CC BY
3Аудиторские ведомости. 2024. № 1. С. 42 — 51.
Audit journal. 2024;(1):42 — 51.
ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ
Научная статья
УДК 338
https://doi.org/10.2441 2/1 727-8058-2024-1 -42-51 NIION: 201 7-0074-1 /24-005
EDN: https://elibrary.ru/XRNABQ MOSURED: 77/27-021-2024-01-205
Проблемы оценки эффективности внутреннего контроля бюджетных учреждений (на примере начальной школы)
Даваацэрэнгийн Авирмэд1, Мягмар Мишигдорж2
1 2 Монгольский государственный университет, Улан-Батор, Монголия
1 Avirmedd@num.edu.mn
2 mishigdorj@num.edu.mn
Аннотация. Эффективность системы внутреннего контроля бюджетной организации, например образовательного учреждения, оценивается соответствующей проверяющей организацией и руководством организации по определенным методикам и методам. Однако каждый год повторяются нарушения, отраженные в рекомендациях и требованиях таких организаций, как Национальная аудиторская организация и Профессиональное инспекционное агенство, что свидетельствует о неэффективности внутреннего контроля. Это указывает на необходимость усовершенствования внутреннего контроля. В данной работе на основе модели COSO оценивается удовлетворенность сотрудников как внутренний фактор организации и предлагается новая методология определения эффективности внутреннего контроля и создания более детальных показателей. Таким образом, разработанная новая методология эффективности внутреннего контроля организации может детально определить существующие риски и использоваться в качестве эталонной модели организаций в будущем, что будет способствовать созданию положительных последствий, таких как удовлетворенность сотрудников, повышение производительности посредством эффективных расходов.
Ключевые слова: внутренний контроль, удовлетворенность сотрудников, модель COSO
Для цитирования: Авирмэд Д., Мишигдорж М. Проблемы оценки эффективности внутреннего контроля бюджетных учреждений (на примере начальной школы) // Аудиторские ведомости. 2024. № 1. С. 42—51. https://doi.org/10.24412/1727-8058-2024-1-42-51. EDN: https://elibrary.ru/XRNABQ.
ECONOMICS AND MANAGEMENT
Original article
Some issues to assess the effectiveness of internal control in budgetary entities (in case of elementary school)
Davaatseren Avirmedh1, Myagmar Mishigdorj2
1 2 Mongolian State University, Ulan Bator, Mongolia
1 Avirmedd@num.edu.mn
2 mishigdorj@num.edu.mn
Abstract. The effectiveness of the internal control system of a budgetary organization, for example, an educational institution, is evaluated by the relevant auditing organization and the management of the organization according to certain methods and methods. However, violations reflected in the recommendations and requirements of organizations such as the National Audit Organization and the Professional Inspection Agency are repeated every year, which indicates the inefficiency of internal control. This indicates the need to improve internal control. In this paper, based on the COSO model, employee satisfaction is assessed as an internal factor of the organization and a new methodology is proposed for determining the effectiveness of internal control and creating more detailed indicators. Thus, the developed new methodology for the effectiveness of internal control of an organization can identify existing risks in detail and be used as a reference model of organizations in the future, which will contribute to the creation of positive consequences, such as employee satisfaction, increased productivity through effective spending.
Keywords: internal control, job satisfaction, COSO model
For citation: Avirmedh D., Mishigdorj M. Some issues to assess the effectiveness of internal control in budgetary entities (in case of elementary school) // Auditorskiye vedomosti = Audit journal. 2024;(1):42—51. (In Russ.). https://doi.org/10.24412/1727-8058-2024-1-42-51. EDN: https://elibrary.ru/XRNABQ.
© Авирмэд Д., Мишигдорж М., 2024
Введение. Меры, принимаемые руководством организации с целью снижения рисков и увеличения отдачи для достижения целей и задач организации, называются контролем [5]. Контроль обычно определяется как процесс, предназначенный для обеспечения разумной уверенности в эффективности, результативности операций, надежности отчетности и соблюдении применимых законов и правил [1]. Внутренний контроль означает все политики, процедуры, одобренные руководством, цели организации, способствующие достижению целей управления, упорядоченному и эффективному ведению бизнеса, насколько это возможно, и соблюдению политик управления. Должен включать должностное лицо, ответственное за контроль и регистрацию ежедневных транзакций [3].
