CC BY
833
Мартынова Н. И., Калиниченко В. А. Проблемы и перспективные направления развития налоговой системы // Научно-методический электронный журнал «Концепт». - 2019. - № 5 (май). - 0,5 п. л. - URL: http://e-kon-cept.ru/2019/194030.htm.
ART 194030 DOI 10.24411/2304-120X-2019-14030 УДК 336.22
Мартынова Надежда Ивановна,
студентка ФГБОУ ВО «Самарский государственный университет путей сообщения», г. Самара [email protected]
Калиниченко Валерий Алексеевич,
студент ФГБОУ ВО «(Самарский государственный университет путей сообщения», г. Самара [email protected]
Проблемы и перспективные направления развития налоговой системы России
Аннотация. В статье проанализированы проблемы и перспективы развития налоговой системы России. Рассмотрены актуальные проблемы, которые мешают эффективному функционированию и развитию налоговой системы. Сформулированы варианты решения выделенных проблем, а также отмечены перспективные направления развития налоговой системы России.
Ключевые слова: налоговая система, проблемы налоговой системы, развитие налоговой системы, налоговое законодательство, налогоплательщик. Раздел: (04) экономика.
Для начала необходимо отметить, что налоговая система государства представляет собой сложную взаимосвязанную систему, которая состоит из самих установленных налогов (сборов и пошлин), а также методик их установления, способов и принципов их взимания и отмены. Эти элементы, в свою очередь, сформированы налоговым законодательством страны. Также важные элементы налоговой системы - её субъекты (налогоплательщики) и различные налоговые службы, призванные способствовать эффективной работе налоговой системы страны. И несмотря на то, что в каждом государстве формируется отличная от других налоговая система, функции они выполняют аналогичные.
Далее перечислим общую классификацию функций налоговых систем: фискальная; макроэкономическая (регулирующая); распределительная; социальная; стимулирующая; контрольная. Стоит понимать, что при установлении или изменении налоговой системы необходимо обеспечить выполнение всех функций, так как при доминировании одних функций над другими происходит смещение социально-экономического равновесия на рынке и в обществе. Так, одной из проблем российской налоговой системы эксперты называют приоритет фискальной и контрольной функций (в частности, используемых для устранения дефицита бюджета), а от этого страдают функции распределительная, социальная и стимулирующая. Прежде чем дать ответ на вопрос «Каковы причины данной проблемы и пути её решения?», выделим еще несколько причин, актуальных для налоговой системы России.
Проанализируем работы Е. В. Оломской, Р. С. Юшевой, Б. Х. Алиева и М. М. Су-лейманова, в которых говорится о проблемах и противоречиях налоговой системы [14]. Таким образом, мы можем сформировать классификацию проблем налоговой системы, которая также применима и к российской системе. Первая проблема, которую мы выделим, - это дисбаланс функций налоговой системы (пример мы привели выше) [5]. Данная проблема по своей сути многогранна, так как ведет к появлению других проблем, например сокрытию налогов (развитию теневой экономики), недостатку
ISSN 2304-120Х
ниепт
научно-методический электронный журнал
ISSN 2Э04-120Х
ниепт
научно-методический электронный журнал
Мартынова Н. И., Калиниченко В. А. Проблемы и перспективные направления развития налоговой системы // Научно-методический электронный журнал «Концепт». - 2019. - № 5 (май). - 0,5 п. л. - URL: http://e-kon-cept.ru/2019/194030.htm.
средств для выполнения социальных обязательств государства перед социально незащищенными слоями населения (невозможность увеличения трансфертных платежей за счет бюджетной системы России).
Второй проблемой мы выделили сложность налогового учета и отсутствие его принципов [6]. Налоговая система России имеет ряд различных систем налогообложения для бизнеса: общая система налогообложения (далее - ОСНО); упрощенная налоговая система; патентная система налогообложения; единый налог на вмененный доход; единый сельскохозяйственный налог. С одной стороны, стоит рассматривать такое разнообразие как положительный фактор, но налоговый учет сложен и переход на тот или иной вид налогообложения достаточно труден и несет сопутствующие завышенные затраты. А ОСНО имеет сложности в ведении бухгалтерии, которые пугают начинающих предпринимателей. Поэтому отметим в данной категории и проблему медленного сближения бухгалтерского и налогового учета. Также немаловажной является и сложность налогообложения по ОСНО, в зависимости от выбранной сферы деятельности возможно взимание с хозяйствующих субъектов дополнительных взносов в местные бюджеты. Но отметим и положительный момент: региональные и местные собрания могут и отменять для некоторых категорий ИП и организаций определенные виды налоговых сборов. Иными словами, формируется подпроблема: ОСНО воспринимается как наиболее простая и понятная система налогообложения, но не является таковой, а так же как и другие системы, имеет сложную структуру.
