Развитие функционального метода учета «Точно вовремя» в финансово-хозяйственной деятельности организации Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Аксенова Елена Александровна

Aksenova Elena Aleksandrovna Ростовский государственный строительный университет Кафедра «Управленческий учет и анализ» Rostov State Building University Chair «Management accounting and analysis» Доцент кафедры «У правленческий учет и анализ» Associate professor of «Management accounting and analysis»

Кандидат экономических наук E-Mail: Aksenovaelena-78@mail.ru

08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Развитие функционального метода учета «Точно вовремя» в финансовохозяйственной деятельности организации

Development of functional accounting method «Just-in-Time» in business and

financial performance of a company

Аннотация: В настоящее время развитие функциональных методов учета в организации обусловлено рядом объективных причин: достижение высокой

конкурентоспособности продукции, завоевание новых рынков, обеспечение эффективности финансово-хозяйственной деятельности. В работе представлен обзор трактовок концепции «Точно вовремя» отечественными и зарубежными специалистами. Также дана сравнительная характеристика традиционных и функциональных систем учета и указаны преимущества функционального подхода. В целях создания эффективной системы функционального учета рассмотрена возможность использования интернациональной модели финансового учета, построенная на элементах затрат и ориентированная на использование 30-х счетов.

The Abstract: Currently development of functional accounting methods in a company is conditioned by a number of objective reasons: high competitiveness of product, entrance to the new markets, provision of company performance efficiency. Review of interpretations of «Just-in-Time» conception by native and foreign specialists is presented in the article. Comparative analysis of traditional and functional accounting systems is also given, advantages of functional approach being specified. In order to create the efficient system of functional accounting the possibility to use international model of financial accounting, based on elements of cost and aimed at use of 30-ieth accounts, is considered.

Ключевые слова: Функциональный метод, традиционная система учета,

интернациональная модель финансового учета, элементы затрат.

Keywords: Functional method, traditional accounting system, international model of

financial accounting, elements of cost.

***

В настоящее время в условиях неопределенности деловой среды бизнеса, колебания рыночного спроса в целях достижения стратегических целей коммерческих организаций и успешного противостояния в конкурентной борьбе актуализируются вопросы высокого качества продукции, ее новизны, своевременности доставки и гибкости в обслуживании покупателей и т. д., являющиеся важными направлениями деятельности системы «Точно

Главный редактор - д.э.н., профессор К.А. Кирсанов тел. для справок: +7 (925) 853-04-57 (с 1100 - до 1800) Опубликовать статью в журнале - http://publ.naukovedenie.ru

вовремя».

Традиционные системы учета затрат и оценки эффективности деятельности организации не предоставляют объективную информацию, необходимую для принятия релевантных управленческих решений по управлению экономическими процессами. Использование метода «Точно вовремя» обеспечивает управление ценообразованием и бизнес

- процессами на основе адекватного учетно-аналитического обеспечения.

Метод «Точно вовремя» (Just In Time) начал свое развитие с внушительного успеха японской автомобильной компании Тойота. На то, что Just In Time была разработана именно в Японии, вероятно, повлиял факт, что эта страна является перенаселенной с очень ограниченными природными ресурсами. Японцы очень чувствительны к пустым тратам материалов, времени и средств, и к неэффективности труда. Они расценивают брак и исправления дефектов как необоснованные затраты, а запасы - как зло, потому что они занимают пространство и связывают ресурсы.

Название этого метода разными авторами не всегда трактуется одинаково. Первоначально этот метод назывался «Система Тойота». В настоящее время этот метод имеет название «Гибкое производство» (Lean Manufacturing Flow Manufacturing), Гибкое предприятие или Пластичное производство (Flow Manufacturing).

Шенбергер утверждал, что разработка корпорацией Тойота нового подхода к организации производства по принципу «Точно вовремя» «... явилась, возможно, наиболее значительной инновацией в области менеджмента, нацеленной на повышение производительности производства, со времен разработки Тейлором основ научной организации труда на рубеже XIX и XX вв. [6].

Джеффри К. Лайкер дает характеристику концепции «Точно вовремя» как комплекса принципов, инструментов и приемов, которые позволяют компании производить и поставлять продукцию небольшими партиями и в сжатые сроки, удовлетворяя конкретные запросы потребителей.

