результаты программного продукта дают возможность прогнозировать дальнейшее развитие бизнеса хозяйствующего субъекта, что способствует разработке наиболее перспективных решений в сфере управления компанией, и проанализировать перспективность ранее
_утвержденного бизнес-плана организации_
Автоматизация системы внутреннего контроля_
SAP GRC Позволяет вовлечь бизнес-подразделения в процессы управления рисками
и передать им ответственность за управление рисками. Позволяет владельцам рисков немедленно отражать изменения в реестре рисков и документировать предпринятые меры по снижению рисков. Позволяет идентифицировать негативные события на ранних стадиях и своевременно предпринимать меры
_по снижению рисков_
ЭкспрессАудит:ПРОФ Интегрированный программный продукт, который в полном объеме позволяет
получить представление о соблюдении законодательства в области учета, налогообложения в процессе генерации бухгалтерской отчетности. Включает развернутую методику, состоящую из алгоритма проверки организации бухгалтерского учета с указанием на нормативно-правовую документацию. Программой сможет воспользоваться не только служба внутреннего аудита, но и главный бухгалтер или финансовый директор, что, возможно, еще более
_актуально_
AuditNET InternalAudit Программный продукт, предназначенный для управления отделом (службой)
внутреннего аудита экономического субъекта, распространяющий свой контроль на все бизнес-процессы, позволяющий корректировать план аудита,
_его процедуры, анализировать и контролировать реализацию планов_
Офисные программы_
MS Excel, LibreOffice Calc, Функции регрессионного анализа, анализа временных рядов, сглаживания
Gnumeric_реализованы в табличных процессорах_
Statistica, SPSS Statistics, При проведении наиболее развернутых расчетов применяются специальные
STADIA статистические пакеты, которые позволяют осуществить обмен
_с традиционными аналитическими системами управления данных_
Программы, обеспечивающие информационную безопасность экономического субъекта_
StaffCop Программа позволяет осуществлять контроль за деятельностью работников
организации, потоками информации и событиями системы. Позволяет анализировать, предотвращать и извещать о бизнес-рисках и непродуктивной деятельности.
Программа позволяет выявлять мошеннические схемы внутри компании, контролировать коммуникации сотрудников, операции с документами и файлами, печать документов, установку и запуск приложений, съемные _USB-устройства, сетевые подключения_
Внешние
Информационные ресурсы, позволяющие проверить контрагентов
lC:Fresh Сервис онлайн-бухгалтерии 1С:Предприятия через Интернет
Seldon.Basis Поставщик информации о любой компании, в том числе с данными ЕГРЮЛ,
ЕГРИП, арбитража, финансовой устойчивости и др.
Контур.Фокус Веб-сервис для проверки контрагентов через официальные источники,
например, ФНС России и Росстат
Casebook Мониторинг судебных дел и проверка контрагентов
Интегрум Система профессионального анализа рынков, компаний и ИП из России.
Включает архив и анализ СМИ, социальных сетей, закупок, графический
анализ связей
СКРИН Контрагент Онлайн-сервис для экспресс проверки юридических лиц и индивидуальных
предпринимателей Российской Федерации
Биранк Проверка контрагентов, поиск организаций, оценка и проверка компаний
на суды и банкротство
Экспресс Проверка Сервис сбора и проверки информации о контрагенте с реквизитами,
состоянием фирмы и отчетами
Программы по взаимодействию | с налоговыми органами
АСК НДС-2 Программный продукт дает возможность сохранять счета-фактуры,
информацию о совершенных операциях, налоговые декларации по НДС,
представленные налогоплательщиками, формируя налоговую историю
организаций. Это позволяет Федеральной налоговой службе (ФНС) выявлять
недобросовестных экономических субъектов, значительно снижая суммы
незаконного возмещения НДС из бюджета
Онлайн-кассы Передача информации о расчетах в электронном виде в адрес налоговых
и специализированные органов через оператора фискальных данных
программы по передаче
информации в ФНС
Источник: авторская разработка
Source: Authoring
Рисунок 1
Количество преступлений и материальный ущерб, причиненный государству, юридическим и физическим лицам (2007-2017 гг.)