Данная исследовательская работа основана на модели COSO, которая представляет собой современную модель теории внутреннего контроля. Риски постоянны во время хо-
зяйственной деятельности. В 1992 г. Комитет организаций-спонсоров представил модель внутреннего контроля COSO. Модель считалась наиболее эффективным способом управлять факторами риска, которые могут возникнуть в организации, влиять на них, определять проблемы, которые могут случиться с организацией, и приводить ее к успеху. Модель оценивает систему внутреннего контроля в матричной форме в рамках пяти компонентов (контрольная среда, оценка рисков, контрольная деятельность, информационная коммуникация, мониторинг) и трех целей внутреннего контроля (операционный, отчетный, комплаенс) [4]. Модель COSO становится все более сложной и развивающейся (рис. 1). Эта модель широко используется государственными и частными организациями в странах с рыночной экономикой. В 2004 г. была представлена новая, усовершенствованная модель, что обусловило наиболее детальное описание ее составляющих.
Ошмка рискпв
Информации и гни нации
Процедуры мониторинга
Реагирование на рифк a i ■I о Я 4
Средства контролй и V
---г I " Информация и коммуникации г
Í Мониторинг ! w
1992 г.
2004 г.
Источник: www.coso.org [6].
Рис. 1. Модель COSO
Результаты исследования. Определим эффективность внутреннего контроля в бюджетных организациях на примере исследования удовлетворенности сотрудников.
Чтобы оценить эффективность внутреннего контроля бюджетной организации на основе модели COSO, мы провели исследование в начальной школе А, которая работает в соответствии с приказом директора школы на ос-
новании постановления Правительства № 311 от 2011 г. по внутреннему контролю.
Из 158 учителей в исследовании приняли участие 115 учителей, что составляет 72,8% всех учителей. Опрос состоит из 72 последовательных не противоречащих друг другу контрольных вопросов, разработанных в рамках пяти элементов модели внутреннего контроля COSO. Данные были обработаны с использо-
ванием программного обеспечения SPSS и Microsoft Excel.
В исследовании приняли участие 52 учителя-мужчины и 63 учителя-женщины. По возрастному разделению самый высокий процент составляют учителя 25—40 лет, а самый низкий процент — учителя старше 56 лет,
41—55
Рис.
Источник:
Источник: рассчитано авторами.
В исследовании участвовали 59% преподавателей, имеющих стаж работы более пяти лет (рис. 5). Это свидетельствует о том, что в исследовании приняли участие преподаватели, которые имеют четкое представление о системе внутреннего контроля своей организации.
большинство учителей — в возрасте до 40 лет, это показатель того, что школа имеет молодые кадры.
Должности в основном распределены между молодыми учителями (32,2%), только два учителя являются преподавателями-консультантами (1,7%).
%
Анализ коэффициента надежности с расчетом альфа Кронбаха показывает, что получено на 96,6% согласованное и достоверное значение 72 показателей качества внутреннего контроля (табл. 1).
Свыше 56 лет
45%
2. Возрастная структура участников исследования,%
Рис. 3. Состав участник исследования по полу,
ассчитано авторами.
Рис. 4. Классификация должностей
Источник: рассчитано авторами.
Рис. 5. Стаж работы преподавателей
Таблица 1. Коэффициент надежности
Число учителей Процент
Случай Параметр 115 100.0
Ошибка 0 .0
Всего 115 100.0
Статистика надежности
Коэффициент надежности Выборка
.966 72
Источник: рассчитано авторами.
Как показано на рис. 6, большинство респондентов умеренно удовлетворены, слабо или не очень удовлетворены системой внутреннего контроля школы.
Насколько вы удовлетворены системой внутреннего контроля вашей организации?
60 -
50 ---
40 --—--
30 -
20 ___ __
10 -
0 -^--—-—--1 ####### ш-
■ Полностью удовлетворен □ Вполне удовлетворен □ Удовлетворен □ Частично удовлетворен ЕI Не удовлетворен
Рис. 6. Рейтинг удовлетворенности сотрудников
Источник: рассчитано авторами.
