CC BY
302
АУДИТОРСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
УДК 657.6; 657.2
ПРОЦЕДУРЫ АУДИТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В РЕКЛАМНОЙ КОМПАНИИ, ФИНАНСОВЫЕ ПОСЛЕДСТВИЯ, МЕЖДУНАРОДНАЯ ТЕРМИНОЛОГИЯ
Владимир Анатольевич Чернов,
доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета и аудита, Нижегородский государственный архитектурно-строительный университет, Нижний Новгород, Российская Федерация Chernovva@rambler. т
Александра Владимировна Филиппова,
бухгалтер строительной компании ООО «Луара», Нижний Новгород, Российская Федерация [email protected]
В статье на примере предприятия рекламного бизнеса рассматривается практика и перспективы аудита с учетом новых тенденций в операционном аудите.
Цель работы - раскрытие аудиторских операций в соответствии с национальными и международными стандартами, закономерностями и перспективами развития, обусловливающими новую парадигму в концепции реформирования аудита.
В качестве основного метода было использовано документирование в аудиторской проверке. В процессе аудита применялась встречная сверка данных учета и аудита на основе сличительных таблиц. Сбор аудиторских доказательств произведен в соответствии с федеральным стандартом
аудиторской деятельности (ФСАД 7/2011) «Аудиторские доказательства».
Проведено методологическое согласование основных терминов международных стандартов с отечественной практикой ведения учета, использованы рекомендации Налогового кодекса РФ и Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.
В качестве результата аудита представлен алгоритм исправления ошибок (искажений) в налоговом учете, на основании которого выявлены нарушения в ведении учета, а также налоговые и хозяйственные последствия таких нарушений. Даны рекомендации по устранению нарушений в учете и расчетах с налоговыми органами.
Результатом операционного аудита стали выявленные потери предприятия от искажений в виде отказа налогового органа в вычете входного НДС, отказа налоговой службы принять расходы для уменьшения налогооблагаемой базы. Упущенная возможность по уменьшению налогооблагаемой прибыли за счет амортизации привела к уплате излишней суммы налога на прибыль. Неверный учет монтажных работ привел к недоимке налога на прибыль и др.
Результаты статьи могут использоваться при изучении хозяйственных операций с основными средствами, процедур аудиторской проверки и их последствий в учете, применении терминологии международных стандартов.
Аудиторский контроль с применением анализа расширяет возможности, полезность и востребованность аудита и способствует сохранению и развитию института аудита.
Ключевые слова: аудит основных средств, изменение парадигмы, построение концепции, операционный аудит, алгоритм исправления ошибок (искажений) в налоговом учете, перерасчет налоговой базы и суммы налога, последствия отклонений в учете, себестоимость основных средств, балансовая и справедливая стоимость
За последние годы в бухгалтерском учете произошли существенные изменения, обусловленные сближением российских форм и методов учета с международными стандартами, а также разработкой национальных учетных стандартов, отвечающих международным требованиям. Для многих бухгалтеров эти изменения не всегда понятны и поэтому несколько нежеланны. Адаптация к новым условиям могла бы осуществляться намного легче при участии и поддержке опытных аудиторов.
Этому способствуют современные направления в развитии теории и практики аудита, которые получили названия: операционный аудит, производственный аудит, управленческий аудит, аудит эффективности, аудит хозяйственной деятельности1, аудит бизнеса2 и др.
Под операционным аудитом понимают «проверку любой части процедур и методов функцио-
1 Булыга Р.П., Мельник М.В. Аудит бизнеса. Практика и проблемы развития. М.: ЮНИТИ-ДАНА. 2013. С. 190.
2 Булыга Р.П. Аудит бизнеса как стратегическое направление развития аудиторской деятельности // Аудитор. 2013. № 8. С. 41.
нирования хозяйственной системы в целях оценки производительности и эффективности»3. Это «системный процесс проверки бизнес-операций любой хозяйственной системы в целях оценки их эффективности и выработки управленческих решений»4. Вполне резонны утверждения Э.А. Аренса и Дж. К. Лоббека о том, что при операционном аудите объем аудиторских процедур не должен ограничиваться лишь проверкой бухгалтерского учета. По их мнению, проверки аудитора могут быть направлены на оценку организационной структуры хозяйствующего субъекта, компьютерных операций, применяемых методов производства, маркетинга и любой другой области, в которой аудитор имеет соответствующую компетенцию.
В ходе производственного аудита проводятся сравнения достигнутых результатов деятельности с данными за прошлые периоды, с показателями других предприятий и среднеотраслевыми показателями, определяется влияние разнообразных факторов на результаты хозяйственной деятельности, выявляются недостатки, ошибки, неиспользованные возможности, перспективы и т.д. При этом важная роль отводится данному виду аудита в определении и использовании резервов повышения эффективности производства. Он содействует рационализации, экономному использованию ресурсов, выявлению и внедрению передового опыта, научной организации труда, новой техники и технологии производства, предупреждению излишних затрат, недостатков в работе и т.д.5.
