CC BY
90
органов и предпринимательских структур в России осуществляется с той или иной степенью эффективности по следующим основным направлениям:
• формирование благоприятного инвестиционного климата;
• участие предпринимательских структур в долевом финансировании инвестиционных проектов в рамках реализации государственных, региональных и местных программ социально-экономического и научно-технического развития;
• участие государства на долевой основе в коммерческих негосударственных инвестиционных проектах.
Каждое из перечисленных направлений нуждается в интенсификации за счет включения в проекты предпринимательских структур не только на этапе реализации, но и на этапе разработки различных программ стимулирования российских и иностранных инвестиций в экономику России.
3. Аренда, государственно-частное партнерство, доверительное управление государственным имуществом. Большой потенциал взаимодействия между государственными органами и предпринимательскими структурами в современных условиях содержится в различных формах предоставления во временное пользование государственных экономических ресурсов частным агентам на основе механизма пользования. Данная форма взаимодействия обусловлена качественной определенностью объекта, который находится в государственной собственности.
В рамках аренды государство передает право пользования своим имуществом частному арендатору, причем к арендатору переходит не только ответственность за сохранность имущества, но и право пользования всеми результатами, получаемыми от полученного имущества. В рамках аренды могут быть временно задействованы свободные мощности различных государственных предприятий, здания, сооружения, транспортные средства, машины и оборудование производственных и хозяйственных подразделений.
Согласно исследованию, проведенному Международным центром социально-экономических исследований “Леонтьевский центр” ЧГП - объединение материальных и нематериальных ресурсов общества (государства или местного самоуправления) и частного сектора (частных компаний) на долговременной и взаимовыгодной основе для создания общественных благ (благоустройство и развитие территорий, развитие инженерной и социальной инфраструктуры) или оказания общественных услуг (в области
образования, здравоохранения, социальной защиты и т.д.) [5].
Суть доверительного управления государственным имуществом состоит в осуществлении доверенным лицом (предпринимательской структурой) всего комплекса управленческих полномочий по отношению к имуществу доверителя (государства) в интересах самого доверителя или указанного им лица [6]. В этих целях государственный орган передает свое имущество субъекту предпринимательства, наделяя последнего соответствующими правомочиями по пользованию и распоряжению указанным имуществом, в рамках которых субъект предпринимательства вправе совершать любые фактические и юридические действия для обеспечения эффективного управления доверенным ему имуществом.
На основании рассмотрения разнообразных форм взаимодействия государственных органов и предпринимательских структур на региональном уровне можно сделать ряд выводов: во-первых, взаимодействие государства и бизнеса должно обеспечивать решение социально-экономических задач для населения региона; во-вторых, при выборе форм и видов взаимодействия целесообразно использовать возможности федерализма, который позволяет разграничивать проблемы управления между федеральным центром и субъектами федерации; в-третьих, для выбора конкретной формы взаимодействия необходимо учитывать достоинства и недостатки различных способов передачи имущества и пользования результатами совместной деятельности.
Литература
1. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. В 2 т. -М.; Л.: Госсоцэкгиз, 1935.
2. Избранные произведения. Дж. М. Кейнс. / пер. с англ. / М. , 1993
3. Флитчер А. Л. Росс Б. Как работает Вашингтон. 1995.
4. Чуб Б. А. Управление субъектами мезоуровня национальной экономики России. Под ред. д.э.н. Бандурина В. В.: Монография. -М.: ИНИОН РАН, 2003 - 272 с.
5. Частно-государственное партнерство при реализации стратегических планов: практика и рекомендации. - СПб.: Международный центр социально-экономических исследований “Леонтьевский центр”, 2005. - 24 с.
6. Гришаев С. П. Доверительное управление имуществом. //
Источник Интернет, Режим доступа: http://jcvip.ru/
^уегйе1пое_иргау1еше_1тшсЬез^о.