При расчете коэффициента корреляции между показателями пяти основных элементов модели COSO выявлено следующее (табл. 2).
Таблица 2. Корреляции между параметрами
Корреляция Пирсона по показателям Контрольная среда Управление рисками Контрольная деятельность Информация и информационная сеть Мониторинг
Контрольная среда 1 .579** .590** .525** .474**
Управление рисками .579** 1 .675** .486** .505**
Контрольная деятель- .590** .675** 1 .594** .545**
ность
Информация и информационная сеть .525** .486** .594** 1 .631**
Мониторинг .474** .505** .545** .631** 1
** — корреляции значимы на уровне 0,01.
Источник: рассчитано авторами.
Среда контроля имеет более сильную положительную связь с контрольной деятельностью, управление рисками — с контрольной деятельностью, а информация и информационные сети имеют более сильную положительную связь с мониторингом.
Результаты расчета, как влияет каждый из пяти основных факторов на удовлетворенность, и являются ли они взаимосвязанными показателями, представлены в табл. 3—7.
Таблица 3. Удовлетворенность — значимость контрольной среды
Критерий хи-квадрат
Показатель Значение Степень свободы P-value
Хи-квадрат Пирсона 181.166° 16 .000
Отношение вероятности 76.921 16 .000
Линейное связь 49.497 1 .000
Число наблюдения 115
а — ожидаемое количество случаев — менее пяти в 17 ячейках (68,0%). Минимальное ожидаемое число — 0,01.
Источник: рассчитано авторами.
При 16 степенях свободы хи-квадрат = 181,166, р = 0,000 < 0,050 взаимосвязаны.
Таблица 4. Удовлетворенность — значимость управления рисками
Критерий хи-квадрат
Показатель Значение Степень свободы P-value
Хи-квадрат Пирсона 216.878a 16 .000
Отношение вероятности 109.781 16 .000
Линейное связь 62.267 1 .000
Число наблюдения 115
а — ожидаемое количество случаев — менее пяти в 17 ячейках (68,0%). Минимальное ожидаемое число — 0,01.
Источник: рассчитано авторами.
При 16 степенях свободы хи-квадрат = 216,878, р = 0,000 < 0,050 взаимосвязаны.
Критерий хи-квадрат
Показатель Значение Степень свободы P-value
Хи-квадрат Пирсона 206.003° 12 .000
Отношение вероятности 99.464 12 .000
Линейное связь 60.352 1 .000
Число наблюдения 115
а — ожидаемое количество случаев — менее пяти в 17 ячейках (68,0%). Минимальное ожидаемое число — 0,01.
Источник: рассчитано авторами.
Хи-квадрат = 206,003, p = 0,000 < 0,050 при 16 степенях свободы.
Таблица 6. Удовлетворенность — важность информации и информационных сетей
Критерий хи-квадрат
Показатель Значение Степень свободы P-value
Хи-квадрат Пирсона 176.805a 16 .000
Отношение вероятности 70.348 16 .000
Линейное связь 38.614 1 .000
Число наблюдения 115
а — ожидаемое количество случаев — менее пяти в 17 ячейках (68,0%). Минимальное ожидаемое число — 0,01.
Источник: рассчитано авторами.
При 16 степенях свободы хи-квадрат = 176,805, р = 0,000 < 0,050 связаны.
Таблица 7. Удовлетворенность — значимость мониторинга
Критерий хи-квадрат
Показатель Значение Степень свободы Двухстороннее значимость
Хи-квадрат Пирсона 124.807a 16 .000
Отношение вероятности 75.733 16 .000
Линейное связь 38.151 1 .000
Число наблюдения 115
а — ожидаемое количество случаев — менее пяти в 17 ячейках (68,0%). Минимальное ожидаемое число — 0,01.
Источник: рассчитано авторами.
При 16 степенях свободы хи-квадрат = 124,807, p = 0,000 <0,050 связаны. Проверено, существует ли линейная зависимость между пятью основными показателями системы COSO и показателем удовлетворенности (табл. 8, 9).