Проведенный опрос Международной федерации бухгалтеров (ШАС) показал, что подавляющее большинство (73%) из 4 000 малых и средних аудиторских предприятий, принявших в нем участие, или уже активно консультируют своих клиентов по вопросам устойчивого функционирования бизнеса, или собираются этим заняться в ближайшем будущем. Таким образом, можно с уверенностью утверждать, что это направление
3 Аренс Э.А., ЛоббекДж.К. Аудит / пер с англ. М.: Финансы и статистика, 1995. С. 11.
4 Ситников А.А. Методология операционного аудита. М.: Финакадемия, 2008. C. 25.
5 Сафахина М.А. Производственный аудит: виды и стадии развития // Аудиторские ведомости. 2006. № 10. С. 12
уже «отвоевало» себе значительную долю на рынке среди других консалтинговых услуг6.
В этой связи история аудита позволяет выделить три эволюционные фазы его развития:
- подтверждающий аудит - заключался в основном в проверке документации, подтверждающей учетные операции и правильность их группировки в финансовых отчетах;
- системно ориентированный аудит - заключался в наблюдении за системами, которые контролируют операции (оценка системы внутреннего контроля организации). Характерным для этой фазы является разработка стандартов аудиторской деятельности, создание регулирующих органов и саморегулирующих организаций аудиторов в целях контроля качества работы аудиторов;
- аудит, базирующийся на риске - объединяет положительные стороны подтверждающего и системно ориентированного аудита. Известный американский специалист в области аудита Джек Робертсон отмечал, что аудит - это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательского риска. При этом аудиторская работа концентрируется в областях с более высоким возможным риском, что значительно упрощает аудит в областях с низким риском. Подробно об этом сказано в статье7.
В настоящее время после мирового кризиса аудит испытывает значительный спад в развитии. Чтобы сохраниться, институт аудита нуждается в серьезном реформировании, изменении парадигмы как ключевой идеи, лежащей в основе построения концепции. В этом смысле профессор Р.П. Булыга8 полностью разделяет позицию А.Д. Шеремета в том, что современный аудит -это не столько проверка финансовой отчетности, сколько всеобъемлющий анализ деятельности (бизнеса)9. Хотя аудиторские заключения не мо-
6 Международные новости аудита от GAAP.RU // Аудитор. 2013. № 8. С. 72.
7 Булыга Р.П. Аудит бизнеса как стратегическое направление развития аудиторской деятельности // Аудитор. 2013. № 8. С. 38-39.
8 Булыга Р.П. Аудит бизнеса как стратегическое направление развития аудиторской деятельности. С. 40.
9 Шеремет А.Д. Аудиторская деятельность и анализ эф-
фективности бизнеса // Аудиторские ведомости. 2007. № 5. С. 64-69.
гут быть ни инвестиционными рекомендациями, ни средством предотвращения банкротств, они вполне могут стать более полезными, если их распространить на информацию, позволяющую оценивать состояние «здоровья» бизнеса10.
В представленной статье авторами будет рассмотрен аудит основных средств. Проведение операционной аудиторской проверки основных средств на предприятиях является немаловажным аспектом, так как основные средства - это один из наиболее значимых активов, которые обладают наибольшей (существенной) стоимостью и применяются долгосрочно. Капитальные вложения в основные средства - это один из наиболее рискованных видов инвестирования. Поэтому концентрация аудита в учете основных средств согласуется с концепцией аудита, базирующегося на риске.
Данные об основных средствах представлены в формах отчетности по различным видам стоимости: первоначальной (восстановительной) и остаточной.
Первоначальная стоимость во взаимоувязке с терминологией Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства» соответствует понятию «себестоимость», а остаточная - «балансовая стоимость». С точки зрения международного учета важна оценка основных средств по справедливой стоимости, к которой в определенной степени стремится остаточная стоимость в отечественном учете. Сближение остаточной (балансовой) стоимости основных средств достигается посредством переоценки. Согласно п. 31 Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства» переоценка должна производиться с достаточной регулярностью, не допускающей существенного отличия балансовой стоимости от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости на конец отчетного периода. При проверке отчетности аудитору приходится различать эти понятия.
Предметом данной статьи стал аудит основных средств как одного из важнейших направлений аудиторской деятельности. В статье рассмотрена часть процедур операционного аудита
10 Булыга Р.П. Аудит бизнеса как стратегическое направление развития аудиторской деятельности. С. 40.
в области расходов по налогам, вызванных последствиями неверных записей в учете основных средств. Результатом операционного аудита стали выявленные потери, упущенные возможности в сокращении налоговых выплат. Для выработки управленческих решений предусмотрены рекомендации по исправлению ошибок (искажений) в налоговом учете по установленному алгоритму, по устранению нарушений в расчетах с налоговыми органами, по определению налоговых и хозяйственных последствий таких нарушений.