Figure 1
Changes in the number of crimes and material damage caused and done to the State, legal entities and individuals, 2007-2017
количество преступлении экономическом направленности,тыс. шт. материальный ущерб, млн руб. Источник: составлено автором на основе данных официального сайта МВД Российской Федерации7 Source: Authoring, based on the Ministry of Internal Affairs of the Russian Federation data
Рисунок 2
Материальный ущерб на одно экономическое преступление (2007-2017 гг.), тыс. руб. Figure 2
Material damage per an economic crime in 2007-2017, thousand RUB
Материальный ущерб на одно экономическое преступление, тыс. руб. Источник: составлено автором на основе данных официального сайта МВД Российской Федерации8 Source: Authoring, based on the Ministry of Internal Affairs of the Russian Federation data
7 МВД РФ. Состояние преступности. URL: https://xn--b1aew.xn—p1ai/folder/101762
8 МВД РФ. Состояние преступности. URL: https://xn--b1aew.xn—p1ai/folder/101762
Рисунок 3
Объекты экономических преступлений Figure 3
Objects of economic crimes
15%
■ денежные средства МПЗ 1 внеоборотные активы I прочие активы
Источник: составлено автором на основе анализа судебной практики Краснодарского края Source: Authoring, based on the analysis of the court case practice of the Krasnodar Krai
Рисунок 4
Способы сокрытия мошеннических действий в отношении наличных денежных средств, хранящихся в кассе
Figure 4
Methods to conceal fraud against cash kept in the cashier's desk
30,2%
■ занижение остатка наличных денежных средств на конец текущего и начало следующего рабочего дня
уменьшение прихода или увеличения расхода итога денег, поступивших за рабочий день
внесение в кассовую книгу не подтвержденных документами записей о расходе денег на хозяйственные нужды
неоприходование или неполное оприходование денег в кассу хозяйствующего субъекта
Источник: составлено автором на основе анализа актов ревизий, заключений бухгалтерских экспертиз, материалов уголовных дел Краснодарского края
Source: Authoring, based on the analysis of certificates of audit, accounting expertise reports, criminal case files of the Krasnodar Krai
Список литературы
1. Ивашкевич В.Б. Экономология в системе цифровой экономики // Международный бухгалтерский учет. 2018. Т. 21. Вып. 4. С. 378-387. URL: https://doi.org/10.24891/ia.2L4.378
2. Сафонова М.Ф., Кузин Т.А., Добровольский А.Г. Бухгалтерская документация в практике выявления правонарушений // Политематический сетевой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета (Научный журнал КубГАУ). 2014. № 10. С. 1-19. URL: http://ej.kubagro.ru/2014/10/pdf/94.pdf
3. Полисюк Г.Б., Корчагина Л.М. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: проблема выявления искажения информации // Международный бухгалтерский учет. 2013. Т. 16. Вып. 4.
С. 44-52. URL: https://cyberleninka.ra/artide/n/buhgalterskaya-finansovaya-otchetnost-problema-vyyavleniya-iskazheniya-informatsii-1
4. Звягин С.А. Экономико-криминалистический анализ отчетных данных в рамках бухгалтерской экспертизы // Экономический анализ: теория и практика. 2013. Т. 12. Вып. 42. С. 57-64. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/ekonomiko-kriminalisticheskiy-analiz-otchetnyh-dannyh-v-ramkah-buhgalterskoy-ekspertizy
5. Звягин С.А. Судебно-бухгалтерская экспертиза в системе противодействия экономической преступности // Вестник Воронежского института МВД России. 2015. № 3. С. 131-134. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/sudebno-buhgalterskaya-ekspertiza-v-sisteme-protivodeystviya-ekonomicheskoy-prestupnosti
6. Звягин С.А., Мальцев Е.П. Организационно-плановая документация бухгалтерской экспертизы // Экономический анализ: теория и практика. 2017. Т. 16. Вып. 6. С. 1187-1200. URL: https://doi.Org/10.24891/ea.16.6.1187
7. Швырёва О.И., Чокмасова В.Ю. Профилактика мошенничества в торговых организациях // Международный бухгалтерский учет. 2013. Т. 16. Вып. 36. С. 25-37.
URL: https://cyberleninka.rU/article/n/profilaktika-moshennichestva-v-torgovyh-organizatsiyah
8. Мельник М.В. Информационное обеспечение экономической безопасности и методы ее измерения // Инновационное развитие экономики. 2014. № 6. С. 7-17.
URL: http://www.ineconomic.ru/en/node/627
9. Сафонов И.С., Калинина И.Н. Методика применения методов экономического анализа при проведении бухгалтерской экспертизы формирования прибыли // Политематический сетевой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета. 2014. № 104. С. 1760-1770. URL: https://cyberleninka.ru/articleZn/metodika-primeneniya-metodov-ekonomicheskogo-analiza-pri-provedenii-buhgalterskoy-ekspertizy-formirovaniya-pribyli
10. Прынцев М.Н., Козменкова С.В. Система бухгалтерского контроля государственной помощи в сельском хозяйстве: теория и практика: монография. Н. Новгород: Нижегородская ГСХА, 2016. 248 с.