Краткое описание модели
Модель Коэффициент Коэффициент Скорректированный Ошибка расчета
корреляции детерминации коэффициент
детерминации
1 .834a .695 .681 .434
а — прогноз, мониторинг; контрольная среда; управление рисками; информация и информационные сети;
контрольная деятельность
Источник: рассчитано авторами.
Таблица 9. Анализ изменений между удовлетворенностью и пятью основными параметрами модели COSO
Анализ изменений
Параметр Сумма Степени Среднее значение Коэффици- P-value
квадратов свободы квадратов ент Фишера
Параметр 46.695 5 9.339 49.687 .0004
Ошибка 20.487 109 .188
Всего 67.183 114
а — зависимая переменная: удовлетворенность
б — прогноз, мониторинг; контрольная среда; управление рисками; информация и информационные сети;
контрольная деятельность
Источник: рассчитано авторами.
Здесь удовлетворенность сотрудников является зависимой переменной, а пять элементов структуры модели COSO (среда контроля; оценка рисков; контрольная деятельность; информационная сеть; мониторинг) являются независимыми переменными. Существует также прямая связь между удовлетворенностью и контрольной средой и показателями деятельности по управлению рисками и контролю на уровне значимости 95% и более.
При расчете корреляционной связи между основными пятью параметрами системы COSO корреляция между ними положительная, из этого следует риск увеличения стандартной ошибки коэффициентов уравнения регрессии модели COSO (табл. 10).
Таблица 10. Корреляция между удовлетворенностью и пятью основными параметрами модели COSO
Модель Коэффициенты стандартного отклонения Стандартизованный коэффициент Т-тест Стандартизованный коэффициент
в Стандартная ошибка в
Constant -.203 .206 -.985 .327
Контрольная среда .226 .077 .209 2.950 .004
Управление рисками .345 .076 .345 4.528 .000
Мониторинг .276 .085 .264 3.249 .002
деятельности
Информация и информационные .083 .082 .076 1.009 .315
сети
Мониторинг .113 .072 .113 1.564 .121
а — зависимая переменная: удовлетворенность
Источник: рассчитано авторами.
Если показатель процента изменения фактора меньше 0,10, необходимо провести его повторный анализ. В этой ситуации все наши значения допуска выше 0,10 (табл. 11), поэтому нет необходимости повторного анализа. Если коэффициент колебания или процент изменения фактора превышает 10, необходимо провести его повторный анализ, поскольку показатель нашего исследования меньше 10, его повторный анализ также не нужен.
Таблица 11. Коэффициент сосуществования между удовлетворенностью и пятью основными
параметрами модели COSO
Модель Коэффициенты стандартного отклонения Стандартизованный коэффициент Т-тест Уровень значимости Коэффициент ковариации
в Стандартная ошибка в Процент изменения коэффициента Коэффициент колебания
Constant -.203 .206 -.985 .327
Контрольная .226 .077 .209 2.950 .004 .555 1.803
среда
Управление .345 .076 .345 4.528 .000 .481 2.081
рисками
Мониторинг .276 .085 .264 3.249 .002 .423 2.364
деятельности
Информация .083 .082 .076 1.009 .315 .494 2.024
и информаци-
онные сети
Мониторинг .113 .072 .113 1.564 .121 .537 1.863
а — зависимая переменная: удовлетворенность
Источник: рассчитано авторами.
Из корреляционного анализа пяти переменных видно, что самое низкое собственное значение и самый высокий индекс состояния также демонстрируют коллинеарность.
Таблица 12. Стандартные ошибки и отклонения между удовлетворенностью и пятью основными параметрами модели COSO
№ Параметры Индекс Переменное соотношение
п/п состояния Constant Кон- Управ- Монито- Информа- Мони-
трольная среда ление рисками ринг деятельности ция и информационные сети торинг
1 5.862 1.000 .00 .00 .00 .00 .00 .00
2 .038 12.340 .03 .08 .24 .05 .09 .32
3 .034 13.053 .73 .02 .06 .03 .00 .21
4 .025 15.202 .19 .77 .23 .02 .04 .01
5 .022 16.298 .02 .11 .10 .34 .38 .34
6 .017 18.465 .03 .01 .37 .56 .49 .11
а — зависимая переменная: удовлетворенность
Источник: рассчитано авторами.
