CC BY
390
Распределение и анализ накладных расходов методом ABC Distribution and analysis of overhead costs ABS method
Сохарева Наталья Александровна
к.э.н., доцент каф. Экономика и менеджмент Северный (Арктический) федеральный университет имени М.В.Ломоносова
филиал в г. Северодвинске Архангельской области институт судостроения и морской арктической техники
e-mail: nsohareva@yandex.ru
Мокеева Елена Викторовна к.э.н., доцент каф. Экономика и менеджмент Северный (Арктический) федеральный университет имени М.В.Ломоносова
филиал в г. Северодвинске Архангельской области институт судостроения и морской арктической техники
e-mail: elena-mokeeva@yandex.ru
Закорецкая Ольга Сергеевна к.э.н., заведующий кафедрой каф. Бухгалтерский учет, анализ и планирование Северный (Арктический) федеральный университет имени М.В.Ломоносова
филиал в г. Северодвинске Архангельской области институт судостроения и морской арктической техники
e-mail: zakorol@yandex.ru
Аннотация
Статья посвящена широко распространенному в западных странах ABC-методу расчета и распределения накладных расходов. В статье рассматривается методика, преимущества и недостатки контроля расходов по видам деятельности.
Abstract
The paper is devoted to the wide-spread in the west countries ABC-method of calculating and distribution of overheads. The article deals with the technique, advantages and disadvantages of expenditure control according to the kinds of activities.
Ключевые слова
ABC-метод, накладные расходы, калькулирование себестоимости
Keywords
ABC-method, overhead, calculation of the cost.
Сложность управления экономикой организации в условиях рыночных отношений требует формирования адекватной системы учетно-информационного обеспечения управления затратами производственно-хозяйственной деятельности организаций и поиска других подходов к решению вопросов совершенствования управленческого учета.
В современных условиях при выявлении резервов экономии ресурсов одно из основных мест занимают накладные расходы, что обусловлено рядом причин. Во-первых, традиционные методы учета затрат на производство, в частности распределения накладных расходов, не позволяют установить эффективность деятельности одних или других подразделений организации, продемонстрировать имеющиеся на практике ситуации, когда на больший объем производимой продукции приходится меньшая часть соответствующих затрат, а на меньший объем - большая часть. Кроме того, неточные или не отражающие действительное положение данные приводят к следующим последствиям:
- неадекватной оценке активов;
- установлению завышенных или заниженных рыночных цен;
- акцентированию на ошибочных стратегических целях;
- расчету ошибочных показателей;
- ослаблению конкурентных преимуществ.
Актуальность проблемы распределения накладных расходов на современном этапе развития управленческого учета вызвана следующими причинами:
- повышением контроля над расходами ресурсов;
- расширением числа организаций, применяющих методы ценообразования на основе затрат;
- принимаемыми управленческими решениями.
Одним из способов совершенствования распределения накладных расходов является метод АВС (учет по видам деятельности, используемым ресурсам), согласно которому затраты (ресурсы) относятся на объекты калькулирования через виды деятельности, осуществляемые организацией. Суть данного метода заключается в том, что «продукция потребляет деятельность, а деятельность потребляет ресурсы». Данный метод представляет собой двухуровневый процесс распределения затрат. На первом уровне ресурсы распределяются на виды деятельности, на втором уровне затраты по видам деятельности распределяются на продукцию.
На рис. 1, 2 показаны схемы распределения накладных расходов при традиционном методе и методе АВС.
Рис. 1. Традиционный способ распределения накладных расходов
Рис. 2. Распределение накладных расходов методом ЛВС При переходе от традиционной системы калькулирования себестоимости к методу ЛВС компании исходят из того, что новая информация должна привести к действиям, увеличивающим прибыль компании. Для этого надо, чтобы анализ, сделанный по методу ЛВС, значительно отличался от традиционного. А это происходит:
- когда производственные накладные расходы являются высокими по сравнению с прямыми затратами, в особенности с прямыми затратами на оплату труда;
- когда производится большой ассортимент существенно различающихся между собой продуктов;
- когда ресурсы, представляющие собой накладные расходы, связанные с производством продукции, являются достаточно разнообразными;
- когда объем накладных расходов определяется в первую очередь не объемом выпуска, а, скорее, числом трансакций или иным драйвером. Информация, полученная в результате анализа ЛВС, может помочь выявить
возможности увеличения прибыльности. Например, АВС часто показывает, что производство мелкосерийной продукции является более дорогим и,
соответственно, - менее прибыльным при существующем уровне цен. Получив такую информацию, можно прекратить производство таких продуктов, и направить ресурсы на более прибыльные продукты. Но можно попытаться изменить организацию мелкосерийного производства, чтобы уменьшить себестоимость. АВС укажет, на какие процессы менеджменту необходимо обратить более пристальное внимание.