Третья, на наш взгляд, проблема заключается в специфике налогового учета. В предыдущем примере показано, что налоговый учет достаточно сложен для понимания и исполнения неналоговыми специалистами. Это в свою очередь может приводить к налоговым ошибкам, как следствие, налоговым взысканиям и штрафам за них. Хозяйствующим субъектам приходится увеличивать штат работников, включая специалистов в налоговом учете, либо обращаться за помощью и услугами в соответствующие организации.
Изменение налоговой законодательной базы в России также выделяют в отдельную группу проблем, препятствующих развитию налоговой системы [7]. Различными экспертами неоднократно отмечалось, что налоговое законодательство страны подвергается частым изменениям, корректировкам, также она имеет ряд противоречий с другими законодательными базами. Это говорит о том, что нет единого системного подхода к её формированию, т. е. налоги и применяемые к ним методики расчета, начисления и взимания существуют сами по себе. Противоречия возникают и в области применении категориального аппарата; в то время, когда для эффективного экономического воспроизводства необходим единый категориальный инструмент, мы встречаем разные трактовки понятий в различных источниках. Пример: категории «товар», «работа», «имущество» имеют различное содержание в Налоговом и Гражданском кодексах России.
Следующая проблема касается несправедливого и неравноценного взимания налогов [8]. С одной стороны, платить налоги должны все граждане (признанные налогоплательщиками), с другой стороны, размер, форма и способ взимания налогов должны быть продифференцированы, а также должны создаваться условия, при которых уклонение от налогов будет затруднено. В данную категорию отнесём и споры о видах налоговой ставки на доход физических лиц (применение прогрессивной ставки), что отвечает критериям справедливости (когда налог рассчитывается не на основе врожденных качеств индивида, а связаны именно с их действиями).
Большинство экспертов также видят проблемы развития налоговой системы в её негибкости. В современных реалиях мы сталкиваемся с тем, что идет изменение эко-
ISSN 2304-120X
ниепт
научно-методический электронный журнал
Мартынова Н. И., Калиниченко В. А. Проблемы и перспективные направления развития налоговой системы // Научно-методический электронный журнал «Концепт». - 2019. - № 5 (май). - 0,5 п. л. - URL: http://e-kon-cept.ru/2019/194030.htm.
номики, выраженное через внедрение продуктов электронного и цифрового прогресса, воспримем это явление в экономике в целом как положительный фактор. И зачастую медленные изменения и инновации в налоговой системе могут тормозить развитие прогрессивного бизнеса. Отметим несовершенную работу электронных касс, которые затрудняют ведение налогового учета в организациях и в случае перерасчета финансовых результатов и внесения поправок в бухгалтерскую или налоговую отчетность требуют дополнительных затрат (финансовые затраты, потеря времени и т. д.). С другой стороны, нельзя отрицать влияние мировой экономики на национальную и влияние социально-политических процессов в качестве негативного фактора на финансовый результат хозяйствующих субъектов, с которых и взимается налог. Также отметим необходимость особого внимания к налоговому учету на предприятиях, которые специализируются на инновационной деятельности [9, 10]. В данном случае имеет место невозможность развить бизнес в нестабильных экономических условиях с ощутимым обременяющим налогообложением.
Далее мы хотели бы рассмотреть проблему неэффективного пополнения региональных и местных бюджетов за счет «своих» налоговых сборов [11]. Стоит отметить, что доходность региональных и местных бюджетов от соответствующих налогов очень мала и по различным регионам страны не превышает 20% (около 80% доходов в региональном и местном бюджетах формируется за счет безвозмездных поступлений от вышестоящих бюджетов). Так, к региональным налогам относят: налог на имущество организаций; налог на игорный бизнес; транспортный налог; а к местным: земельный налог; налог на имущество физических лиц; торговый сбор [12]. Учитывая проблемы в процессе взимания налогов (недоимки и переплаты), а следовательно, и поступление ниже ожидаемых налоговых сборов в бюджет, можно говорить о незначительной фискальной значимости для бюджетов и неэффективном распределении этих налогов. В сравнении со странами Европы перечень местных и региональных налогов в России достаточно скромен, а право вводить налоги на своих территориях у местных органов самоуправления отсутствует, в то время как администрирование действующих налогов - превышение суммы налоговых поступлений, хотя введение или передача некоторых налогов в местное и региональное ведение имеют экономический смысл.