Аудит как независимый финансовый контроль, ориентированный на оценку состояния «здоровья» бизнеса, позволяет руководителям организаций делать правильные выводы о результатах своей хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.
Необходимо отметить, что своевременное проведение аудиторской проверки правильности учета, налогообложения и эффективности использования основных средств позволит избежать многих неприятностей.
Адаптация различных систем бухгалтерского учета, их соответствие международным стандартам требует согласования понятий, имеющих различия в отечественных и международных стандартах. В частности, в статье с помощью аудита правильности отнесения имущества к основным средствам будет рассмотрена согласованность в понятиях «себестоимость», «балансовая и справедливая стоимость основных средств».
Неверное отнесение активов к основным средствам порождает налоговые последствия в виде нарушения налоговой дисциплины и неполного исполнения обязательств перед налоговыми органами, с одной стороны, или к излишней уплате налога - с другой. Неисполнение обязательств перед налоговыми органами может повлечь налоговые санкции, а излишне уплаченные суммы ухудшают финансовый результат предприятия. Аудиторский контроль с применением анализа позволяет своевременно избежать таких последствий.
Мировой экономический кризис начала XXI в. и громкие корпоративные скандалы, связанные с фальсификацией и искажениями в финансовой
отчетности крупнейших рыночных игроков при участии аудиторских фирм11, указывают на то, что корректность и действенность положений международных стандартов не безупречны.
Пришло время рассматривать международные стандарты не как обязательный факт прямого действия на территории Российской Федерации международных учетных и аудиторских стандартов. В настоящее время процесс трансформации национальной отчетности в соответствии с международными стандартами и стандартами других стран вполне оправданно осуществляется с учетом их совместимости с отечественной хозяйственной практикой. Согласно Положению о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации (постановление Правительства Российской Федерации от 25.02.2011 № 107) предполагается, что каждый документ МСФО будет проходить отдельную экспертизу на предмет применимости в Российской Федерации.
Бухгалтерская (финансовая) отчетность, включая консолидированную, должна составляться на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, а также информации, определенной федеральными и отраслевыми стандартами.
Поэтому проверка правильности отнесения имущества к основным средствам на территории России состоит в определении соответствия имущества, отнесенного предприятием к основным средствам, условиям, перечисленным в Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Для выполнения этой процедуры аудитору рекомендуется использовать такие документы аудируемого лица, как журнал хозяйственных операций, первичные учетные документы на приобретение основных средств.
Нормативная проверка правильности отражения поступления основных средств на счетах бухгалтерского учета заключается в определении соответствия используемых в аудируемой организации корреспонденций по дебету сч. 01 «Основные средства» Плана счетов бухгалтерского
11 Булыга Р.П. Аудит бизнеса как стратегическое направление развития аудиторской деятельности // Аудитор. 2013. № 8. С. 36.
учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению. При нормативной проверке правильности начисления и отражения в учете амортизации основных средств необходимо установить, соответствует ли фактический способ начисления амортизации для целей бухгалтерского учета способу, утвержденному в учетной политике организации, а также соответствует ли порядок начисления амортизации порядку, утвержденному в нормативных актах.
В ходе аудита рекламной компании ООО «Рекламная продукция НН» авторами были использованы процедуры, запланированные в программе аудита, в целях формирования выводов о правильности, полноте и реальности отражения в отчетности основных средств. Сбор аудиторских доказательств производился в соответствии с федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 7/2011) «Аудиторские доказательства». Рассмотрим основные операции аудиторского контроля.
Аудит правильности отнесения объектов к основным средствам. Процедура 1. Проверка правильности формирования первичных документов при поступлении основных средств.
Цель проверки: проверить и подтвердить полноту и правильность оформления документов на принятие к учету основных средств, что стало наиболее актуальным, начиная с 01.01.2013, когда с введением Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - закон № 402-ФЗ) стали не обязательными к применению формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Организация может разработать собственные формы первичной документации. Но это не освобождает бухгалтерию от обязательных реквизитов, предусмотренных тем же Законом № 402-ФЗ при заполнении первичных документов.
Источники информации для проверки: товарная накладная № 121 от 21.11.2013 , счет-фактура № 121 от 21.11.2013, Акт о приеме-передаче основных средств № 1 от 21.11.2013. Результаты проверки оформлены в рабочем документе аудитора в виде сличительной табл. 1.
Аудитором проверена правильность отнесения к основным средствам имущества пред-
приятия в соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. В результате проверки выявлено, что по видам основные средства на предприятии подразделяются следующим образом:
- машины и оборудование;
- передаточные устройства;
- транспортные средства;
- хозяйственный инвентарь;
- прочие основные средства.
К основным средствам отнесены активы со сроком полезного использования более 12 месяцев, стоимостью на дату принятия к бухгалтерскому учету не менее 40 тыс. руб. за единицу (бухгалтерией не выполнено данное условие).
Процедура 2. Проверка правильности отнесения имущества к основным средствам.