Философия управления процессами преследует 3 цели:

1) Устранение потерь времени, труда и материалов.

2) Обеспечение производства продукции по заказу клиентов.

3) Уменьшение затрат и одновременное повышение качества [5].

Метод «Точно вовремя» основан на спросе, а не на предложении. При этом не осуществляется ни один процесс, пока не возникнет спрос на его результаты, т. е. производство продукции осуществляется в заданном количестве при заданном качестве в максимально точное время, когда они необходимы. Этот метод применяется преимущественно в серийном производстве.

Метод «Точно вовремя» основан на принципах непрерывных улучшений и совершенствований бизнес-процессов путем идентификации и устранения любых бесполезных действий, и связанных с ними затратами.

Бизнес - процесс представляет собой совокупность взаимосвязанных видов деятельности, при котором результат одного из них служит исходным условием для другого.

Во всех системах выделяются ключевые виды деятельности, клиентские виды деятельности, поддерживающие виды деятельности и второстепенные виды деятельности. Существуют самые разнообразные группировки и идентификационные признаки видов деятельности.

По утверждению Джеффри К. Лайкера «Большинство бизнес-процессов на 90% состоят из потерь и лишь на 10% из работы, добавляющей ценность» [3].

Добавленная стоимость в системе национального счетоводства представляет собой разницу между стоимостью произведенных товаров и услуг и стоимостью товаров и услуг, которые были использованы в процессе их производства (затраты на заработную плату, процент на капитал, рента и прибыль).

Основная цель «Точно вовремя» заключается в преобразовании материалов в готовую продукцию в течение времени, равного времени обработки, т. е. в необходимости устранения всех видов деятельности, не добавляющие ценности продукту.

Определение потоков, создающих добавленную стоимость, включают в себя несколько этапов:

1) Определение бесполезных объектов (бизнес-процессы, изделия, методы

управления).

2) Идентификация объектов, создающих добавленную стоимость.

3) Определение и устранение бесполезных действий.

Объекты и действия, увеличивающие себестоимость продукции подразделяются на:

1) Запасы (материалы, незавершенное производство, готовая продукция):

увеличивают себестоимость продукции за счет стоимость хранения, потерь и т.д.

2) Время производства: длительное время производства ведет к возможной потере доли рынка.

3) Производственный брак [8].

Генри Форд указывает, что запасы замедляют скорость процесса, а, следовательно,

возникают неизбежные потери.

Генри Форд говорил: «Обычно думают, что средства, вложенные в запасы, - это «живые» деньги... но это потери, которые, подобно любым другим потерям, взвинчивают цены. У нас нет и не используются ни одного склада! Потери времени отличаются от потерь материалов тем, что от них нет никакого спасения» [5].

Майкл Л. Джордж выделяет следующие виды запасов:

• страховые запасы;

• циклические запасы;

• запасы в пути;

• спекулятивные запасы.

Величина запасов неразрывно связана с возникающими непроизводительными затратами на их существование.

Майкл Л. Джордж и другие ученые, расчет затрат на хранение запасов классифицируют по следующим направлениям:

A. Капитальные затраты:

- инвестиции в запасы;

B. Затраты на обслуживание запасов:

- страхование;

- налоги;

С. Затраты на содержание складских помещений:

- заводские склады;

- склады общественного пользования.

Б. Затраты, связанные с риском обесценения запасов:

- устаревание;

- брак и переделка;

- затраты, связанные с распоряжениями о внесений изменений;

- ущерб;

- сокращение;

- затраты на перемещение [5].

Бейкерьян и Тайити Оно выделяют семь основных видов непроизводительных затрат и расходов:

1) Перепроизводство.

2) Ожидание в очередях.

3) Транспортирование.

4) Производственные процессы, не создающие добавленной стоимости.

5) Лишние материально-производственные запасы.

6) Лишние движения.

7) Затраты, связанные с качеством - проверки, переделки дефектной продукции и

утилизация неисправимого брака [6].

Управление запасами на основе инструментов бухгалтерского инжиниринга и нацеленность на их сокращение дают положительный экономический эффект, проявляющийся в долгосрочной прибыльности коммерческой организации и обеспечение лидирующего положения в конкурентной среде.