Еще одной важной проблемой налоговой системы является среднесрочный период планирования. Проблемы среднесрочного планирования затрагивают как хозяйствующих субъектов, так и процессы (функции) налоговой политики страны. Нестабильность (частая изменчивость) налогового законодательства приводит в замешательство хозяйствующие субъекты в процессе ведения бизнеса, так как возможность изменения налоговой ставки и количества налогов делает деятельность организации более рисковой. Это, в свою очередь, может толкнуть организации на переход в теневую экономику (скрытие доходов и неуплата налогов) или затормозить их экономическое развитие. А процессы, завязанные на налоговых функциях и налоговых сборах, не позволяют заниматься бюджетным планированием на различных уровнях, останавливают и затрудняют выполнение социальных обязательств государства и местных властей.
На наш взгляд, перечисленные выше проблем российской налоговой системы можно классифицировать и на более укрупненные группы: первая - проблемы налогоплательщиков (несправедливость налоговых ставок, сложность налогового учета и т. д.); вторая - законотворческие проблемы в области формирования Налогового кодекса России; третья - функциональные проблемы (невыполнение или дисбаланс налоговых функций, неэффективное пополнение различных бюджетов за счет налоговых поступлений); четвертая - системные проблемы (проблема неполного взимания налоговых сумм и борьба с теневой экономикой, негибкость системы и т. д.).
ISSN 2Э04-120Х
ниепт
научно-методический электронный журнал
Мартынова Н. И., Калиниченко В. А. Проблемы и перспективные направления развития налоговой системы // Научно-методический электронный журнал «Концепт». - 2019. - № 5 (май). - 0,5 п. л. - URL: http://e-kon-cept.ru/2019/194030.htm.
Большинство перечисленных выше проблем налоговой системы России вызваны тем, что основы современной действующей налоговой системы Российской Федерации оформились только в октябре - декабре 1991 г., в момент перехода от командно-административной экономики к рыночной, и представляли собой смесь элементов налоговых систем других государств [13]. Поэтому изменение налоговой системы России происходит под влиянием не только процессов глобализации и цифро-визации в экономике, но и банальных процессов приспособления друг к другу налоговой политики государства и хозяйствующих субъектов в целях выполнения всех функций налоговой системы.
Учитывая эти факторы, мнения специалистов в данной области можно разделить на два основных направления решения проблем: кардинально менять налоговую систему страны или поэтапно проводить реформы, нацеленные на повешение её эффективности. На наш взгляд, наиболее целесообразен второй вариант. Поэтому далее отметим наиболее логичные и перспективные направления в изменении налоговой системы страны.
Отмечая положительные моменты в отечественной налоговой системе, стоит сказать о применении множества льгот.
Отельного внимания заслуживают территории с особым режимом налогообложения. Таких территорий в России много, они включают в себя: особые экономические зоны (далее - ОЭЗ) и свободные экономические зоны (далее - СЭЗ), территории, применяющие льготный режим для региональных инвестиционных проектов, имеющих привязку к определенным территориям, а также специальные инвестиционные контракты, территории особого социально-экономического развития (далее - ТОСЭР) и т. д. В пример можно привести свободный порт Владивостока, ТОСЭО Тольятти, ОЭЗ «Долина Алтая», ОЭЗ ТРТ «Остров Русский», льготы для наукоградов и т. д. Введение льготных режимов призвано стать площадкой для социально-экономического развития региона и страны в целом.
Другим спорной ситуацией становится разговор об эффективности особых экономических территорий. По оценке экспертов, в процессе функционирования особые экономические зоны в большинстве своем оказались неэффективны. В пример эксперты приводят «размазывание» и «растворение» эффектов особых зон. Планировать экономическую деятельность хозяйствующим субъектам становится сложнее, не становится легче организациями и конкурировать на рынке [14, 15]. Вызвано это несколькими причинами. Во-первых, некоторые территории просто-напросто пересекаются. А во-вторых, появление одних экономических зон приводит к уменьшению привлекательности других. Такая ситуация актуальна для Дальнего Востока (изначально зоны создавались для его развития, а распространение аналогичных льгот и на другие регионы России, очевидно, уменьшило стимулы для инвестирования на Дальнем Востоке). Это «размывает» эффективность особых зон.