Метод АВС предполагает следующие этапы:
1) определение видов деятельности;
2) группировка накладных расходов по видам деятельности;
3) определение носителей затрат, выбор факторов, которые влияют на накладные расходы в разрезе видов деятельности;
4) определение стоимости носителей затрат или ставки распределения накладных расходов.
Ставка распределения определяется путем деления накладных расходов вида деятельности на количество носителей затрат;
5) распределение накладных расходов на продукцию через систему носителей затрат.
Практическое применение АВС-метода в мебельной промышленности можно показать на примере мебельной компании «Диван Диваныч», которая специализируется на выпуске угловых диванов, диван-кроватей и диванов «Мини».
Собственное высокотехнологичное производство, многолетний опыт работы обеспечивают изготовление мебельной продукции соответствующего требованиям заказчика качества, конструкции, цвета, размера и т.д.
Большая доля (79%) в общем объеме продаж приходится на диваны «Мини», 14% угловые диваны, 7% - диван-кровати.
На производство угловых диванов в сравнении с другими видами продукции требуется больше прямых затрат труда, операций по переналадке оборудования, а также операций контроля качества, что определяется
своеобразием потребляемых в процессе производства материалов. По размерам и весу они значительно отличаются от материалов, используемых при производстве диванов «Мини» и диван-кроватей, которые гораздо проще по своему составу.
В таблице 1 представлены объемы отдельных видов мебельной продукции, выпущенной ООО «Диван Диваныч» за 2012 г. и прямых затратах, связанных с ними.
Накладные расходы фирмы за данный период составили 1100 тыс. руб.
Проведя анализ организации производственного процесса компании, мы выявили восемь бизнес-процессов или видов деятельности, к каждому из которых определили свой драйвер (носитель) затрат.
В таблице 2 накладные расходы соотнесены с видами деятельности, причем каждому виду деятельности соответствует определенное количество единиц носителя затрат. Например, на проведение 250 переналадок оборудования в течение полугода затрачено 144 тыс. руб.
Прямые затраты на продукцию
Диваны Кол-во единиц продукции, шт. Прямые трудозатраты в расчете на ед. продукции, час. Общее время, час. Прямые мат. затраты на ед. продукции, руб. Всего прямых мат. затрат, руб. Прямая з/плата на ед. продукции, руб. Всего прямых затрат на з/плату, руб.
Угловой диван 212 23 4 876 14 896 3 157 952 1 325 280 900
Диван-кровать 113 15 1 695 9 421 1 064 573 638 72 094
Диван «Мини» 1230 4 4 920 3 235 3 979 050 420 516 600
Всего 1555 11 491 8 201 575 869 594
Драйверы затрат по видам деятельности
Затраты, Драйверы Значение драйвера затрат
Виды тыс. руб. затрат всего в том числе по видам диванов
деятельности Угловой диван Диван-кровать Диван «Мини»
Потребление рабочей силы 272 Человеко-часы 6 726 2 564 980 3 182
Эксплуатация осн. оборудования 289 Машино-часы 37 697 13 326 11 023 14 348
Эксплуатация вспом. оборудования 180 Машино-часы 27 505 7 155 5 230 15 120
Переналадка оборудования 144 Кол-во переналадок 250 49 68 133
Доставка материалов 90 Полученные партии 24 5 4 15
Оформление заказов 41 Заказы 1 555 212 113 1230
Расход обрабатывающего инструмента 31 Кол-во инструмента 44 9 7 28
Контроль кач-ва продукции 53 Операции контроля 263 36 19 208
Всего 1 100 х х х х х
Используя выбранные базы распределения, можно установить стоимость единицы носителя затрат по каждому виду деятельности (табл. 3).
Таблица 3
Стоимость единицы драйвера затрат по видам деятельности
Вид деятельности Затраты, тыс. руб. Значение драйвера затрат (кол-во операций) Стоимость единицы драйвера затрат (величина затрат на одну операцию)
значение ед. измерения
Потребление рабочей силы 272 6 726 40,4 руб./чел.-час
Эксплуатация осн. оборудования 289 37 697 7,7 руб./маш.-час
Эксплуатация вспом. оборудования 180 27 505 6,5 руб./маш.-час
Переналадка оборудования 144 250 576,0 руб./переналадка
Доставка материалов 90 24 3750,0 руб./доставка
Оформление заказов 41 1 555 26,4 руб./заказ
Расход обрабатывающего инструмента 31 44 704,5 руб./инструмент
Контроль кач-ва продукции 53 263 201,5 руб./контроль
Далее используем эти нормативы для отнесения затрат на виды выпускаемой продукции (с видов деятельности) (табл. 4).
Итак, единице угловых диванов соответствует 1 503,94 руб. накладных расходов, диван-кроватей - 1 984,71руб., диванов «Мини» - 458,99руб.
Затраты по видам продукции
Вид деятельности Диваны
Угловой диван Диван-кровать Диван «Мини»
значение драйвера затрат стоимость, руб. значение драйвера затрат стоимость, руб. значение драйвера затрат стоимость, руб.
