CC BY
61
РАЗГРАНИЧЕНИЕ ПОНЯТИЙ «ОЦЕНКА» И «АУДИТ» СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ
Ковалева Валерия Игоревна, Ростовский Государственный Экономический Университет (РИНХ)», г. Ростов-на-Дону
E-mail: venivedivicilera@gmail.com
Аннотация. Одним из инструментов повышения эффективности деятельности хозяйствующего субъекта является создание системы внутреннего 0 контроля (СВК). Наличие в организации СВК позволяет предотвратить • различные нарушения, потенциальные ошибки и возможные потери, обеспечить законность, надежность и эффективность деятельности организации [1].
Поэтому необходимость внедрения СВК и определение ее эффективности в организации является актуальной задачей на сегодняшний день для каждой организации.
В статье рассмотрены определения и различия существующих процедур определения эффективности СВК, в частности оценки и аудита. Проанализировано текущее состояние нормативной базы в Российской Федерации в отношении указанных процессов, касающихся СВК.
Ключевые слова: система внутреннего контроля, оценка СВК, аудит СВК, нормативное регулирование оценки СВК, коммерческая организация.
Существует заблуждение, что СВК над качеством и достоверностью финансовой отчетности необходима лишь тем компаниям, чьи акции котируются на Нью-Йоркской фондовой бирже. На практике это не так. Менеджмент любой организации заинтересован в достоверных данных. Если говорить о более конкретных результатах внедрения внутреннего контроля, то это реальный шанс сократить затраты на аудит, а для некоторых компаний - единственная возможность получить аудиторское заключение.
В отношении СВК могут быть рассмотрены процедуры ее организации и определения эффективности.
Что касается процесса организации СВК, в настоящее время не существует строго определенных правил создания СВК в коммерческих организациях, за
161
о
Щ SCIENCE TIME Щ
исключением упоминания обязанности осуществлять СВК, которая определена в ст. 19 Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Следует также обратить внимание на то, что Министерство Финансов РФ 26 декабря 2013 года приняло документ «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой)
отчетности» (Информация № ПЗ-11/2013), который содержит рекомендации по организации и осуществлению экономическим субъектом внутреннего контроля. Сразу оговоримся, что названный документ содержит рекомендации по организации и осуществлению экономическим субъектом внутреннего контроля. [2]
В настоящее время, в литературе встречаются различные формулировки процесса определения эффективности СВК. Прежде всего, необходимо определить, что понимается под терминами «аудит» и «оценка» (табл.1).
Таблица 1
Определения терминов «аудит» и «оценка»
Метод Нормативный документ Определение
Аудит Федеральный закон от 30.12.2008 года №307 - ФЗ Ст.1: Независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Отсутствует определение аудита СВК.
Оценка Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» п.52: Понимание аудитором СВК аудируемого лица подразумевает осуществляемую аудитором оценку адекватности организации средств контроля и установление факта их применения. Оценка адекватности организации средства контроля включает рассмотрение способности средства контроля в отдельности или в сочетании с другими средствами контроля эффективно предотвращать или обнаруживать и исправлять существенные искажения.
Таким образом, указанный стандарт (ФСАД №8) устанавливает единые требования к пониманию деятельности аудируемого лица и среды, в которой она
162
а
о
Щ SCIENCE TIME Щ
осуществляется, включая СВК и не подразумевает выпуска отдельного аудиторского заключения в отношении эффективности СВК. Аудитор должен изучить СВК, в объеме, достаточном для выявления и оценки рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности, явившегося следствием ошибок или недобросовестных действий руководства и (или) работников аудируемого лица, а также достаточном для планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур.
Приобретение знаний о СВК является непрерывным динамичным процессом сбора, обновления и анализа информации на всех стадиях аудита. Разделение СВК на 5 элементов (контрольная среда; процесс оценки рисков аудируемым лицом; информационная система, в том числе связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности; контрольные действия; мониторинг средств контроля) предоставляет аудиторам удобный подход для анализа того, каким образом различные элементы СВК аудируемого лица могут влиять на аудит. Однако, не все цели и средства контроля имеют отношение к оценке аудиторских рисков.