Еще одним острым моментом, говорящим о необходимости быстрого и эффективного выполнения возложенных на данные территории функций, выступает фактор того, что размер выпадающих налоговых доходов в бюджет достаточно велик и разнится в оценке. Так, на 2014 г., по оценкам Министерства финансов, сумма выпадающих налогов составила 1,7 трлн р., а уже по оценке Счётной палаты - 5 трлн р.
Это говорит о необходимости оптимизации льготной политики государства: улучшить эффективно действующие льготы и заменить ненужные льготы на новые, отвечающие современным потребностям общества. Однако сложность льготной политики заключается в том, что упразднить (даже неэффективные и невостребованные льготы) трудно, так как это сказывается на репутации властей и государства в целом.
ISSN 2304-120X
ниепт
научно-методический электронный журнал
Мартынова Н. И., Калиниченко В. А. Проблемы и перспективные направления развития налоговой системы // Научно-методический электронный журнал «Концепт». - 2019. - № 5 (май). - 0,5 п. л. - URL: http://e-kon-cept.ru/2019/194030.htm.
Говоря о перспективных направлениях развития налоговой системы России, можно выделить несколько наиболее актуальных, далее отметим их. Во-первых, в рамках законодательной деятельности у налоговой системы есть актуальные направления деятельности - это развитие налоговой базы в области электронной коммерции, налогообложение операций с нематериальными активами, возможность налогового учета цифровых аккредитивов и т. д. Мы должны понимать, что развитие цифровой экономики ведет и к развитию налоговой системы.
Во-вторых, еще одна область развития налоговой системы - это сотрудничество в международном плане. Россия входит в международный проект по борьбе с размыванием налоговой базы - план BEPS. По этому плану становится возможным избегать двойного налогообложения компаний. Но, также увеличивается и количество форм отчетности для этих международных компаний, чтобы их деятельность была видна каждой стране, в которой они работают.
В-третьих, приведенный выше пример увеличения отчетности компаний сводится к еще одной тенденции налоговой системы, как мировой, так и национальной, -тенденции «прозрачности» налогового процесса. Например, налоговая система страны настроила свою работу так, что она может отследить всю цепочку уплаты НДС (от производителя до конечного потребителя). Также экспертами и учеными рассматривается и рассчитывается возможность отслеживания расходов экономических субъектов и их дальнейшее сопоставление с доходами субъекта. Отмечается, что такой сценарий на данный момент имеет высокие трудозатраты, но будет эффективен и целесообразен в качестве борьбы с сокрытием доходов, если в будущем будет введен прогрессивная налоговая ставка.
В-четвертых, интересным предложением является применение «предварительного соглашения» с налоговой инспекцией. Данный алгоритм используется в сфере трансфертного ценообразования, но многие специалисты видят логичным его применение и в других сферах. Например, практику «предварительного соглашения» можно использовать, когда в сложных ситуациях у налогоплательщика возможны консультация и соглашение с налоговой инспекцией. Как результат - они договариваются о порядке налогообложения, который будет наиболее оптимальным и эффективным в данном случае.
В-пятых, необходимо выровнять приоритет функций налоговой системы. Видно, что неэффективная работа в области распределительной функции налогов привела к проблемам пенсионного обеспечения. А недостаточный эффект стимулирующей функции тормозит развитие малого и среднего предпринимательства, в то время как преобладание фискальной функции ставит под удар экономическое развитие крупного предпринимательства. Контрольная функция налогов тоже не может в полной мере обеспечить справедливое и эффективное взимание налогов. Другой вопрос, что «достойное выравнивание» функций - это сложный и долгосрочный процесс, но его необходимость всем понятна и нуждается в исполнении.
Можно заключить, что в налоговой системе России есть элементы, тормозящие её развитие и эффективную работу, но также есть и стимулы для дальнейшего роста. В частности, несмотря на непродолжительную историю становления и функционирования российской налоговой системы, эксперты ставят её в объективное сравнение с европейскими. Стоит отметить, что по ряду показателей отечественная налоговая система в большей степени социально ориентированная и щадящая по отношению к налогоплательщикам.