ПРОБЛЕМЫ РАЗВИТИЯ СТРАТЕГИЧЕСКОЙ УПРАВЛЕНЧЕСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ В ОБЛАСТИ УСТОЙЧИВОГО РАЗВИТИЯ ОРГАНИЗАЦИЙ
Мальсагов И.А., к.э.н., соискатель кафедры бухгалтерского учета и аудита, ФГБОУ ВПО «Поволжский государственный
технологический университет»
В статье рассматриваются вопросы формирования и развития стратегической управленческой информации во взаимосвязи с концепцией сбалансированной системы показателей.
Ключевые слова: стратегический учет, управленческая отчетность, устойчивое развитие, показатели результативности деятельности.
PROBLEMS OF DEVELOPMENT OF STRATEGIC MANAGEMENT ACCOUNTING IN THE FIELD OF SUSTAINABLE DEVELOPMENT ORGANIZATIONS
Malsagov I., PhD, applicant of Accounting and Audit chair FSBEIHPO «Volga State Technological University»
The questions of the formation and development of strategic management information in relation to the concept of a balanced scorecard. Keywords: strategic accounting, management reporting, sustainable development, performance indicators.
Стратегическая направленность учетной информации стала широко обсуждаемой проблемой в научных публикациях не только зарубежных, но и российских авторов. В основе проблемы - задачи стратегического развития организаций, которые могут быть обличены в формализованный вид при помощи прогнозных значений основных показателей развития, в том числе показателей баланса и отчета о прибылях и убытках. Определить такие показатели можно, как считают многие исследовали, имея научно обоснованный методический инструментарий формирования учетной информации и показателей отчетности.
Известные работы зарубежных авторов в области управленчес-
кого и стратегического управленческого учета Кита Уорда, Алана Апчерча, Колина Друри и других, ставшие для российских исследователей классической литературой, логически определяет вопросы информационной поддержки стратегического менеджмента в части наиболее значимой информации: конкурентоспособности бизнеса, прибыли как результата конкурентной стратегии, учета конкурентов, прибыльности продукции в разрезе продуктов и брендов, и в разрезе потребителей и др. “Системы стратегического управленческого учета - это средство, облегчающее процесс принятия решений, а не формы отчетности за истекшие периоды. Все стратегические решения принимаются в контексте целей и задач
бизнеса. Следовательно, чем конкретнее задачи, тем точнее будут решения. И если решения сформулированы четко, то информационные потребности тоже можно выразить с достаточной определенностью” [2].
Информационные потребности стратегического управленческого учета чаще всего рассматривают в разрезе ключевых направлений развития компаний и факторов успеха, обеспечивающих реализацию этих направлений. В работе К.Уорда выделено десять критических факторов успеха только для разработки системы стратегического управленческого учета (табл. 1).
С позиции стратегического менеджмента управленческий учет является той сферой, которая имеет наибольшее влияние на стратегическое управление. При этом нельзя отрицать, что стратегический управленческий учет не имеет прямого отношения к целям и задачам акционеров (собственников компаний) и других заинте-
ресованных пользователей (кредиторов, клиентов, поставщиков, персонал компании, правительство и общество в целом). Причем общество может быть представлено различными группами потребителей и даже активистами охраны окружающей среды.
Основой формирования стратегических показателей деятельности организации является диагностика ее текущего положения с точки зрения наличия и возможности дополнительного привлечения внутренних ресурсов и внешней среды. Целью диагностики текущей ситуации должно стать выявление ограничений и возможностей, которые необходимо принимать во внимание при планировании будущего. Для этой цели анализ прошлых данных не имеет большой ценности. Необходима информация о текущем моменте. Кроме того, интересен анализ вероятных изменений в течение планируемого периода. Все это определяется рамками установленных процедур стратегического управленческого учета, который регла-
Таблица 1. Общая характеристика факторов, определяющих эффективную разработку системы стпатегического угтавленческого учета
Критические факторы успеха разработки системы стратегического управленческого учета Характеристика
1. Инструмент принятия стратегических решений Требуется четко установленная связь между общими целями и задачами организации, с одной стороны, и стратегиями, избранными для их достижения, - с другой. В системе управленческого учета необходимо определить ключевые стратегические решения.