Обсуждение результатов. На вопрос, насколько удовлетворены системой внутреннего контроля, участники опроса ответили, что не очень удовлетворены. С целью выяснения показателей, наиболее влияющих на внутренний контроль и удовлетворенность сотрудника, были произведены расчеты коэффициента корреляции, хи-квадрата и многофакторной
регрессии между пятью элементами переменной структуры системы COSO. На основе данных можно сделать следующие выводы.
1. Удовлетворенность сотрудников зависит от деятельности внутреннего контроля на всех уровнях, совершенствование внутреннего контроля не только повышает удовлетворенность, но и имеет множество преимуществ, таких
как отношение к работе, результатам, выполнению внутренних правил организации, соблюдению соответствующих процедур.
2. В случае организации А из-за отсутствия критериев эффективности с установленными критериями оценки внутреннего контроля четко не обозначены меры и механизмы принятия мер против рисков, с которыми сталкивается организация. Таким образом, помимо необходимости управления рисками для контроля всей деятельности и повседневных вопросов, существует потребность в показателях эффективности с фиксированной моделью для оценки внутреннего контроля.
3. Результаты проверки, проведенной в соответствии с перечнем проверочных мероприятий по общему образованию, предусмотренным разд. 6.2, проводимых Министерством образования в сфере образования.
Профессиональная инспекционная организация (ПИО) с 2011 г. при проверках стала использовать контрольный список. План проверок ПИО на 2020 г., утвержденный приказом директора профессиональной инспекции от 29 ноября 2019 г. № А/159, доведен до сведения общественности в соответствии с Законом «О государственной инспекции» (www. inspection.gov.mn).
Однако проверка со стороны ПИО не проводилась в течение последних двух лет из-за COVID-19 в организации А и по данным предыдущих годов была проведена на 30—49%, т.е. риск нарушения законов и правил, которые могут привести к негативным последствиям для жизни, здоровья, окружающей среды и социальной безопасности человека, оценивается как «средний» (по данным материала проверок). Менеджер по обучению упомянул также, что по внутреннему контролю для улучшения ситуации разработаны некоторые планы на основе контрольного списка ПИО, но велика вероятность перехода организации в рискованную зону из-за отсутствия проверок за последние два года.
По результатам исследования можно выделить следующие моменты:
• в плане управления и организации разработать программу поддержки развития учителей и персонала, а также правила защиты детей;
• выявить концентрацию радона в воздухе в учебной среде для определения наличия возможного радиационного облучения населения;
• создать условия для реализации закона о производстве продуктов питания и обслуживании начальных школ в целях снижения рисков, вызываемых продуктами питания, а также провести анализ реализации закона о производстве продуктов питания и услугах и оценить возможности улучшения данной сферы в начальных школах;
• обеспечить назначение на руководящие должности квалифицированных специалистов, обладающих соответствующими знаниями и опытом, из них более 90% должны быть штатными сотрудниками;
• с точки зрения безопасности внутренней среды все классы должны соответствовать стандартам и способствовать развитию детей;
• необходимы усиление внутреннего контроля и своевременное устранение выявленных ошибок.
Таким образом, можно сделать вывод, что, хотя национальной инспекционной организацией осуществляется мониторинг, он не имеет какой-либо установленной модели, критерии его не проработаны.
Заключение. Внутренний контроль является одной из важных функций управления организацией. Данная исследовательская работа теоретически основана на модели COSO, которая широко используется на международном уровне и по результатам исследовательской работы является инновационной, поскольку предлагает метод оценки с учетом показателей эффективности для оценки эффективности внутреннего контроля организации, основанной на удовлетворенности сотрудников.
При оценке удовлетворенности сотрудников по пяти элементам модели COSO удовлетворенность оценивается как умеренная, или не очень хорошая. Кроме того, сделан вывод о необходимости совершенствования системы внутреннего контроля, поскольку не используется устоявшаяся модель внутреннего контроля и отсутствует система показателей.