Использование системы производных балансовых отчетов позволяет оценить и учесть разнообразные факторы, оказывающие влияние на финансово-хозяйственную деятельность организации: факторы внутренней среды, связанных с изменением видов деятельности, качества продукции, кадровой политики, маркетинговой деятельности и т.д.; внешние факторы - изменение налоговой, таможенной политики, политической ситуации в стране и др.

Организации, использующие подход «Точно вовремя» имеют значительные преимущества, по сравнению со своими конкурентами, использующие традиционные системы учета:

• поступление на предприятие материалов и покупных изделий в случае

производственной необходимости;

• поступление материалов непосредственно в центры затрат, места возникновения затрат, производственные ячейки, а следовательно уменьшение затрат на складские помещения в процессе хранения материалов;

• сокращение затрат на погрузо-разгрузочные работы;

• значительная экономия производственных площадей;

Институт Государственного управления, права и инновационных технологий (ИГУПИТ) Интернет-журнал «НАУКОВЕДЕНИЕ» №3 2013

Главный редактор - д.э.н., профессор К.А. Кирсанов тел. для справок: +7 (925) 853-04-57 (с 1100 - до 1800) Опубликовать статью в журнале - http: //publ. naukovedenie.ru

• сокращение затрат на внутреннее перемещение материалов;

• наличие надежных транспортных систем и логистики в условиях применения

принципа «Точно вовремя», что влечет за собой сокращение

общепроизводственных затрат;

• сокращение запасов материалов и покупных изделий ведет к высвобождению и использованию капитала на другие цели;

• сокращение длительности производственного цикла;

• минимизация цепочек поставок, которые требуют хранения запасов;

• сокращение бухгалтерского документооборота.

Сертифицированный специалист по управлению производством и учету материальных запасов Деннис П. Хоббс анализирует потенциальные финансовые преимущества, которые можно получить, применяя методы, построенных на принципах бережливого производства, в частности «Точно вовремя».

Если компания имеет уровень годовых продаж, равный $ 150 млн., и ее прибыль до налогообложения составляет 20%, то конечная стоимость товаров составит $ 120 млн.

Исторически сложившаяся структура распределения стоимости товаров (рис.):

Накладные ; 0

расходы;

30%

Материалы;

Рабочая 60%

сила; 10%

Рис. Компоненты стоимости продукции

• средняя стоимость материалов = 60%;

• средняя величина накладных расходов = 30%;

• средние затраты на рабочую силу = 10%.

Применение данного исторического соотношения к стоимости проданных товаров, составляющей $ 120 млн., дает следующее годовое распределение затрат:

• материалы = $ 72 млн.;

• накладные расходы = $ 36 млн.;

• рабочая сила = $ 12 млн. (предположим, 400 служащих получают $ 30 тыс. в

год).

На основании стоимости годовых запасов материалов в $ 72 млн., стоимость дневных запасов составляет $ 197 260 ($ 72 млн. / 365 дней) [9].

Метод «Точно вовремя» и система «Канбан» взаимосвязаны друг с другом. Назначение системы «Канбан» состоит в управлении потоков материалов, обеспечивающих бесперебойное функционирование концепции «Точно вовремя». «Канбан» - это простой, эффективный и наглядный инструмент управления запасами.

Сущность системы «Канбан» заключается в использовании карточек, в соответствии с которыми производится отпуск материалов со склада, запуск производства, отгрузка

потребителю. «Канбан» является системой вытягивания, при которой запросы на сырье и материалы поступают только в случае возникновения спроса на них.

В коммерческих организациях в традиционных системах используется система «выталкивания», ориентированная на изготовления продукции по плану, т.е. продукция выпускается в большом количестве и хранится на складе.

При подходе «Точно вовремя» действуют очень тесные связи с поставщиками, которые обеспечивают поставки небольших партий высококачественных изделий. В традиционной системе, покупатели сами следят за качеством закупленной продукции, проверяя партии поставок на качество и количество. В «Точно вовремя» поступающие от поставщиков некачественные изделия нарушают плавное движение работы всей системы. Более того, проверка поступающих закупок считается непроизводительной тратой времени, потому что она ничего не добавляет к стоимости изделия. По этой причине обязанность гарантии качества передается поставщикам. Покупатели работают с поставщиками, помогая им добиться необходимого уровня качества и осознать всю важность производства товаров постоянного высокого качества.