2. Устранение непонимания Система учета должна предоставлять информацию в такой форме, которая будет понятна и удобна тем, кто принимает решения.
3. Определение характера решения Требуется следовать логике предоставления информации: нужная информация - нужному менеджеру в нужное время.
4. Выбор оптимальных финансовых показателей Система стратегического управленческого учета должна включать определенные показатели финансовой деятельности, которые должны отвечать требованиям конкретных стратегий бизнеса.
5. Раздельные показатели экономической и управленческой деятельности Финансовые показатели должно быть различными: одни - для оценки экономической эффективности компании, другие - для оценки финансовых результатов работы менеджеров. Причем показатели управленческой деятельности не должны носить исключительно финансовых характер, а финансовые показатели -быть ориентированными только на прибыль или на вклад на покрытие. Финансовые элементы следует тщательно интегрировать в основные стратегические задачи бизнеса.
6. Представление только нужной информации Нужная финансовая информация означает подготовку конкретных целевых отчетов по теме отдельных решений.
7. Разделение неустранимых и сворачиваемых затрат При принятии стратегических решений компания должна ориентироваться на сворачиваемые затраты, поскольку нет смысла рассматривать неустранимые затраты. Финансовый контроль будет осуществим только в отношении сворачиваемых (дискреционных) затрат.
8. Разделение сворачиваемых и технико - экономических затрат Технико-экономические затраты предполагают наличие относительно предсказуемой взаимосвязи между затратами ресурсов и выпуском продукции. Используя зависимость "затраты/выпуск" можно скорректировать плановые показатели выпуска продукции в соответствии с фактическим уровнем активности сбыта. Анализ на основе технико-экономических затрат применятся во всех случаях, когда имеет место предсказуемая зависимость между затратами и выпуском.
9. Стратегический учет нормативных затрат Физические зависимости "затраты/выпуск" позволяют осуществлять постоянный контроль за эффективным использованием ресурсов. Взаимодействие различных физических зависимостей меняет характер деятельности компании. Поэтому физическое и финансовое моделирование затрат дает большие преимущества, позволяет принимать во внимание изменения внешнего характера.
10. Адаптация к будущим переменам Хорошо разработанная система учета должна быть гибкой, удобной для моделирования показателей стратегического планирования и финансового контроля с тем, чтобы стратегические решения принимали долгосрочный характер и отвечали характеру бизнеса.
ментируется внутренними стандартами организаций.
Информация для принятия стратегических решений носит двоякий характер: своевременное представление информации для рассмотрения потенциальных стратегических решений в контексте основных целей им задач, с одной стороны, и формирование информации для стратегических решений одноразового и уникального характера, - с другой. В настоящее время важными признаются стратегические решения в области устойчивого развития бизнеса. С этой целью пересматриваются конкурентные стратегии, ключевые факторы успеха организации, ее конкурентная позиция, меняющаяся во внешней среде.
Целью устойчивого развития признано “удовлетворение потребностей нынешнего поколения без ущерба для возможности будущих поколений удовлетворять свои собственные потребности”, -такая постановка цели продиктована Миссией Глобальной инициативы по отчетности (GRI). Система отчетности GRI предназначена для использования в качестве общепринятой системы отчетности в отношении экономических, экологических и социальных результатов деятельности организации любого размера, отрасли и местоположения. Она учитывает особенности деятельности широкого круга организаций: от малых предприятий до многоотраслевых компаний, корпораций, действующих в глобальном масштабе. Надо отметить, что система показателей такой отчетности направлена на последовательное улучшение всех процессов организации, поэтому является многоаспектной, включает более 80 комплексных показателей, сгруппированных в шесть разделов: 1 - показатели экономической результативности; 2 - показатели экологической результативности; 3 - показатели результативности подхода к организации труда и достойного труда; 4 - показатели результативности: права человека; 5 - показатели результативности взаимодействия с обществом; 6 - показатели результативности: ответственность за продукцию, что показано на рисунке 1.