Также, в соответствии с ФСАД №8, понимание аудитором СВК, относящегося к каждому подразделению или группе хозяйственных операций, может не потребоваться [3].
Вопросы оценки эффективности функционирования СВК экономического субъекта изложены также в Федеральном Правиле (стандарте) № 29
«Рассмотрение работы внутреннего аудита», где определяется, что функции службы внутреннего аудита включают мониторинг адекватности и эффективности СВК.
Следует заметить, что в ходе аудиторской проверки аудитор обязан изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он
собирается определить суть, масштаб и временные
затраты предполагаемых аудиторских процедур. И, как правило, средства контроля, которые являются уместными для целей аудита, имеют отношение к подготовке аудируемым лицом финансовой (бухгалтерской) отчетности для внешних пользователей, которая дает достоверное во всех существенных отношениях представление, соответствующее применяемым принципам и методам ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Если руководство не отреагировало на значимые риски введением средств контроля и в результате аудитор придет к заключению о существенном недостатке СВК аудируемого лица, то ему следует сообщить об этой проблеме представителям собственника [3].
Рассмотрим международный опыт оценки СВК.
В мировой практике необходимость внедрения СВК была продиктована громкими скандалами, связанными с искажением финансовой отчетности в
о
Щ SCIENCE TIME Щ
таких компаниях, как Enron и Parmalat.
Наиболее жесткими считаются требования в соответствии с законом Сарбейнса-Оксли (Sarbanes-Oxley) в США. Данный закон, регламентирующий требования к СВК, действует с 2004 года. Статья 404 закона Сарбейнса-Оксли содержит требование по проведению аудиторской проверки отчета руководства об уровне СВК. В соответствии с этим положением руководители компаний обязаны документально оценивать СВК, раскрывая в приложениях к финансовой отчетности все ее существенные недостатки и предлагая мероприятия по их устранению.
Оценка СВК, утвержденная генеральным и финансовым директорами, должна проходить проверку у внешних аудиторов, которые формируют отдельное заключение, публикующееся вместе с годовой финансовой отчетностью компании. При этом руководители предприятий несут личную ответственность, вплоть до уголовной, за эффективность СВК и достоверность финансовой отчетности [4].
Закон Сарбейнса-Оксли распространяется на любую компания -американскую или международную, ценные бумаги которой зарегистрированы в Комиссии по биржам и ценным бумагам США.
В настоящее время принципы внутреннего контроля COSO, которые были разработаны в 80-х годах XX столетия, широко используют большинство крупнейших компаний мира для построения и оценки надежности и эффективности своих СВК. Другие существующие в мире концепции внутреннего контроля берут за основу терминологию и подходы COSO. Комитет организаций-спонсоров Комиссии Тредвея (the committee of sponsoring organizations of the treadway commission, COSO) — некоммерческая организация, учрежденная в Соединенных штатах с целью разработки рекомендаций, позволяющих улучшить качество финансовой отчетности за счет создания процедур внутреннего контроля и совершенствования корпоративного управления.
Далее, на основе приведенной выше информации, сформулируем основные цели проведения оценки и аудита СВК.
Целью оценки эффективности СВК (в соответствии с Российским законодательством) в ходе оказания аудиторских услуг является определение риска внутреннего контроля. Аудитор должен разбираться в СВК для того, чтобы спланировать аудит и определить характер, временные рамки и объем необходимых процедур. Аудитор не обязан специально искать или идентифицировать негативные факты, он должен сообщить руководству, что он обнаружил в ходе обычной проверки [5].