В ходе аудиторской проверки было установлено, что приобретенный в июле 2013 г. компьютер Samsung был принят к учету в составе материальных запасов на сч. 10 «Материалы» по стоимости приобретения 62 711,87 руб.
Поскольку данный объект соответствует условиям, перечисленным в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, компьютер относится к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования 60 мес. и стоимостью более 40 тыс. руб. Поэтому его следовало принять к учету в составе основных средств на сч. 01 «Основные средства».
ООО «Рекламная продукция НН» было вправе учесть в составе расходов амортизацию, начисленную с августа по декабрь 2013 г. в сумме 5 226 руб. Указанная сумма амортизации является расходом по обычным видам деятельности и отражается в данном случае по дебету сч. 26 в корреспонденции с кредитом сч. 02 «Амортизация основных средств».
Таким образом, предприятие, не списав сумму амортизации на расходы, не воспользовалось правом уменьшения налогооблагаемой прибыли на 5 226 руб., а значит, уплатило за третий квартал излишний налог на прибыль (20% от 5 226 руб.) в сумме 1 045,2 руб.
В терминологии международных стандартов оприходованный компьютер после начисления амортизации будет оценен по балансовой стоимости. Согласно п. 6 Международного стандарта
Таблица 1
Проверка оформления первичных документов
реквизиты документа
Характер выявленного нарушения, мнение аудитора
Характер выявленного нарушения, мнение организации
итог
Товарная накладная № 121 от 21.11.2013
Не указан номер договора поставщика, нет расшифровки подписи грузополучателя, отсутствует дата получения основного средства
С 1 января 2013 года формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Организация может разработать собственную форму первичной документации
При разработке следует учитывать, что первичный учетный документ обязательно должен содержать реквизиты, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ:
- наименование и дата составления документа;
- наименование экономического субъекта, составившего документ;
- содержание факта хозяйственной жизни;
- величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
- подписи, фамилии (с инициалами),
а также должности лиц, совершивших сделку, операцию, и ответственных за ее оформление, либо лиц, ответственных за оформление свершившегося события.
Вывод: Отказ в вычете входного НДС. Отказ принятия расходов для уменьшения налогооблагаемой базы
Счет-фактура № 22 от 21.11.2013
Не указан номер договора поставщика
Не указан номер договора поставщика
Внести номер договора в счет-фактуру
Акт о приеме-передаче основных средств № 1 от 21.11.2013
В шапке документа не указана организация-сдатчик, не заполнен реквизит ОКПО
В шапке документа не указана организация-сдатчик, не заполнен реквизит ОКПО
Нарушение правил заполнения первичных документов бухгалтерского учета
финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства», введенного в действие приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н, балансовая стоимость - это стоимость, в которой актив признается в отчетности после вычета накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.
Следует полагать, что после введения в эксплуатацию нового компьютера рыночная цена на него существенно снижается. И если способ начисления амортизации с учетом срока эксплуатации адекватно отражает обесценивание объекта, то балансовая стоимость будет близка или соответствовать справедливой стоимости, поскольку в этом случае она станет той ценой, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в условиях операции, осуществляемой на организованном
рынке, между участниками рынка на дату оценки, что соответствует определению справедливой стоимости в п. 2. Международного стандарта финансовой отчетности (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», введенного в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 18.07.2012 № 106н.
В п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы
налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, а также в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Представим алгоритм исправления ошибок (искажений), относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в виде схемы (см. рисунок).
Таким образом, из буквального толкования абзаца 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ следует, что перерасчет налоговой базы за прошлые налоговые (отчетные) периоды может производиться в текущем налоговом (отчетном) периоде в случаях, когда:
- невозможно определить период совершения ошибок;
- допущенные ошибки привели к излишней уплате налога.
В данном примере аудитором предложено сдать уточненную декларацию по налогу на прибыль.
Алгоритм исправления ошибок (искажений) в налоговом учете
Процедура 3. Проверка правильности отражения основных средств на счетах бухгалтерского учета.
Между ООО «Луара» и ООО «Рекламная продукция НН» заключен договор поставки N° 34 от 26.09.2013. Общая цена договора составляет 213 300 руб., в том числе НДС. Согласно п. 2.2 договора указанная цена включает доставку оборудования покупателю.
Аудитором обнаружено, что услуги по монтажу пеллетного котла были списаны единовременно на затраты предприятия, но согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, сумма, уплачиваемая за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования, включается в первоначальную стоимость основного средства. Согласно договору подряда на монтажные работы № 25 от 08.10.2013 стоимость работ составила 194 000 руб., в том числе НДС. Поставщиком был составлен акт на выполненные работы № 5 от 03.12.2013 и выставлен счет-фактура № 5 от 03.12.2013. В карточке по сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражена сумма основного средства без монтажных работ. Результаты проверки отражены в сличительной табл. 2.
При проведении проверки аудитором были сделаны некоторые выводы.