В проведенном исследовании мы постарались выделить наиболее значимые проблемы налоговой системы страны. Как видно, на их наличие повлияли объектив-
Мартынова Н. И., Калиниченко В. А. Проблемы и перспективные направления развития налоговой системы // Научно-методический электронный журнал «Концепт». - 2019. - № 5 (май). - 0,5 п. л. - URL: http://e-kon-cept.ru/2019/194030.htm.
ные причины перехода экономики страны к рыночной системе, неэффективность применения к переходному типу экономики зарубежных налоговых практик, «активные» и несистемные процессы в налоговой законодательной практике, неоптимизированная льготная политика и т. д. Проведенная нами классификация данных проблем помогла нам выбрать наиболее оптимальные и эффективные пути их решения. Данные меры, на наш взгляд, помогут не только решить насущные проблемы налоговой системы России, но и станут опорой для её дальнейшего развития.
Ссылки на источники
1. Алиев Б. Х., Мусаева Х. М. Налоги и налоговая система Российской Федерации: учеб. пособие для студ. вузов, обучающихся по направлению «Экономика» / под ред. Б. Х. Алиева. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2015. - 439 с.
2. Алиев Б. Х., Сулейманов М. М. Стратегические ориентиры совершенствования налоговой системы России // Финансы и кредит. - 2013. - № 42. - С. 43.
3. Оломская Е. В. Основные противоречия в системе нормативного регулирования налогового учета и пути их преодоления // Вестник Адыгейского государственного университета. - 2014. - № 1. - С. 5.
4. Юшаева Р. С. Актуальные проблемы налоговой системы России // Научно-методический электронный журнал «Концепт». - 2015. - Т. 13. - С. 3546-3550. - URL: http://e-koncept.ru/2015/85710.htm.
5. Алиев Б. Х., Сулейманов М. М. Указ. соч.
6. Оломская Е. В. Указ. соч.
7. Юшаева Р. С. Указ. соч.
8. Григорьева К. С. Противоречия интересов и конфликтов в системе налоговых отношений // Вестник Томского государственного университета. - 2012. - № 1. - С. 4.
9. Дворникова Ю. В. Разработка методического подхода к оценке экономической эффективности совместного финансирования инновационного проекта // Вестник самарского государственного экономического университета. - 2010. - № 11 (73). - С. 28-31.
10. Дворникова Ю. В., Кузнецова О. А. Проблемы диагностики оборотного капитала организации и направления повышения эффективности его использования // Наука и образование транспорту: материалы X Междунар. науч.-практ. конф. - Самара: СамГУПС, 2017. - С. 172-174.
11. Шеварёва Л. В., Мазий В. В. Проблемы формирования доходной базы местных бюджетов (на примере бюджета Аксайского района) // Интернет-журнал «НАУКОВЕДЕНИЕ». - 2017. - Т. 9. - № 3. -URL: http://naukovedenie.ru/PDF/56EVN317.pdf.
12. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 27.11.2018). Ст. № 14-15.
13. Краткая история налогов и налогообложения в России // Официальный сайт НП ЦДО «Элита-риум». - URL: http://www.elitarium.ru/nalogi-nalogooblozhenie-ussr-rossija-poshlina-bjudzhet-istorija/.
14. Дворникова Ю. В., Кузнецова О. А., Ишеева И. А. Оценка состояния и эффективности развития региональных кредитных организаций в современной экономической ситуации // Вестник Сам-ГУПС. - 2015. - № 3 (29). - С. 61-65.
15. Дворникова Ю. В., Кузнецова О. А. Указ. соч.
Nadezhda Martynova,
Student, Samara State Transport University, Samara [email protected] Valery Kalinichenko,
Student, Samara State Transport University, Samara [email protected]
Problems and perspective directions of the tax system development in Russia
Abstract. This article analyzes the problems and prospects for the development of the Russian tax system. The authors consider actual problems that hinder effective functioning and development of the tax system. They offer solutions to particular problems and outline promising areas of the tax system development in Russia. Key words: tax system, problems of the tax system, development of the tax system, tax legislation, taxpayer. References
1. Aliev, B. H. & Musaeva, H. M. (2015). Nalogi i nalogovaya sistema Rossijskoj Federacii: ucheb. posobie dlya stud. vuzov, obuchayushchihsya po napravleniyu "Ekonomika", YUNITI-DANA, Moscow, 439 p. (in Russian).