Необходимо отметить, что существуют отличия калькулирования себестоимости продукции при традиционных системах учета и калькулирование по принципу «Точно вовремя».

В.П. Суйц отмечает, что в традиционной системе учета, как правило, значительный удельный вес в затратах составляют прямые затраты труда и являются базой распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов. В калькулировании по принципу «Точно вовремя» накладные расходы могут распределяться по-другому, т. к. многие процессы автоматизированы.

При производстве по принципам «Точно вовремя» многие затраты, которые в традиционном производстве считаются косвенными, становятся прямыми (табл.) [7].

Таблица

Распределение затрат при традиционном производстве и в системе JIT

Г руппа затрат Затраты при производстве

традиционном в системе JIT

Материалы и запчасти Прямые затраты Прямые затраты

Прямые затраты труда То же То же

Ремонт и техническое Косвенные затраты Прямые для рабочей

обслуживание единицы

Погрузо-разгрузочные работы Косвенные затраты Прямые для рабочей единицы

Операционные запасы То же То же

Затраты на энергию То же То же

Затраты на контроль То же То же

Амортизация То же То же

Поддержание функций обслуживания Косвенные затраты В основном прямые

Аренда помещений То же Косвенные затраты

Страхование и налоги То же Косвенные затраты

В системе управления производством «Точно вовремя» упрощается схема учета накладных расходов:

• производственные накладные расходы не распределяются между центрами возникновения затрат, поскольку в данном центре возникновения затрат формируется себестоимость одного продукта;

• непроизводственные накладные расходы распределяются между центрами возникновения затрат пропорционально выбранной базе распределения с использованием расчётных ставок.

План счетов бухгалтерского учета коммерческих организаций, действующий с 01.01.2001 г. представил возможность использования интернациональной модели финансового учета, базирующуюся на базе 30-х счетов и основанной на элементах затрат.

С момента внедрения плана счетов, появилось ряд научных работ и разработок, развивающее это направление, рекомендующие вариант учета на базе элементов затрат.

Термин «Интернациональная модель финансового учета» широко используется в зарубежных источниках. В Росси впервые этот термин использовании профессора Ростовского государственного строительного университета В.И. Ткач и Г.Е. Крохичева, выделив несколько оптик или ориентацию планов счетов: производственная, финансовая, доходная, затратная.

Профессором Г.Е. Крохичевой разработаны принципы интернациональной модели финансового учета с ориентацией на использование элементов затрат, определение финансового результата по видам деятельности, использованием центров возникновения затрат, определение себестоимости на основе корректировки затрат по элементам на изменение запасов производственных ресурсов. К.э.н. Л.Р. Лилеевой выделено 7 вариантов организации финансового учета, в т. ч. и соответствующих требованиям интернациональной модели.

Ряд моделей, направленных на систематизацию теоретического и практического опыта построения интернациональной модели финансового учета разработаны профессором

В.И. Ткачом, А.Н. Щемелевым, Д.В. Курсеевым, И.В. Сысоевой и др. Эти методики, построенные на основе элементов затрат и ориентированные на использование 30-х счетов включают в себя:

• элементы затрат (5-20);

• определение себестоимости путем корректировки затрат на изменение остатков производственных ресурсов;

• использование центров возникновения затрат;

• определение результатов по видам деятельности.

Количество элементов затрат в разных странах различно: во Франции -3, в США совет по Стандартам финансового учета рекомендует использовать от 12 до 20, в Германии 20-40, направленные, прежде всего, на прозрачность и контролируемость учета.

План счетов бухгалтерского учета Германии для промышленных предприятий предусматривает использование следующих элементов затрат:

• затраты на сырье, вспомогательный и производственный материал, на приобретенные товары;

затраты на оплату услуг;

• заработная плата;

• оклады;

• социальные отчисления и затраты для обеспечения старости и для выплаты пособий;

• амортизационные отчисления на сооружения и оборудование;

• прочие затраты на персонал;

• затраты на принятие претензий по правам и услугам;

• затраты на коммуникацию (документация, информация, поездки, реклама) [1].

