Раскрытие информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности по вознаграждениям работников в соответствии с требованиями МСФО Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

НА ПУТИ

К МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ

УДК 657

РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ В БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ ПО ВОЗНАГРАЖДЕНИЯМ РАБОТНИКОВ В СООТВЕТСТВИИ С ТРЕБОВАНИЯМИ МСФО

С.Г. ЧЕГЛАКОВА,

доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой экономического анализа и учета E-mail: Svetlana-cheglakova@yаndex.ru

Г.С. ВИЛКОВА,

аспирантка кафедры экономического анализа и учета Galina250474@rambler. ru Рязанский государственный радиотехнический университет

В данной статье рассмотрены виды вознаграждений и финансовых компенсаций, выплачиваемых работнику согласно требованиям Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Авторами идентифицированы проблемы учета вознаграждений по международным стандартам и Российским положениям по бухгалтерскому учету (РПБУ), даны рекомендации по раскрытию информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом срочности их выплат в разрезе всех видов и форм вознаграждений.

Ключевые слова: финансовая отчетность, вознаграждения работникам, долгосрочные вознаграждения, краткосрочные вознаграждения, оценочные обязательства

Существенными статьями расходов любой организации являются заработная плата сотрудников, премиальные фонды, расходы на медицинское и пенсионное страхование. Российские положения по бухгалтерскому учету (РПБУ) устанавливают порядок отражения затрат только на оплату труда персонала и взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР). Ввиду этого можно утверждать, что финансовая отчетность недостаточно подробно раскрывает информацию о начислениях и выплатах за труд. Динамичное внедрение МСФО в российскую практику бухгалтерского учета определяет и возрастающие

требования к раскрытию информации в финансовой отчетности. Учитывая фактор усиления конкурентной борьбы за высококвалифицированные кадры, предоставление организацией детализированной информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности о стимулирующих выплатах можно рассматривать как одно из конкурентных преимуществ на рынке труда.

Понятие «вознаграждения работникам» в российской практике появилось с внедрением международных подходов в систему взаимоотношений работодателя с работниками. Оно охватывает все виды заработков, различные виды премий, доплат, надбавок и социальных льгот, начисленных в денежных и натуральных формах (независимо от источников финансирования), включая денежные суммы, начисленные работникам в соответствии с законодательством за неотработанное время (ежегодный отпуск, праздничные дни, взносы на государственное и негосударственное социальное, медицинское и пенсионное страхование).

Требования МСФО определяют необходимость организации всех элементов учетного процесса по раскрытию информации в отчетности. В соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» необходимо обеспечить аналитический учет вознаграждений работникам в разрезе краткосрочной (текущей) оплаты труда, социальных выплат и неденежных вознаграждений, вознаграждений по окончании трудовой деятельности (пенсий), других долгосрочных вознаграждений, выходных пособий и выплат долевыми финансовыми инструментами (опционами).

По мнению авторов, в условиях перехода на МСФО в бухгалтерской (финансовой) отчетности данные по вознаграждениям работникам целесообразно формировать в разрезе всех видов вознаграждений, предоставляемых организацией своим работникам, включая выплаты и всевозможные льготы. Информация должна представляться развернуто по видам, формам и структуре текущей оплаты труда, премиям, бонусам, оплате больничных, оплате отпусков, медицинскому страхованию персонала, прочим денежным и неденежным вознаграждениям.

Приложения к бухгалтерской (финансовой) отчетности следует составлять в соответствии

со срочностью выплат в разрезе краткосрочных и долгосрочных вознаграждений.

Согласно МСФО (IAS) 19, краткосрочные вознаграждения представляют собой вознаграждения, подлежащие выплате в срок, не превышающий 12 мес. со дня выполнения работ (за исключением выходных пособий и опционов). Особенностью краткосрочных выплат является то, что в бухгалтерском балансе их необходимо признать обязательством организации сразу же по факту получения услуг. Любые ранее выплаченные авансы принимаются в зачет. При этом в зависимости от возможности будущего возврата или зачета дебетовые остатки ранее выплаченных авансов необходимо числить в активах. Краткосрочные обязательства не дисконтируются, так как они не прерываются во времени с их реализацией и выдачей. Начисление обязательства по вознаграждениям работникам должно корреспондировать с начислением расхода периода. Это не касается вознаграждений, относимых на увеличение себестоимости продукции, основных средств и т.п.