Взаимодействие организации с внешней средой, под влиянием которой реализуются цели и стратегии организации, безусловно, вносят корректировки в формирование каждой группы показателей в области устойчивого развития. Для многих российских организаций характера ситуация, когда внешняя среда одинаково воздействует на все действующие структурные подразделения (дочерние предприятия и филиалы) организации. Поэтому диагностика текущей деятельности и анализ внешней среды, в которой осуществляется эта деятельность может быть выполнена на уровне организации в целом, на общекорпоративном уровне, что позволяет принимать стратегические решения на основе одинакового видения внешнего мира. Внутренний стратегический анализ, при помощи которого выявляется наиболее значимая информация, должен проводиться на том уровне, где осуществляется контроль над ресурсами организации и принимаются решения, в том числе стратегические, об эффективности их использования. Необходимость корректировки корпоративных стратегических задач может возникнуть и в результате анализа внешней среды, которая включает массу сфер (демографическая ситуация, социальная и политическая обстановка, законодательная среда, конкуренция, место на рынке и др.), влияющих на реализацию цели и стратегических задач.
Способность реализовать стратегические задачи в повседневной деятельности организаций является очень важным качеством, которое “привить” современным руководителям бывает достаточно сложно. Это связано с тем, что стратегия, являясь уникальным и эффективным способом создания стоимости организации, имеет тенденцию к изменению. Это логично, поскольку изменение внешней среды и внутреннего роста самой организации являются факторами изменений самой стратегии. Однако, методы, т.е. инструменты, с помощью которых проводится оценка стратегических решений, за изменениями самой стратегии не успевают. Этот факт доказан Р.Капланом и Д.Нортоном в работе “Организация, ориен-
Рис. 1. Формирование стратегической управленческой информации
Таблица 2. Системы показателей экологической и социальной результативности деятельности организации
Показатели экологической результативности Показатели социальной результативности
Первая группа: использование материалов 1. Использованные материалы с указанием массы или объема. 2. Доля материалов, представляющих собой переработанные или повторно используемые отходы. Вторая группа: использование энергии 3. Прямое использование энергии с указанием первичных источников. 4. Косвенное использование энергии с указанием первичных источников. 5. Энергия, сэкономленная в результате мероприятий но снижению энергопотребления и повышению энергоэффективности. 6. Инициативы по предоставлению энергоэффективных или основанных на использовании возобновляемой энергии продуктов и услуг, и снижение потребности в энергии в результате этих инициатив. 7. Инициативы по снижению косвенного энергопотребления и достигнутое снижение. Третья группа: потребление воды 8. Общее количество забираемой воды с разбивкой по источникам. 9. Источники воды, на которые оказывает существенное влияние водозабор организации. 10. Доля и общий объем многократно и повторно используемой воды. Четвертая группа: использование биологических активов 11. Местоположение и площадь земель, находящихся в собственности, аренде, под управлением организации, и расположенных на охраняемых природных территориях и территориях с высокой ценностью биоразнообразия вне их границ, или примыкающих к таким территориям. 12. Описание существенных воздействий деятельности, продукции и услуг на биоразнообразие на охраняемых природных территориях и территориях с высокой ценностью биоразнообразия вне их границ. 13. Сохраненные или восстановленные местообитания. 14. Стратегии, осуществляемые действия и планы на будущее по управлению воздействиями на биоразнообразие. 15. Число видов, занесенных в Красный список МСОП и национальный список охраняемых видов, местообитания которых находятся на территории, затрагиваемой деятельности организации, с разбивкой по степени угрозы существованию вида. Пятая группа: показатели загрязнения окружающей среды 16. Полные прямые и косвенные выбросы парниковых газов с указанием массы. 17. Прочие существенные косвенные выбросы парниковых газов с указанием массы. 18. Инициативы по снижению выбросов парниковых газов и достигнутое снижение. 19. Выбросы озоноразрушающих веществ с указанием массы. 20. Выбросы в атмосферу >ГОх, вОх и других значимых загрязняющих веществ с указанием типа и массы. 