ISSN 2Э04-120Х
ко ниеггг
научно-методический электронный журнал
ISSN 2304-120X
ниепт
научно-методический электронный журнал
Мартынова Н. И., Калиниченко В. А. Проблемы и перспективные направления развития налоговой системы // Научно-методический электронный журнал «Концепт». - 2019. - № 5 (май). - 0,5 п. л. - URL: http://e-kon-cept.ru/2019/194030.htm.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
Aliev, B. H. & Sulejmanov, M. M. (2013). "Strategicheskie orientiry sovershenstvovaniya nalogovoj sis-temy Rossii", Finansy ikredit, № 42, p. 43 (in Russian).
Olomskaya, E. V. (2014). "Osnovnye protivorechiya v sisteme normativnogo regulirovaniya nalogovogo ucheta i puti ih preodoleniya", Vestnik Adygejskogo gosudarstvennogo universiteta, № 1, p. 5 (in Russian). Yushaeva, R. S. (2015). "Aktual'nye problemy nalogovoj sistemy Rossii", Nauchno-metodicheskij el-ektronnyj zhurnal "Koncept", t. 13, pp. 3546-3550. Available at: http://e-koncept.ru/2015/85710.htm (in Russian).
Aliev, B. H. & Sulejmanov, M. M. (2013). Op. cit. Olomskaya, E. V. (2014). Op. cit. Yushaeva, R. S. (2015). Op. cit.
Grigor'eva, K. S. (2012). "Protivorechiya interesov i konfliktov v sisteme nalogovyh otnoshenij", Vestnik Tomskogo gosudarstvennogo universiteta, № 1, p. 4 (in Russian).
Dvornikova, Yu. V. (2010). "Razrabotka metodicheskogo podhoda k ocenke ekonomicheskoj effektivnosti sovmestnogo finansirovaniya innovacionnogo proekta", Vestnik samarskogo gosudarstvennogo ekonomicheskogo universiteta, № 11 (73), pp. 28-31 (in Russian).
Dvornikova, Yu. V. & Kuznecova, O. A. (2017). "Problemy diagnostiki oborotnogo kapitala organizacii i napravleniya povysheniya effektivnosti ego ispol'zovaniya", Nauka i obrazovanie transportu: materialy X Mezhdunar. nauch.-prakt. konf, SamGUPS, Samara, pp. 172-174 (in Russian).
Shevaryova, L. V. & Mazij, V. V. (2017). "Problemy formirovaniya dohodnoj bazy mestnyh byudzhetov (na primere byudzheta Aksajskogo rajona)", Internet-zhurnal "NAUKOVEDENIE", t. 9, № 3. Available at: http://naukovedenie.ru/PDF/56EVN317.pdf (in Russian).
Nalogovyj kodeks Rossijskoj Federacii (chast' pervaya) ot 31.07.1998 № 146-FZ (red. ot 27.11.2018). St. № 14-15 (in Russian).
"Kratkaya istoriya nalogov i nalogooblozheniya v Rossii", Oficial'nyj sajt NP CDO "Elitarium". Available at: http://www.elitarium.ru/nalogi-nalogooblozhenie-ussr-rossija-poshlina-bjudzhet-istorija/ (in Russian). Dvornikova, Yu. V., Kuznecova, O. A. & Isheeva, I. A. (2015). "Ocenka sostoyaniya i effektivnosti razvitiya regional'nyh kreditnyh organizacij v sovremennoj ekonomicheskoj situacii", Vestnik SamGUPS, № 3 (29), pp. 61-65 (in Russian).
Dvornikova, Yu. V. & Kuznecova, O. A. (2017). Op. cit.
Рекомендовано к публикации:
Утёмовым В. В., кандидатом педагогических наук; Горевым П. М., кандидатом педагогических наук, главным редактором журнала «Концепт»
Поступила в редакцию Received 24.12.18 Получена положительная рецензия Received a positive review 11.04.19
Принята к публикации Accepted for publication 11.04.19 Опубликована Published 31.05.19
www.e-koncept.ru
Creative Commons Attribution 4.0 International (CC BY 4.0) © Концепт, научно-методический электронный журнал, 2019 © Мартынова Н. И., Калиниченко В. А., 2019
977230412019705