В разделе «Раскрытие информации» МСФО (IAS) 19 говорится о необходимости разработки бухгалтерских регламентов и аналитических регистров по раскрытию информации о краткосрочных вознаграждениях работникам, в которых будут представлены все формы вознаграждений, выплат и других льгот и выгод персоналу, предоставляемых организацией в обмен на услуги работников. Несмотря на то, что данный стандарт не требует специального раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности в отношении краткосрочных вознаграждений работникам, этого могут требовать другие МСФО. Например, Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах» требует раскрывать информацию о вознаграждениях ключевому управленческому персоналу. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» требует раскрывать информацию о сумме расходов на выплату вознаграждений работникам.

В этой связи, как считают авторы, в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах должны быть представлены

информационные таблицы по краткосрочным (текущим) выплатам. В содержании таблиц необходимо раскрыть информацию по всем краткосрочным вознаграждениям, которые подлежат выплате в срок до 12 мес. со дня выполнения работ (кроме выходных пособий и опционов). Рекомендуемая к раскрытию информация в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах с учетом требований МСФО (IAS) 19 представлена в табл. 1.

В структуре краткосрочных вознаграждений особое место занимают премиальные выплаты и оплата отпусков. Следует отметить, что российская практика премирования за труд отличается от зарубежной наличием многочисленных видов премий, предусмотренных Трудовым кодексом Российской Федерации (ТК РФ). Работодатель имеет право устанавливать различные системы премирования. В условиях конкурентного рынка премии используются в качестве одного из средств борьбы работодателей на рынке труда за высокопрофессиональные кадры.

Существующие в РФ премиальные выплаты можно представить двумя группами.

Первая группа выплат связана с уровнем выполнения или перевыполнения производственных показателей, выходящих за пределы основной нормы труда работника: премии за текущие результаты работы, премии по итогам финансового года, бонусы топ-менеджерам.

Вторая группа выплат связана с достижением разового характера, которого группа работников

Таблица 1

Раскрытие информации по краткосрочным

вознаграждениям работникам в бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с МСФО (IAS) 19

или работник добивались в течение длительного периода: премии за изобретения, рационализаторские предложения и другие инновации, премии за победу в производственных соревнованиях.

При организации учета и отражении в отчетности премий в соответствии с требованиями МСФО в учете и отчетности отдельной позицией необходимо выделять текущие премии, учитываемые наравне с обычной заработной платой как обязательства, признающиеся по факту выхода распоряжения о начислении премий, и премии, имеющие характер юридического или признанного в практике обязательства, которые должны учитываться в бухгалтерском балансе на конец отчетного года (например, 13-ю зарплату и иные регулярные премии, начисляемые по окончании отчетного года). При этом решение о сумме и порядке их выплаты должны приниматься заранее, до даты составления отчетности за год.

Учитывая тот факт, что в рамках российских правил бухгалтерского учета при организации расчетов с работниками по оплате труда отсутствуют понятия «накапливаемый отпуск» и «нена-капливаемый отпуск», отражение информации по оплате отпусков следует увязать с требованиями МСФО (IAS) 19 по разграничению суммы отпуска на ненакапливаемые и накапливаемые отпуска. Различный порядок бухгалтерского учета таких видов отпусков обусловлен тем, что содержание данных понятий отличается друг от друга.

Ненакапливаемые отпуска следует учитывать в момент наступления отпуска в сумме причитающихся работнику отпускных. Данная сумма определяется в соответствии с правилами их расчета. На счетах бухгалтерского учета эта операция должна отражаться в зависимости от того, за какой период работнику предоставляется отпуск. Так, если выплаты, на которые рассчитываются отпускные, относятся к текущему году, сумма отпускных может отражаться на счетах бухгалтерского учета в обычном порядке. Но, если отпуск дается и за предыдущий год, то суммы отпускных, приходящиеся на часть отпуска за прошлый отчетный период, необходимо отражать по счетам бухгалтерского учета как списанные со счета накапливаемые отпуска.