Путем объединения и сравнения независимых рекомендаций системы внутреннего контроля организации А и результатов ведомости проверки, проведенной Министерством внутренних дел и коммуникаций, выдвигаются следующие предложения по созданию эффективной системы:
• назначить эксперта со знаниями и опытом в качестве примера с точки зрения
этики и добросовестности для руководства школы;
• охранять территорию, принадлежащую школе, и улучшать контроль за ней, обеспечивать безопасность школьной среды путем размещения знаков, соответствующих стандартам;
• в части преподавательской деятельности на курсах, которые необходимо проводить, создать лабораторию, соответствующую стандартам и обеспечивающую полные возможности для развития студентов;
• руководителям следует проводить плановые и внеплановые проверки с целью улучшения использования рабочего времени учителей и проведения качественной учебно-методической деятельности;
• назначить специалиста по внутреннему контролю для регулярного контроля за деятельностью, необходимы решение этой проблемы на районном уровне и изучение опыта других школ, где официально внедрен внутренний контроль;
• в отношении СОУГО-19 предупреждать риски заражения и поддерживать режим инфекционного контроля, нанимая ответственную охрану на всех этажах и входах в школу;
• уделять внимание потоку внутренней информации и работать над созданием потенциальной сети, обеспечивающей поток качественной и точной информации;
• организации необходимо внедрить управление рисками и регулярно их выявлять и оценивать.
В случае школы А, оценивая систему внутреннего контроля через удовлетворенность сотрудников, сравнивая ее с предложениями и рекомендациями неформального совета по внутреннему контролю, указаниями Министерства внутренних дел и мерами, предусмотренными рекомендательным периодом, следует дать информацию о деятельности организации и принять меры для дальнейшего усовершенствования внутреннего контроля.
Список источников (References)
1. Ibrahim N.Y, Mohammed M.A., Abdul I.A., Jamaldeen A., Mujeeb R.S. The Effectiveness of Internal Control System in Safeguarding Assets in the Ghanaian Banking Industry (The Case of Agricultural Development Bank) // International Journal of Management and Commerce Innovations. 2017. Vol. 5, No. 1 pp. 544-557.
2. Simeyo O, Eliud O.N. Effectiveness of Internal Control Procedures on Management Efficiency of Free Primary Education Funds: a case of Public Primary schools in Kisii central District, Kenya // Journal of Sociology and Social Work. 2013; 1(1), pp. 22-41.
3. Owusu-Ansah E. Study on the Effectiveness of Internal Control Systems in Ghana Public Sector: a Look Into the District Assemblies // RUDN Journal of Public Administration. 2019; 6(3), pp. 192-212.
4. Авирмэд Д. Система внутреннего контроля бюджетных организации: теория, методика. Улан-Батор, 2011.
5. Отгонбаяр Л. Внутренний аудит. Улан-Батор, 2009.
6. URL: www.coso.org
7. URL: www.inspection.gov.mn
Информация об авторах
Д. Авирмэд — доцент, доктор (Ph) кафедры бухгалтерского учета Бизнес-школы Монгольского государственного университета;
М. Мишигдорж — старший преподователь, доктор (Ph) кафедры бухгалтерского учета Бизнес-школы Монгольского государственного университета.
Information about the authors D. Avirmedh — Associate Professor, Doctor (Ph.D.) of the Accounting Department of the Business School of the Mongolian State University;
M. Mishigdorj — senior lecturer, Doctor (Ph.D.) of the Accounting Department of the Business School of the Mongolian State University.
Сведения о вкладе каждого автора Вклад авторов: все авторы сделали эквивалентный вклад в подготовку публикации. Авторы заявляют об отсутствии конфликта интересов.
Contribution of the authors: the authors contributed equally to this article. The authors declare no conflicts of interests.
Статья поступила в редакцию 09.01.2024; одобрена после рецензирования 09.02.2024; принята к публикации 06.03.2024.
The article was submitted 09.01.2024; approved after reviewing 09.02.2024; accepted for publication 06.03.2024.