Оборудование в учете включается в состав основных средств. Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его
применению для отражения в учете производственного оборудования, требующего монтажа, необходимо использовать сч. 07 «Оборудование к установке» в корреспонденции с кредитом сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по фактической себестоимости приобретения. Фактическая стоимость оборудования складывается из цен и расходов на приобретение и доставку оборудования на склады организации.
При сдаче оборудования для монтажа его стоимость должна быть списана со сч. 07 «Оборудование к установке» в дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы». В связи с невыполнением этих требований обществу следует произвести исправительные записи в учете.
Таким образом, в ООО «Рекламная продукция НН» появилась сумма в 164 406 руб., излишне отнесенная на общехозяйственные расходы, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в текущем периоде. И в расчетах по налогу на прибыль доначислению подлежит 20% от этой суммы, т.е. отчисления по налогам и сборам возрастут на 32 881,2 руб. за минусом сокращения налога на прибыль от начисленной амортизации с указанной суммы.
В контексте учетных операций вызывает интерес, как полученная стоимость основных средств согласуется с оценкой по международным стандартам.
В частности, стоимость, списанная со сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 4 «Приобретение объектов основных средств» на
Таблица 2
Проверка правильности корреспонденции счетов
содержание хозяйственной операции сумма, руб. Корреспонденция предприятия Корреспонденция аудитора
дебет Кредит дебет Кредит
Оплачен счет поставщика 213 300,00 60.2 51 60.2 51
Отражена стоимость основных средств 180 762,71 08.4 60.1 07 60.1
Выделен НДС 32 537,29 19.1 60.1 19.1 60.1
Принят к вычету НДС 32 537,29 68.2 19.1 68.2 19.1
Бухгалтерская справка. 213 300,00 60.1 60.2 60.1 60.2
Зачтен аванс
Станок введен в эксплуатацию 180 762,71 01.1 08.4
Отражена стоимость услуг по монтажу 164 406,00 26 60.1 07 60.1
оборудования
Выделен НДС 29 594,00 19.1 60.1 19.1 60.1
Оборудование передано в монтаж 345 168,71 08.4 07
Основное средство введено в эксплуатацию 345 168,71 01.1 08.4
сч. 01 «Основные средства» с учетом стоимости приобретения и монтажа оборудования, соответствует понятию «себестоимость» п. 6 Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства» как сумма уплаченных денежных средств и эквивалентов денежных средств или справедливая стоимость другого возмещения, переданного в целях приобретения актива, на момент его приобретения или во время его строительства.
Данная стоимость будет превышать «справедливую стоимость» на сумму монтажа оборудования (164 406 руб.), поскольку согласно п. 2 Международного стандарта финансовой отчетности (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» (IFRS) 13 справедливая стоимость - это рыночная оценка, а не оценка, формируемая с учетом специфики предприятия. Это выходная цена на дату оценки с точки зрения участника рынка, который удерживает актив или имеет обязательство.
В соответствии с п. 9 Международного стандарта финансовой отчетности (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» справедливая стоимость рассматривается как цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в условиях операции, осуществляемой на организованном рынке, между участниками рынка на дату оценки. Данное определение соответствует сумме, уплаченной покупателем при передаче обязательства и полученной поставщиком при продаже актива в размере 180 762,71 руб. Сумма указана без НДС, так как уплаченный поставщику НДС подлежит возмещению (вычету), что отражено в табл. 2.
Процедура 4. Проверка наличия и правильности оформления документов на выбытие основных средств.
Результаты проверки
Таблица 3 Проверка оформления первичных документов на выбытие основных средств
Реквизиты документа Характер выявленного нарушения
Акт о списании объекта основных средств (ф. № ОС-4) от 23.08.2012 Не указан номер приказа на списание основных средств, нет подписи генерального директора, нет данных бухгалтерского учета в разделе 2
Товарная накладная от 23.08.2012 № 041028 Отсутствует дата отпуска и получения автомобиля, не указана расшифровка подписи получателя, отсутствует номер накладной
Счет-фактура от 23.08.2012 № 041028/08/23/0002 Не заполнен реквизит грузополучателя, отсутствует прочерк в незаполненных столбцах
Цель проверки: проконтролировать и установить полноту и правильность оформления документов на выбытие основных средств, соблюдение обязательных реквизитов, предусмотренных Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» для первичной документации.
Источники информации: Акт о списании объекта основных средств (ф. № ОС-4) , товарная накладная, счет-фактура.
Результаты проверки отражены в рабочем документе аудитора (табл. 3).
Аудиторская проверка заканчивается оформлением двух итоговых документов - акта аудиторской проверки бухгалтерского учета и достоверности отчетности и аудиторского заключения.
Результаты проведенной проверки представлены в табл. 4.