Накапливаемые отпуска в соответствии с трудовым законодательством представляют собой

Требование МСФО (IAS) 19 по раскрытию информации по вознаграждениям Предлагаемая таблица приложений

Текущая оплата труда, премии и бонусы, оплата отпусков Таблица «Краткосрочные текущие выплаты»

Оплата больничных, пособий по социальному страхованию Таблица «Пособия по социальному страхованию»

Медицинское страхование персонала

Прочие неденежные вознаграждения Таблица «Неденежные вознаграждения»

обязательство работодателя, отражающего права работника на будущий отпуск. Эти отпуска необходимо учитывать как обязательство работодателя при оказании работниками услуг, ежемесячно увеличивающих их права на будущий отпуск. Это право имеется, даже если отпуск является некомпенсируемым, и обязательство работодателя может исчезнуть с увольнением работника. Обязательства должно оцениваться в сумме, которую необходимо выплатить работнику за неиспользованный отпуск, накопленный на отчетную дату. Размер таких обязательств ежемесячно увеличивается. Это происходит, даже если отпуск является некомпенсируемым и обязательство может исчезнуть с увольнением работника.

Содержание понятия «накапливаемые отпуска» раскрывается в МСФО. С имеющейся в РФ практикой резервирования отпусков в течение календарного года это понятие не связано. Согласно РПБУ «резерв отпусков» представляет собой инструмент краткосрочного финансового планирования, который позволяет расходы на выплату отпускных равномерно распределить на себестоимость продукции, работ, услуг и перенести их в бухгалтерскую отчетность. Если организация использует данный механизм резервирования средств, то суммы резервов по ненакапливаемым отпускам не должны отражаться в отчетности, составленной в соответствии с МСФО.

Широкое распространение среди работодателей получили неденежные формы вознаграждений. Привлекательность их состоит, прежде всего, в том, что они стимулируют работников к повышению эффективности труда, а также обеспечивают признание ценности работника. Основными формами неденежного вознаграждения могут быть профессиональное обучение, переобучение и повышение квалификации за счет средств работодателя, ценные подарки, награды, туристические путевки, гибкий график работы и др.

Долгосрочные вознаграждения, согласно МСФО (IAS) 19, представляют собой выплаты по окончании трудовой деятельности (пенсии), страхование жизни и медицинское страхование уволенных сотрудников.

Требования к раскрытию информации сформулированы и в других МСФО:

- в МСФО (IAS) 24 - об операциях по планам вознаграждений по окончании трудовой деятельности и вознаграждениях по окончании трудовой деятельности для ключевого управленческого персонала;

- в Международном стандарте финансовой отчетности (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» - об условных обязательствах, возникающих в связи с обязательствами по плану вознаграждений по окончании трудовой деятельности.

По мнению авторов, содержание приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах по долгосрочным вознаграждениям должно раскрывать следующую информацию: расчеты по обязательному и добровольному пенсионному страхованию по окончании трудовой деятельности (пенсии), выходным пособиям, страхованию жизни и медицинскому страхованию уволенных сотрудников, выплатам долевыми финансовыми инструментами (опционами) и другим выплатам. Эти приложения систематизированы в табл. 2.

Существенным пунктом в раскрытии информации о расходах, связанных с долгосрочными вознаграждениями, являются пенсионные планы.

В соответствии с МСФО (IAS) 19 в системе бухгалтерского учета организаций учет пенсионных планов целесообразно представлять как государственные и негосударственные планы (с установленными взносами или с установленными выплатами). При этом следует исходить из

Таблица 2

Раскрытие информации по долгосрочным

вознаграждениям работникам в бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с МСФО (IAS) 19

Требование МСФО (IAS) 19 по раскрытию информации по вознаграждениям Предлагаемая таблица приложений

Выплаты по окончании трудовой деятельности (пенсии). Страхование жизни уволенных работников. Медицинское страхование уволенных работников Таблица «Пенсионные планы»

Другие долгосрочные вознаграждения Таблица «Прочие долгосрочные вознаграждения»

всех обязательств, в том числе и не закрепленных юридически, но вытекающих из практики заключенных организацией договоров с негосударственными пенсионными фондами (НПФ). Государственные пенсионные планы учитываются в соответствии с законодательством РФ о социальной защите работников. В бухгалтерской отчетности государственные планы необходимо учитывать как планы с установленными взносами. Это вызвано тем, что организации не несут обязательств перед работниками сверх установленной законом обязанности платить взносы в пенсионный фонд.