21. Общий объем сбросов с указанием качества сточных вод и принимающего объекта. 22. Общая масса отходов в разбивке по типу и способу обращения. 23. Общее количество и объем существенных разливов. 24. Масса перевезенных, импортированных, экспортированных или переработанных отходов, являющихся «опасными» согласно приложениям I, II, III и VIII к Базельской конвенции и доля отходов, перевезенных между странами. 25. Принадлежность, размер, статус охраны и ценность с точки зрения биоразнообразия водных объектов и связанных с ними местообитаний, на которые оказывают существенное влияние сбросы организации и поверхностный сток с территории ее объектов. Шестая группа: качество продукции 26. Инициативы по смягчению воздействия продукции и услуг на окружающую среду и масштаб смягчения воздействия. 27. Доля проданной продукции и ее упаковочных материалов, возвращаемой для переработки производителю с разбивкой по категориям. Седьмая группа: соответствие требованиям 28. Денежное значение значительных штрафов и общее число нефинансовых санкций, наложенных за несоблюдение экологического законодательства и нормативных требований. 29. Значимое воздействие на окружающую среду перевозок продукции и других товаров и материалов, используемых для деятельности организации, и перевозок рабочей силы. Восьмая группа: общие показатели 30. Общие расходы и инвестиции на охрану окружающей среды, с разбивкой но типам. Первая группа: показатели результативности подходов к организации труда и достойного труда 1. Показатели занятости 2. Показатели взаимоотношения сотрудников и руководства. 3. Показатели здоровья и безопасности па рабочих местах. 4. Показатели обучения и образования; и др. Вторая группа: показатели результативности: права человека 1. Показатели инвестирования и закупок с точки зрения прав 2. Показатели ведения коллективных переговоров. 3. Показатели использования принудительного и обязательного труда; и др. Третья группа: показатели результативности взаимодействия с обществом 1. Показатели охвата и результативности программ, оценивающих воздействия деятельности организации на различные сообщества. 2. Показатели снижения рисков, связанных с коррупцией. 3. Показатели реализации государственной политики; и др.
тированная на стратегию”: “В экономиках, где доминируют материальные активы, финансовые показатели адекватны зафиксированным в балансовом отчете инвестициям в материальные запасы, собственность, производство и оборудование. В отчетах о результатах хозяйственной деятельности также находили отражение затраты, связанные с использованием материальных активов для по-
лучения доходов и прибыли. В условиях современной экономики, когда нематериальные активы стали основным источником конкурентного преимущества, необходимы такие инструменты, с помощью которых можно оценить эти активы, являющиеся залогом успеха стратегий создания стоимости компании” [1, с. 5].
Современные российские организации, также как и зарубеж-
ные, организуют свою деятельность через децентрализованные бизнес-подразделения и команды, которые находятся значительно ближе к клиентам, чем аппарат управленцев - менеджеров организации. Воплощение масштабных программ таких организаций требует стратегического соответствия и связи между бизнес-единицами, вспомогательными подразделениями и персоналом, с одной стороны, и самой стратегией - с другой. Глубокая проработка стратегии и распространение ее между всеми участниками должна быть постоянным процессом, в основе которого положена идея замены долговременной программы создания стоимости компании. Такие программы в мировой практике базируются на системе сбалансированных показателей. Многие авторы, рассматривая принципы организации ориентированной на стратегию считают, что сбалансированная система показателей дает возможность создать новую систему управления - систему стратегического менеджмента, которая имеет как минимум три главным составляющих:
- стратегия как основной элемент организационной деятельности. Сбалансированная система показателей позволяет не только сформулировать стратегию, но и довести ее до сведения каждого сотрудника организации;
- ориентир. Сбалансированная система показателей используется как навигатор, позволяющий все действия команды и ресурсы организации привести в соответствие с программой развития;
- организация в новых условиях. Сбалансированная система показателей выступает как логика и архитектура для установления новых организационных связей между бизнес-единицами, вспомогательные подразделениями и отдельными сотрудниками.