Таблица 4
ета основных средств
Выявленные ошибки Порядок исправления Налоговые и административные последствия
В товарной накладной от 21.11.2013 № 121 не указан номер договора поставщика, расшифровка подписи грузополучателя неразборчива Указать в накладной номер договора, уточнить расшифровку подписи грузополучателя Отказ в вычете входного НДС. Отказ принятия расходов для уменьшения налогооблагаемой базы
В шапке Акта о приеме-передаче основных средств от 21.11.2013 № 1 не указана организация-сдатчик, не заполнен реквизит ОКПО Внести в Акт о приеме-передаче основных средств необходимые реквизиты Нарушение правил заполнения первичных документов бухгалтерского учета
Аудиторская деятельность Audit Activity - 61 -
Окончание табл. 4
Выявленные ошибки Порядок исправления Налоговые и административные последствия
Оборудование, требующее монтажа, принято к учету на сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» Оборудование, требующее монтажа, первоначально учитывается на сч. 07 «Оборудование к установке». Обществу следует произвести исправительные записи в учете Нарушения правил ведения бухгалтерского учета
В товарной накладной от 23.08.2012 № 041028 отсутствует дата отпуска и получения автомобиля, не указана расшифровка подписи получателя, отсутствует номер накладной Внести в накладную недостающие реквизиты: поставить дату отпуска и получения автомобиля, зарегистрировать накладную и проставить номер, расшифровать подпись получателя Отказ в вычете входного НДС для покупателя. Отказ принятия расходов для уменьшения налогооблагаемой базы
Объект основных средств со стоимостью более 40 тыс. руб. отнесен на сч. 10 «Материалы» Сделать исправительные записи в учете, сдать уточненную декларацию по налогу на прибыль Искажение учета и отчетности, рассчитать и уплатить пени
По результатам аудиторской проверки потери организации от искажений в товарной накладной от 21.11.2013 N° 121 заключаются в отказе налогового органа в вычете входного НДС. Неуказанные реквизиты в товарной накладной от 23.08.2012 № 041028 приведут к отказу налоговой службы принять расходы для уменьшения налогооблагаемой базы.
В результате неверного отнесения объекта основных средств на сч. 10 «Материалы» предприятие не воспользовалось правом уменьшить налогооблагаемую прибыль на 5 226 руб., а значит, уплатила излишний налог на прибыль. Из-за неверного отнесения услуг по монтажу основных средств на затраты предприятия в расчетах по налогу на прибыль доначислению подлежат 32 881,2 руб. за минусом суммы налога на прибыль от недоначисленной амортизации по причине неверного отражения в учете монтажных работ.
Список литературы
1. Аманжолова Б.А., Шахманова Б.А. Аналитические процедуры аудита дебиторской задолженности группы взаимосвязанных торговых организаций // Аудит и финансовый анализ. 2013. № 4. С. 144-152.
2. Аудит в торговле: учеб. пособие для студентов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» / под ред. М.И. Баканова. М.: Финансы и статистика. 2005. 416 с.
3. БакановМ.И., ДмитриеваИ.М., ЧирковаМБ., Тарасова Н.А., Смирнова Л.Р., Чернов В.А. Бухгал-
-15 (357)
терский учет в торговле: учеб. пособие для студентов, обучающихся по специальностям «Финансы и кредит», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» / под ред. М.И. Баканова. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2006. 624 с.
4. Гетьман В.Г. Успехи и резервы в реформировании бухгалтерского учета в России на основе МСФО // Международный бухгалтерский учет. 2008. № 3. С. 4-15.
5. Кувалдина Т.Б. Основные средства в запасе: бухгалтерский и налоговый учет // Бухгалтерский учет. 2010. № 6. С. 41-44.
6. Кувалдина Т.Б., Задорожная А.Н. Оценка имущества при его принятии к учету: бухгалтерские и налоговые аспекты // Сибирская финансовая школа. 2011. № 3. С. 166-169.
7. Ибрагимова А.Х. Сущность и преимущества системы сбалансированных показателей для целей стратегического учета // Аудит и финансовый анализ. 2013. № 4. С. 49-56.
8. ЛианскийМ.Е. Бизнес-модули развития финансового состояния строительных предприятий по международным стандартам // Бухучет в строительных организациях. 2014. № 12. С. 28-42.
9. Мельник М.В. Развитие стратегического аудита // Инновационное развитие экономики. 2012. № 4. С. 42-49.
10. Романова Л. Справедливая стоимость актива: новое и хорошо забытое старое // МСФО на практике. 2013. № 10. URL: http://msfo-practice. ru/article.aspx?aid=320864.
11. Ситникова В.А. «Сальдированный»
- 2015-
подход к учету выбытия основных средств // Международный бухгалтерский учет. 2014. N° 46. С.17-25.
12. Чая В.Т., Белавин А.В. Адаптация международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) к деятельности малых и средних предприятий // Аудит. 2015. № 1. С. 20-22.
13. Чая В. Т. Концептуальные основы развития аудиторской деятельности: задачи и некоторые решения // Международный бухгалтерский учет.
2013. № 41. С. 55-60.
14. Чая В.Т., Кобозева Н.В., Чая Г.В., Вини-диктова В.И. Организация контроля качества: тенденции и перспективы перехода на международные стандарты // Аудит и финансовый анализ.