На практике к пенсионным планам с установленными взносами учета вознаграждений работникам относятся планы, в которых ответственность организации ограничена внесением фиксированных взносов работодателя. К таким планам, в частности, относятся страховые взносы работодателей в пенсионный фонд в соответствии с законодательством о пенсионном обеспечении. Риски невыплат пенсионным фондом (актуарные и инвестиционные) лежат на пенсионной компании. Работодатель не гарантирует ни фиксированных, ни минимальных выплат по плану.

Негосударственные пенсионные планы должны раскрывать информацию в части добровольного страхования уволенных работников.

Требования по детализированному раскрытию других долгосрочных вознаграждений предполагают долгосрочные отпуска, вознаграждения за выслугу лет, длительные пособия по нетрудоспособности и любые вознаграждения, выплачиваемые спустя 12 мес. и более после того периода, в котором они заработаны. Сумма обязательств по долгосрочным выплатам признается в учете в виде разницы между дисконтированной суммой обязательств работодателя и справедливой стоимостью активов плана (фонда), из которого финансируется выплата. Если фондирование не осуществляется, то выплаты учитываются по дисконтированной сумме обязательства.

Несмотря на то, что МСФО (IAS) 19 не содержит каких-либо специальных требований по раскрытию информации о прочих долгосрочных вознаграждениях работников, данные таблицы «Прочие долгосрочные вознаграждения», по мнению авторов, должны раскрывать возна-

граждения, выплата которых в полном объеме не ожидается до истечения 12 мес. после окончания годового отчетного периода, в котором работники оказали соответствующие услуги. Такими вознаграждениями могут быть:

- оплачиваемый отпуск и прочие вознаграждения за выслугу лет;

- творческий отпуск;

- отсроченное вознаграждение.

Рекомендуемые таблицы по раскрытию информации в разрезе краткосрочных и долгосрочных вознаграждений работникам можно отразить в разделе 10 пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. Данный раздел должен раскрывать информацию о показателях стр. 1430 долгосрочные «Оценочные обязательства» и 1540 краткосрочные «Оценочные обязательства» бухгалтерского баланса, и стр. 2120 «Себестоимость продаж» отчета о финансовых результатах.

Авторами представлен фрагмент примера оформления пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках по вознаграждениям работников.

10. Вознаграждения работникам.

10.1. Краткосрочные вознаграждения работникам.

10.1.1. Краткосрочные текущие выплаты (табл. 3).

10.1.2. Пособия по социальному страхованию (табл. 4).

Таблица 3

Краткосрочные текущие выплаты

Наименование показателя Код За отчетный год За предыдущий год

Краткосрочные текущие выплаты, всего 6000

Текущая оплата труда 6001

Премии: - за текущие результаты работы; - по итогам финансового года; - за изобретения; - за рационализаторские предложения; - прочие 60026010

Ненакапливаемые отпуска 6011

Накапливаемые отпуска 6012

10.1.3. Неденежные вознаграждения (табл. 5).

10.2. Долгосрочные вознаграждения работникам.

10.2.1. Пенсионные планы (табл. 6).

10.2.2. Другие долгосрочные вознаграждения (табл. 7).

Таким образом, как полагают авторы, формирование таблиц в приложении к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах по вознаграждениям работникам, а также раскрытие в них детализированной информации в соответствии с требованиями МСФО позволят повысить уровень достоверности и аналитичности бухгалтерской (финансовой) отчетности в части долгосрочных и краткосрочных вознаграждений работникам.

Внутренним пользователям детализированная информация позволит понять назначение каждой выплаты, и повысить с их помощью уровень мотивации сотрудников, что, в свою очередь, приведет к повышению качества труда.