Р. Каплан и Д. Нортон приводят ставшие известными пять принципов организации, ориентированной на стратегию:
1- перевод стратегии на операционный уровень;
2 - создание стратегического соответствия организации;
3 - стратегия как повседневная работа каждого сотрудника;
4 - стратегия как непрерывный процесс;
5 - активизация изменений как результат активного руководства топ менеджеров.
Реализация названных принципов, по мнению авторов, позволяет рассматривать стратегию как непрерывный процесс, используя для этого систему сбалансированных показателей (ССП). У российских ученых сложилось благоприятное восприятие ССП, включающий четыре составляющих: финансовую, клиентскую, составляющую внутренних бизнес-процессов, составляющую обучения и роста (развития). Широкое освещение подходов к формированию ССП в организациях различной отраслевой принадлежности дает основание судить не только о применении предлагаемой зарубежными учеными системы, но и о ее развитии.
Развивать такую систему, по нашему мнению, следует с учетом тех составляющих результативности деятельности организаций, которые продиктованы Руководством по отчетности в области устойчивого развития. Многочисленные показатели этой отчетности в рамках достижения цели устойчивого развития организации, включают также как и сбалансированная система показателей, финансовые и нефинансовые данные. Поэтому количество составляющих сбалансированной системы может быть увеличено за счет выделения экологической и социальной составляющей. Считая, что названные пять составляющих могут быть объединены в рамках экономической результативности. Таким образом, в системе показателей стратегического управленческого учета может быть создана система сбалансированных показателей в разрезе шести составляющих:
1- финансовая;
2 - клиентская;
3 - составляющая внутренних бизнес-процессов;
4 - составляющая обучения и роста (развития);
5 - экологическая составляющая;
6 - социальная составляющая.
Для перевода стратегии на уровень операционной деятельности необходима внутренняя работа в организации по разработке систем показателей, наполняющих каждую составляющую. Поскольку первые четыре составляющих достаточной часто рассматриваются в экономической литературе, сделаем акцент на пятый и шестой составляющих.
Экологическая составляющая (или показатели экологической результативности) могут быть сгруппированы в разрезе предлагаемых Руководством по отчетности в области устойчивого развития GRI в восемь групп, а показатели социальной составляющей - в
три группы (табл. 2).
Приведенные в таблице показатели ориентированы на формулировки Руководства по отчетности в области устойчивого развития GRI. Безусловно, что формируя аналогичную систему показателей, российские организации должны стремиться к более четкой формализации каждого показателя с тем, чтобы определить их взаимосвязи и возможность использования в сбалансированной системе показателей через взаимосвязь формул, используемых для расчета. Такой подход позволит выделить несколько видов оценок результативности деятельности организаций (стоимостных, количественных, балльных и др.), разработать критерии интегральной оценки к каждой из шести составляющих и определить сферу распространения ССП на деятельность, связанной с решением стратегических задач. Такой подход, по нашему мнению, оправдан для развития стратегической управленческой отчетности российских организаций.
Литература:
1. Каплан Роберт С., Нортон Дейвид П. Организация, ориентированная на стратегию. Как в новой бизнес-среде преуспевают организации, применяющие сбалансированную систему показателей / Пер. с англ. - М.: ЗАО “Олимп-Бизнес”, 2005. - 416 с.
2. Кит Уорд Стратегический управленческий учет. М.: ЗАО “Олимп-Бизнес”, 448 с.
3. Руководство по отчетности в области устойчивого развития. www.ecoline.ru.www.1400.ru .