Торговые предприятия Германии используют в финансовом учете следующие элементы затрат:

• расходы на содержание персонала;

• квартирные платы, аренды и лизинг;

• налоги, вклады и страхование;

• энергия и материалы производственного назначения;

• расходы на рекламу;

• комиссионные вознаграждения за услуги;

• расходы на выдачу товара;

• издержки производства;

• административные издержки;

• списания [1].

В Швейцарии используются следующие элементы затрат: сырье и материалы, расходы на оплату труда, финансовые расходы и амортизацию [4].

В зарубежной практике классификация затрат по экономическим элементам имеет основной характер, регламентируется законодательством и системами национальных счетов, а классификация затрат по калькуляционным статьям носит вспомогательный, подчиненный характер. Отсюда в системе бухгалтерской информации потребляемые в производстве ресурсы должны не только учитываться на конкретном бухгалтерском счете, но в обязательном порядке содержать код экономического элемента затрат на производство [2].

В ходе проведенных исследований установлено, что в организациях, работающих по принципам «Точно вовремя» и использующие автоматизированные системы учета остатки производственных ресурсов отсутствуют.

Нами предлагается для учета затрат по элементам использовать счет 30 «Затраты по элементам» в разрезе субсчетов:

• 30 - 1 «Материалы»;

• 30 - 2 «Оплата труда»;

• 30 - 3 «Отчисления на социальные нужды»;

• 30 - 4 «Амортизация»;

• 30 - 5 «Прочие затраты»;

Так, например, отпуск материалов в производство отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет счета 30 субсчет 1 «Материалы»;

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

В результате при начислении заработной платы делается проводка:

Дебет счета 30 субсчет 2 «Оплата труда»;

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Определение фактической себестоимости продукции определяется по формуле:

Фс = Зэ ,

ФС - фактическая себестоимость продукции;

ЗЭ - затраты по элементам.

Таким образом, концепция «Точно вовремя» позволяет оценивать финансовые последствия принятых управленческих решений по управлению экономическими процессами и ценообразованием в целях создания эффективной системы функционального учета.

ЛИТЕРАТУРА

1) Бархатов А.П. Международные стандарты учета и финансовой отчетности. - М.:

Дашков и Ко, 2011. - 482 с.

2) Врублевский Н.Д. Построение системы счетов управленческого учета //

Бухгалтерский учет. - 2000. - № 17. - с. 63 - 66.

3) Дао Toyota: 14 принципов менеджмента ведущей компании мира / Джеффри Лайкер; пер. с англ. - М.: Альпина Бизнес Букс, 2005. - 402 с.

4) Дымова И.Э. Учет в Швейцарии // Бухгалтерский учет. - 2000. - № 6. - с. 49 -53.

5) Джордж Л. Майкл. Бережливое производство + шесть сигм: Комбинируя качество шести сигм со скоростью бережливого производства / Майкл. Л. Джордж: Пер. с англ. - М.: Альпина Бизнес Букс, 2005. - 360 с.

6) Левинсон У., Рерик Р. Бережливое производство: синергетический подход к сокращению потерь / Пер. с англ. А.Л. Раскина; Под науч. ред. В.В. Брагина. -М.: РИА «Стандарты и качество», 2007. - 270 с., ил.

7) Суйц В.П. Управленческий учет: учебник. - М.: Высшее образование, 2007. -371 с.

8) Точно вовремя для России. Практика применения ERP - систем / Н.А. Оладов,

С.В. Питеркин, Д.В. Исаев. - 3-е изд. - М.: Альпина Паблишерз, 2010. - 368 с.

9) Хоббс Деннис П. Внедрение бережливого производства: практическое рук. По оптимизации бизнеса / Хоббс Деннис П.; пер. с англ. П.В. Гомолко (гл. 1-3), А.Г. Петкевич; науч. ред. Д.В. Середа. - Минск: Гревцов Паблишер, 2007. - 352 с.

Рецензент: Крохичева Галина Егоровна, профессор, доктор экономических наук, заведующий кафедры «Управленческий учет и анализ» Ростовского государственного строительного университета.