Таблица 4

Пособия по социальному страхованию

Наименование показателя Код За отчетный год За предыдущий год

Пособия по социальному страхованию, всего 6020

Оплата больничных листов 6021

Оплата пособий по социальному страхованию 60226028

Медицинское страхование персонала 6029

Таблица 5 Неденежные вознаграждения

Наименование показателя Код За отчетный год За предыдущий год

Неденежные вознаграждения, всего 6030

Профессиональное обучение 6031

Ценные подарки 6032

Туристические путевки 6033

Награды 6034

Гибкий график работы 6035

Прочие неденежные вознаграждения 6036

Таблица 6

Пенсионные планы

Наименование показателя Код На 31.12 отчетного года На 31.12 предыдущего года На 31.12 предшествующего предыдущему году

Государственные пенсионные планы с установленными взносами 6040

Негосударственные пенсионные планы в части добровольного страхования уволенных работников, всего: 6045

Страхование жизни уволенных работников; 6046

Медицинское страхование уволенных работников 6047

Таблица 7

Другие долгосрочные вознаграждения

На 31.12

На 31.12 На 31.12 предшест-

Наименование Код отчет- преды- вующего

показателя ного дущего предыду-

года года щему году

Другие долго- 6050

срочные возна-

граждения, всего

Долгосрочные 6051

отпуска

Вознаграждения 6052

за выслугу лет

Длительные по- 6053

собия по нетру-

доспособности

Другие воз- 6054

награждения,

выплачиваемые

спустя 12 мес.

после периода,

в котором они

заработаны

Для внешних пользователей бульшая прозрачность бухгалтерского учета упростит его понимание. Так, например, налоговым инспекторам ста-

нет проще проверять обоснованность денежных выплат, начисление платежей и налогов.

Раскрытие информации по стимулированию и мотивации трудовых ресурсов позволит использовать ее в условиях конкурентного рынка труда как средство борьбы работодателей за высококвалифицированные кадры.

Список литературы

1. Гаврикова И.А. Выплачиваем премию по итогам года // Зарплата. 2009. № 1. С. 99-116.

2. Ендовицкий Д.А. Финансовые резервы организации: анализ и контроль: научное издание. М.:КноРус, 2007. 304 с.

3. Милкович Дж. Т. Система вознаграждений и методы стимулирования персонала: пер. с англ. М.: Вершина, 2005. С. 26.

4. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010): приказ Минфина России от 13.12.2010 № 167н.

5. Учет вознаграждений работникам: проект Федерального стандарта. Официальный сайт Минфина России. URL: http://www.mmfm. ru/common/img/uploaded/library/2011/07/PBU_ Voznagrazhdeniya_rabotnikam.pdf.

On the way to international standards

DISCLOSURES IN THE FINANCIAL REPORTING OF WORKER'S COMPENSATION IN ACCORDANCE WITH IFRS REQUIREMENTS

Svetlana G. CHEGLAKOVA, Galina S. VILKOVA

Abstract

This article describes the kinds of remunerations and financial compensations paid to an employee in accordance with the requirements of international standards of financial reporting (IFRS). The authors identified problems of accounts of remunerations according to the international standards and the Russian regulations on accounting (Russian Accounting Standards) and they provide the recommendations on information disclosure in the financial statements taking into account the urgency of their payments by all kinds and forms of remuneration.

3. Milkovich G. Sistema voznagrazhdenii i metody stimulirovaniia personala [Compensation]. Moscow, Vershina Publ., 2005.

4. Order of the Ministry of Finance "Accounting Regulations on estimated liabilities, contingent liabilities and contingent assets" of December 13, 2010 № 167n (RAS 8/2010). (In Russ.)

5. Accounting for employee benefits. Draft of the Federal standard. Official site of the Ministry of Finance. Available at: http://www.minfin.ru/ common/img/uploaded/library/2011/07/PBU_ Voznagrazhdeniya_rabotnikam.pdf. (In Russ.)

Keywords: financial reporting, employee benefits, long-term compensation, short-term interests, provisions, estimated liabilities

References

1. Gavrikova I.A. Vyplachivaem premiiu po itogam goda [Paying of the annual bonus]. Zarplata -Salary, 2009, no. 1, pp. 99-116.

2. Endovitskii D.A. Finansovye rezervy organizatsii: analiz i kontrol' [The financial reserves of an organization: analysis and control]. Moscow, KnoRus Publ., 2007, 304 p.

Svetlana G. CHEGLAKOVA

Ryazan State Radio Engineering University, Ryazan, Russian Federation Svetlana-cheglakova@yandex.ru

Galina S. VILKOVA

Ryazan State Radio Engineering University, Ryazan, Russian Federation Galina250474@rambler.ru