Потребление рабочей силы 2 564 103 688,37 980 39 631,28 3 182 128 680,34
Эксплуатация осн. оборудования 13 326 102 162,35 11 023 84 506,65 14 348 109 997,40
Эксплуатация вспом. оборудования 7 155 46 824,21 5 230 34 226,50 15 120 98 949,28
Переналадка оборудования 49 28 224,00 68 39 168,00 133 76 608,00
Доставка материалов 5 18 750,00 4 15 000,00 15 56 250,00
Оформление заказов 212 5 589,71 113 2 979,42 1 230 32 430,87
Расход обрабатывающего инструмента 9 6 340,91 7 4 931,82 28 19 727,27
Контроль кач-ва продукции 36 7 254,75 19 3 828,90 208 41 916,35
Всего накладных расходов - 318 834,31 - 224 272,57 - 564 559,52
Кол-во выпущенных изделий - 212 - 113 - 1230
Накладные расходы на ед. продукции - 1 503,94 - 1 984,71 - 458,99
Сравним полученные результаты с показателями позаказного калькулирования, применяемого на предприятии «Диван Диваныч».
Как указывалось выше, для целей распределения накладных расходов позаказный метод использует в качестве базы прямые затраты труда на производство мебельной продукции.
Т.к. накладные расходы ООО «Диван Диваныч» равны 1100 тыс. руб., общая сумма прямых трудозатрат составляет 11491 час. (см. табл. 1), сформируем бюджетную ставку распределения накладных расходов:
1100000 : 11491 = 95,7 руб./час.
Расчет себестоимости каждого вида диванов позаказным методом представим в таблице 5.
Таблица 5
Себестоимость продукции при позаказном методе, руб.
Расходы Диваны
Угловой диван Диван- кровать Диван «Мини»
Прямые материальные расходы 14 896,00 9 421,00 3 235,00
Прямая з/ плата 1 325,00 638,00 420,00
Производственные накладные расходы 2 201,72 1 435,91 382,91
Всего: 18 422,72 11 494,91 4 037,91
В таблице 6 представлены результаты калькулирования производственной себестоимости при применении двух рассматриваемых методов.
Как видно из табл. 6 сравнение полученных данных по двум вариантам (позаказном калькулировании и с использовании АВС-метода) позволяет сделать вывод, что при позаказном калькулировании себестоимость продуктов, потребляющих меньше всего ресурса, пропорционально которому
распределялись накладные расходы (труда) оказалась заниженной, а на продукцию с наибольшей сложностью и трудозатратами (угловой диван) приходится наибольшая сумма накладных расходов и себестоимость их завышена.
Таблица 6
Себестоимость продукции при позаказном и АВС методах, руб.
Расходы АВС-метод Позаказный метод
Угловой диван Диван- кровать Мини- диван Угловой диван Диван- кровать Диван «Мини»
Прямые материальные расходы 14896,00 9421,00 3235,00 14896,00 9421,00 3235,00
Прямая з/плата 1325,00 638,00 420,00 1325,00 638,00 420,00
Производственные накладные расходы 1503,94 1984,71 458,99 2201,72 1435,91 382,91
Итого производственная себестоимость: 17724,94 12043,71 4113,99 18422,72 11494,91 4037,91
Позаказный метод распределения накладных расходов, используя в качестве показателя трудозатраты, игнорирует влияние других факторов, например, контроля качества или переналадки оборудования. Поэтому он может быть использован лишь в том случае, если влияние остальных факторов на накладные расходы предприятия несущественно.
В обратном случае отклонения могут быть значительными и следует воспользоваться АВС-методом.
Преимуществами метода АВС являются:
- возможность проследить реальную динамику затрат;
- возможность рассчитать надежный показатель долгосрочных переменных затрат, стратегически влияющих на принятие решений;
- усиление контроля за затратами посредством финансовых (ставок) и нефинансовых (объемов операций) показателей;
- формирование дополнительной информации для принятия адекватных решений по ценообразованию;
- выявление резервов сокращения накладных расходов.
Однако наряду с преимуществами данному методу присущи следующие недостатки:
- трудоемкость расчетов и затратоемкость работ;
- трудность прослеживания затрат до готовой продукции, так как не всегда можно точно определить, какие носители затрат для тех или иных накладных расходов, сгруппированных по видам деятельности, должны быть выбраны;
- увеличение количества внутренних отчетов.
Библиографический список
1. Маняева В.А. АВС-метод - информационная система стратегического управленческого учета расходов по видам деятельности // Международный бухгалтерский учет. - 2011. - № 2.
2. Парасоцкая Н.Н., Митронова А.Г. Внедрение метода АВС метод калькулирования себестоимости продукции и учета затрат по функциям // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. - 2011. - № 6.
3. Почекаева О.В. АВС-метод управления затратами // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - № 2.