Целью аудита СВК (в соответствии с законом Сарбейнса-Оксли) является дать заключение об эффективности СВК за подготовкой финансовой отчетности,
164
о
Щ SCIENCE TIME Щ
включая эффективность процедур оценки СВК руководством компании. В данном случае, руководству компаний была вменена обязанность подтверждать правильность финансовой отчетности лично, а также свою ответственность за эффективность СВК и в первую очередь при подготовке финансовой отчетности. Помимо этого, для соответствия закону необходимо получить заключение внешнего аудитора об эффективности СВК компании.
Таким образом, можно выделить, отличительную черту результатов оценки и аудита СВК, представленную на рис.1.
Оценка СВК Аудит СВК
Рис. 1 Отличие результатов оценки и аудита СВК
Остается открытым вопрос, относится ли к аудиторским услугам задание по проверке эффективности СВК (в соответствии с Российским
законодательством).
Согласно Федеральному закону от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» аудиторская деятельность включает аудит и сопутствующие аудиту услуги - обзорную проверку, согласованные процедуры и компиляцию финансовой информации. Каждая из сопутствующих услуг регулируется отдельным федеральным стандартом аудиторской деятельности, и ни одна из указанных услуг не предполагает проверку и оценку эффективности СВК, в том числе и согласованные процедуры, под которыми подразумевается исследование отдельных показателей, содержащихся в финансовой информации.
Не относится данная услуга и к прочим аудиторским услугам, представленным в ч. 7 ст. 1 Закона № 307-ФЗ. Таким образом, оценка эффективности СВК не является аудиторской услугой, а изучение СВК в ходе аудита необходимо для оценки риска существенного искажения отчетности в результате недобросовестных действий или ошибок.
Система нормативного регулирования, которая сложилась в Российской Федерации, требует глубокой адаптации зарубежных теоретических и практических разработок в области оценки и аудита эффективности функционирования СВК. Необходимы также изменения соответствующих стандартов аудита, раскрывающих роль и значение проверки СВК аудируемых лиц. Особая роль в обновлении нормативной базы аудита принадлежит СРО
Наличие аудиторского заключения об эффективности СВК
Отсутствие аудиторского заключения об эффективности СВК
165
о
о
Щ SCIENCE TIME Щ
аудиторов [7].
Существует ощутимая потребность в существенном расширении научных исследований по обозначенным проблемам, результаты которых должны позволить усовершенствовать действующие и предложить новые инструменты, методы оценки и аудита СВК.
В результате, организации должны рассматривать регламентацию обязательного аудита СВК (с дальнейшим представлением аудиторского заключения об эффективности СВК) как возможность ее усовершенствования, повышения эффективности работы Совета директоров, улучшения качества своей финансовой отчетности, что в итоге приведет к возрастанию результативности ее деятельности, так как она станет более прозрачной, а значит - более привлекательной для инвесторов.
Литература:
1. Замбржицкая Е. С. Особенности организации СВК в страховых компаниях / Е. С. Замбржицкая, А. Ю. Кошелева, А. А. Харченко // Молодой ученый. — 2014.
6 — №3. — С. 408-411;
2. Данченко С.П., Как организовать внутренний контроль: рекомендации Минфина / Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение. — 2013. — № 12;
3. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8 «Понимание
деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности»: Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» // Информационная система Консультант Плюс. [Электронный ресурс]. - Режим доступа- http://www.consultant.ru/document/
cons_doc_LAW_38848/;
4. Беседовал А. А. Как разработать систему внутреннего контроля / Финансовый директор. — 2012. — 15.12.2012;
5. Получина Ю.В. Система внутреннего контроля предприятия. Существование и оценка и эффективности. [Электронный ресурс]. -Режим доступа - http:// www.cfin.ru/press/afa/97_3_126-131.pdf;
6. Каковкина Т.В. Аудит и оценка системы внутреннего контроля // Аудиторские ведомости. — 2011. — № 9;
7. Кулинина Г.В., Аудит системы внутреннего контроля в целях противодействия отмыванию доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма / Аудиторские ведомости. — 2014. — № 3;
166