11. Серебрякова Т.Ю., Гордеева О.Г., Куртаева О.Ю. Учетно-аналитические источники идентификации экономических рисков // Учет. Анализ. Аудит. 2018. Т. 5. № 5. С. 24-32. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/uchetno-analiticheskie-istochniki-identifikatsii-ekonomicheskih-riskov
12. Когденко В.Г., Мельник М.В. Современные тенденции в бизнес-анализе: исследование экосистемы компании, анализ информационной составляющей бизнес-модели, оценка возможностей роста // Экономический анализ: теория и практика. 2017. Т. 16. Вып. 10. С. 1878-1897. URL: https://doi.org/10.24891/ea.16.10.1878
13. Кузьмина Т.В. Роль бухгалтерских документов при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы // Наука и общество. 2012. № 5(8). С. 103-105.
14. Майсигова Л.А. Бухгалтерская экспертиза и ревизия в системе экономического контроля // European Social Science Journal. 2015. № 3. С. 25-29.
15. Шатина Е.Н., Козменкова С.В., Фролова Э.Б. Внутренний контроль: методические особенности проверки контрагентов на благонадежность // Международный бухгалтерский учет. 2018. Т. 21. Вып. 8. С. 904-916. URL: https://doi.org/10.24891/ia.2L8.904
16. Серебрякова Т.Ю., Тимофеева Н.Ю. Экономическая безопасность и угрозы: сущность и подходы к определению // Вестник НГУЭУ. 2013. № 3. С. 237-246.
URL: https://nsuem.ru/science/publications/herald/archive/2013_3_237.pdf
Информация о конфликте интересов
Я, автор данной статьи, со всей ответственностью заявляю о частичном и полном отсутствии фактического или потенциального конфликта интересов с какой бы то ни было третьей стороной, который может возникнуть вследствие публикации данной статьи. Настоящее заявление относится к проведению научной работы, сбору и обработке данных, написанию и подготовке статьи, принятию решения о публикации рукописи.
pISSN 2073-5081 eISSN 2311-9381
Audit Activity
THE DEVELOPMENT OF ACCOUNTING EXPERTISE IN THE DIGITAL ECONOMY
Margarita F. SAFONOVA
Kuban State Agrarian University named after I.T. Trubilin (Kuban SAU),
Krasnodar, Russian Federation
safsf@yandex.ru
https://orcid.org/0000-0002-5825-4316
Article history:
Received 15 January 2019 Received in revised form 25 January 2019 Accepted 30 January 2019 Available online 15 February 2019
JEL classification: M41
Keywords: accounting expertise, IT system, automation, accounting
Abstract
Subject This article deals with the issues of optimization of the accounting examination process and improvement of its quality by means of information on the activities of economic entities, contained in specialized IT systems.
Objectives The article aims to investigate the structure, content, ways of gaining and analyzing the information contained in IT programs of the audited organization. Methods For the study, I used the methods of induction, deduction, analysis, synthesis, and classification.
Results The article describes the sources of additional economic information from automated accounting and analytical, and control systems, which can be used for complex accounting and computer examination. It shows the importance of the use of information in the IT systems of the business entity during the expert accounting research of fraudulent actions of economic focus. As well, the article reveals key features of economic fraud and ways to conceal fraudulent activities that can be traced in the accounting and analytical space of the audited organization.
Relevance The results of the study can be used in the theory and practice of accounting expertise of economic entities of different ownership forms.
© Publishing house FINANCE and CREDIT, 2019
Please cite this article as: Safonova M.F. The Development of Accounting Expertise in the Digital Economy.
International Accounting, 2019, vol. 22, iss. 2, pp. 187-204.
https://doi.org/10.24891/ia.22.2.187
References
1. Ivashkevich V.B. [Economology in the digital economy system]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2018, vol. 21, iss 4, pp. 378-387. (In Russ.)
URL: https://doi.org/10.24891/ia.2L4.378
2. Safonova M.F., Kuzin T.A., Dobrovol'skii A.G. [Accounting records in the practice of identifying crimes]. Nauchnyi zhurnal KubGAU, 2014, no. 10, pp. 1-19. (In Russ.)
URL: http://ej .kubagro.ru/2014/10/pdf/94.pdf
3. Polisyuk G.B., Korchagina L.M. [Accounting (financial) reporting: the problem of detecting distortion of information]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2013, vol. 16, iss. 4, pp. 44-52. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/buhgalterskaya-finansovaya-otchetnost-problema-vyyavleniya-iskazheniya-informatsii-1 (In Russ.)