2014. № 6. С. 50-56.
15. Чая В.Т., Чичерина Е.Н. Методы определения справедливой стоимости активов и обязательств // Аудит и финансовый анализ. 2012. № 3. С. 221-226.
16. Чернов В.А. Анализ обеспеченности строительства материальными ресурсами // Бухучет в строительных организациях. 2014. № 11. С. 25-33.
17. Чернов В.А. Анализ основного капитала //
Аудит и финансовый анализ. 1999. № 3. С. 12.
18. Чернов В.А. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности (080109) «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» / под ред. М.И. Баканова. М.: ЮНИТИ-ДАНА. 2007. 127 с.
19. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям и направлениям. 5-е изд., перераб. и доп. М.: Высшее образование, 2008. 448 с.
20. Шеремет А.Д. Реформирование бухгалтерского учета и аудита в соответствии с международными стандартами // Аудиторские ведомости. 2006. № 8.
21. Шеремет А.Д., Соловьева О.В. Проблемы применения международных стандартов финансовой отчетности: анализ международного опыта // Аудит и финансовый анализ. 2009. № 1. С. 31-36.
22. Шульга С.В. Раскрытие информации в финансовой отчетности: этапы эволюции национальных систем и детерминанты интеграции // Международный бухгалтерский учет. 2014. № 38. С. 43-51.
International Accounting Audit Activity
ISSN 2311-9381 (Online) ISSN 2073-5081 (Print)
AUDITING PROCEDURES ON FIXED ASSETS IN THE ADVERTISING COMPANY, FINANCIAL IMPLICATIONS, INTERNATIONAL TERMINOLOGY
Vladimir A. CHERNOV, Aleksandra V. FILIPPOVA
Abstract
Importance Using a case study of the advertising company, the article overviews the practice and prospects of audits, considering new trends in operational audit.
Objectives The objective ofthe research is to describe auditing procedures in accordance with the national and international standards, patterns and prospects for development that would lay the basis for a new paradigm of the audit reforming concept. Methods We used documenting during our audits as the main method for the research. During audits, we
applied a cross inspection of accounting and audit data on the basis of reconciliation charts. Auditing data were gathered in compliance with the Federal Standard on Auditing (FSAD 7/2011) Audit Evidence. We methodologically aligned the key international terms with the national accounting practices, using the recommendations of the Russian Tax Code and the Chart of Accounts of accounting for corporate financial and operating activities. Results As a result of the audit, we present an algorithm for correcting errors (misstatements) in tax accounting records. Using this algorithm, we
identify accounting breaches, and tax and economic implications and consequences of such breaches. The article sets forth our recommendations on the way to rectify the accounting errors and errors in tax assessments and payments. The operational audit detected corporate losses from misstatements since tax authorities refused to deduct input VAT and accept expenses for reduction of the taxable base. The entity had to pay an excess amount of income tax since it had lost an opportunity to reduce the taxable profit through depreciation. As mounting work was incorrectly entered into the accounting records, the entity underpaid income tax, etc. Conclusions and Relevance Audit control coupled with an analysis expands possibilities, usefulness of and need in auditing, thus maintaining and developing auditing practices. The results of the research may be useful to study business operations with fixed assets, auditing procedures and their accounting implications, application of terminology of the international standards.
Keywords: audit, fixed assets, change in paradigm, concept building, operational audit, algorithm, correction, errors, misstatements, tax accounting, reassessment, tax base, tax amount, implications, variance, accounting, cost, carrying value, fair value
References
1. Amanzholova B.A., Shakhmanova B.A. Ana-liticheskie protsedury audita debitorskoi zadolzhen-nosti gruppy vzaimosvyazannykh torgovykh organi-zatsii [Analytical procedures for auditing accounts receivable of a group of related trade transactions]. Audit i finansovyi analiz = Audit and Financial Analysis, 2013, no. 4, pp. 144-152.
2. Audit v torgovle [Audit in trading]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 2005, 416 p.
3. Bakanov M.I., Dmitrieva I.M., Chirkova M.B., Tarasova N.A., Smirnova L.R., Chernov V.A. Bukhgalterskii uchetv torgovle [Accounting in trade]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 2006, 624 p.
4. Get'man V.G. Uspekhi i rezervy v reformi-rovanii bukhgalterskogo ucheta v Rossii na osnove MSFO [Achievements and reserves in reforming accounting practices in Russia on the basis of IFRS]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2008, no. 3, pp. 4-15.
5. Kuvaldina T.B. Osnovnye sredstva v zapase: bukhgalterskii i nalogovyi uchet [Fixed assets in stock: financial and tax accounting]. Bukhgalterskii uchet = Accounting, 2010, no. 6, pp. 41-44.
6. Kuvaldina T.B., Zadorozhnaya A.N. Otsenka imushchestva pri ego prinyatii k uchetu: bukhgalter-skie i nalogovye aspekty [Property appraisal during its recognition: accounting and tax aspects]. Sibirskaya finansovaya shkola = Siberian Financial School, 2011, no. 3, pp.166-169.