4. Zvyagin S.A. [Economic and forensic analysis of accounting statements within the framework of accounting expert examination]. Ekonomicheskii analiz: teoriya i praktika = Economic Analysis: Theory and Practice, 2013, vol. 12, iss. 42, pp. 57-64.
URL: https://cyberleninka.ru/article/n/ekonomiko-kriminalisticheskiy-analiz-otchetnyh-dannyh-v-ramkah-buhgalterskoy-ekspertizy (In Russ.)
5. Zvyagin S.A. [Forensic accounting in the system of combating economic crime]. Vestnik Voronezhskogo instituta MVD Rossii = Bulletin of Voronezh Institute of the Ministry of Internal
Affairs of Russia, 2015, no. 3, pp. 131-134. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/sudebno-buhgalterskaya-ekspertiza-v-sisteme-protivodeystviya-ekonomicheskoy-prestupnosti (In Russ.)
6. Zvyagin S.A., Mal'tsev E.P. [Organizational and planning documentation of accounting expert examination]. Ekonomicheskii analiz: teoriya i praktika = Economic Analysis: Theory and Practice, 2017, vol. 16, iss. 6, pp. 1187-1200. (In Russ.)
URL: https://doi.org/10.24891/ea.16.6.1187
7. Shvyreva O.I., Chokmasova V.Yu. [Fraud prevention in trade organizations]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2013, vol. 16, iss. 36, pp. 25-37.
URL: https://cyberleninka.ru/article/n/profilaktika-moshennichestva-v-torgovyh-organizatsiyah (In Russ.)
8. Mel'nik M.V. [Information support of economic security and methods of its measurement]. Innovatsionnoe razvitie ekonomiki = Innovative Development of Economy, 2014, no. 6, pp. 7-17. URL: http://www.ineconomic.ru/en/node/627 (In Russ.)
9. Safonov I.S., Kalinina I.N. [Technique of applying the methods of economic analysis during the formation of accounting expertise profit]. Nauchnyi zhurnal KubGAU, 2014, no. 104,
pp. 1760-1770. (In Russ.) URL: https://cyberleninka.ru/article/n/metodika-primeneniya-metodov-ekonomicheskogo-analiza-pri-provedenii-buhgalterskoy-ekspertizy-formirovaniya-pribyli
10. Pryntsev M.N., Kozmenkova S.V. Sistema bukhgalterskogo kontrolya gosudarstvennoi pomoshchi v selskom khozyaistve: teoriya i praktika: monografiya [The system of accounting control of State assistance in agriculture: Theory and practice: a monograph]. Nizhny Novgorod, Nizhny Novgorod State Agricultural Academy Publ., 2016, 248 p.
11. Serebryakova T.Yu., Gordeeva O.G., Kurtaeva O.Yu. [Accounting and analytical sources of economic risks identification]. Uchet. Analiz. Audit = Accounting. Analysis. Auditing, 2018, vol. 5, no. 5, pp. 24-32. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/uchetno-analiticheskie-istochniki-identifikatsii-ekonomicheskih-riskov (In Russ.)
12. Kogdenko V.G., Mel'nik M.V. [Modern trends in business analysis: Studying the company's ecosystem, reviewing the business model's information content, evaluating growth opportunities]. Ekonomicheskii analiz: teoriya i praktika = Economic Analysis: Theory and Practice, 2017, vol. 16, iss. 10, pp. 1878-1897. (In Russ.) URL: https://doi.org/10.24891/ea.16.10.1878
13. Kuz'mina T.V. [The role of accounting documents in the forensic accounting examination]. Nauka i obshchestvo = Science and Society, 2012, no. 5(8), pp. 103-105. (In Russ.)
14. Maisigovа L.A. [Accounting expertise and audit in the system of economic control]. European Social Science Journal, 2015, no. 3, pp. 25-29. (In Russ.)
15. Shatina E.N., Kozmenkova S.V., Frolova E.B. [Internal control: Methodological specifics of counterparty creditworthiness checks]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2018, vol. 21, iss. 8, pp. 904-916. (In Russ.)
URL: https://doi.org/10.24891/ia.2L8.904
16. Serebryakova T.Yu., Timofeeva N.Yu. [Economic security and threats: the nature and approaches to the definition]. Vestnik NGUEU = Vestnik NSUEM, 2013, no. 3, pp. 237-246.
URL: https://nsuem.ru/science/publications/herald/archive/2013_3_237.pdf (In Russ.)
Conflict-of-interest notification
I, the author of this article, bindingly and explicitly declare of the partial and total lack of actual or potential conflict of interest with any other third party whatsoever, which may arise as a result of the publication of this article. This statement relates to the study, data collection and interpretation, writing and preparation of the article, and the decision to submit the manuscript for publication.