7. Ibragimova A.Kh. Sushchnost' i preimush-chestva sistemy sbalansirovannykh pokazatelei dlya tselei strategicheskogo ucheta [Substance and advantages of a balanced scorecard for strategic accounting]. Audit i finansovyi analiz = Audit and Financial Analysis, 2013, no. 4, pp. 49-56.
8. Lianskii M.E. Biznes-moduli razvitiya fin-ansovogo sostoyaniya stroitel'nykh predpriyatii po mezhdunarodnym standartam [Business modules of development of construction enterprises' financial condition under the international standards]. Bukhuchet v stroitel'nykh organizatsiyakh = Accounting in Construction Entities, 2014, no. 12, pp.28-42.
9. Mel'nik M.V. Razvitie strategicheskogo audita [Development of strategic audits]. Innovatsionnoe razvitie ekonomiki = Innovative Development of Economy, 2012, no. 4, pp. 42-49.
10. Romanova L. Spravedlivaya stoimost' aktiva: novoe i khorosho zabytoe staroe [Fair value of the asset: something new or just forgotten past?]. MSFO na Praktike, 2013, no. 10. Available at: http://msfo-practice.ru/article.aspx?aid=320864. (In Russ.)
11. Sitnikova V.A. 'Sal'dirovannyi' podkhod k uchetu vybytiya osnovnykh sredstv [The balancing approach to accounting for disposal of fixed assets]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2014, no. 46, pp. 17-25.
12. Chaya V.T., Belavin A.V. Adaptatsiya mezhdunarodnykh standartov finansovoi otchetnosti (MSFO) k deyatel'nosti malykh i srednikh predpriyatii [Adaptation of International Financial Reporting Standards (IFRS) for small and medium-sized enterprises]. Audit, 2015, no. 1, pp. 20-22.
13. Chaya V.T. Kontseptual'nye osnovy razvitiya auditorskoi deyatel'nosti: zadachi i nekotorye resheniya [The conceptual framework for developing auditing activity: tasks and some solutions]. Mezh-
dunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2013, no. 41, pp. 55-60.
14. Chaya V.T., Kobozeva N.V., Chaya G.V., Vinidiktova V.I. Organizatsiya kontrolya kachestva: tendentsii i perspektivy perekhoda na mezhdunarod-nye standarty [Organization of quality control: trends in and perspectives for adopting the international standards]. Audit i finansovyi analiz = Audit and Financial Analysis, 2014, no. 6, pp. 50-56.
15. Chaya V.T., Chicherina E.N. Metody oprede-leniya spravedlivoi stoimosti aktivov i obyazatel'stv [Methods to determine the fair value of assets and liabilities]. Audit i finansovyi analiz = Audit and Financial Analysis, 2012, no. 3, pp. 221-226.
1 6. Chernov V.A. Analiz obespechennosti stroitel'stva material'nymi resursami [Analyzing the availability and sufficiency of tangible resources for construction]. Bukhuchet v stroitel'nykh organizat-siyakh = Accounting in Construction Organizations, 2014, no. 11, pp. 25-33.
17. Chernov V.A. Analiz osnovnogo kapitala [Capital stock analysis]. Audit i finansovyi analiz = Audit and Financial Analysis, 1999, no. 3, p. 12.
18. Chernov V.A. Bukhgalterskaya (finansovaya) otchetnost' [Financial statements]. Moscow, YUNITI-DANA Publ., 2007, 127 p.
19. Sheremet A.D., Suits V.P. Audit [Auditing]. Moscow, Vysshee obrazovanie Publ., 2008, 448 p.
20. Sheremet A.D. Reformirovanie bukhgalter-skogo ucheta i audita v sootvetstvii s mezhdunar-
odnymi standartami [Reforming accounting and audit practices in accordance with the international standards]. Auditorskie vedomosti = Audit Journal, 2006, no. 8.
21. Sheremet A.D., Solov'eva O.V. Problemy primeneniya mezhdunarodnykh standartov finan-sovoi otchetnosti: analiz mezhdunarodnogo opyta [Difficulties in applying the International Financial Reporting standards: analyzing the international experience]. Audit i finansovyi analiz = Audit and Financial Analysis, 2009, no. 1, pp. 31-36.
22. Shul'ga S.V. Raskrytie informatsii v finan-sovoi otchetnosti: etapy evolyutsii natsional'nykh sistem i determinanty integratsii [Disclosures in financial statements: stages of progress in national systems and integrations determinants]. Mezhdunar-odnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2014, no. 38, pp. 43-51.
Vladimir A. CHERNOV
Nizhny Novgorod State University of Architecture and Civil Engineering, Nizhny Novgorod, Russian Federation [email protected]
Aleksandra V. FILIPPOVA
Loire Construction Company, Nizhny Novgorod,
Russian Federation
