Научная статья на тему 'Признание затрат в бухгалтерской учётной системе'

Признание затрат в бухгалтерской учётной системе Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

CC BY
896
235
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
Ключевые слова
ЗАТРАТЫ / ИЗДЕРЖКИ / РАСХОДЫ / БУХГАЛТЕРСКАЯ УЧЕТНАЯ СИСТЕМА

Аннотация научной статьи по экономике и бизнесу, автор научной работы — Кувалдина Татьяна Борисовна

Исследуется понятийная основа затрат как экономической и учетной категории. Проведен анализ существующих подходов к определению категории «затраты», на основе чего сформулирована авторская трактовка затрат. Предпринята попытка группировки всех затрат хозяйствующего субъекта по определенным признакам в разрезе подсистем бухгалтерского учета (финансового, управленческого, налогового)

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.

Текст научной работы на тему «Признание затрат в бухгалтерской учётной системе»

Вестник Челябинского государственного университета. 2009. № 19 (157).

Экономика. Вып. 21. С. 138-142.

Т. Б. Кувалдина

ПРИЗНАНИЕ ЗАТРАТ В БУХГАЛТЕРСКОЙ УЧЁТНОЙ СИСТЕМЕ

Исследуется понятийная основа затрат как экономической и учетной категории. Проведен анализ существующих подходов к определению категории «затраты», на основе чего сформулирована авторская трактовка затрат. Предпринята попытка группировки всех затрат хозяйствующего субъекта по определенным признакам в разрезе подсистем бухгалтерского учета (финансового, управленческого, налогового)

Ключевые слова: затраты, издержки, расходы, бухгалтерская учетная система.

Происходящие в последнее время изменения в рыночных условиях функционирования предприятий ведут к изменениям в системах управления компаний. Усиление мировой конкуренции и факторы глобализации, усложнение производственного процесса побуждают предприятия брать на вооружение новые подходы к построению учета затрат и результатов своей деятельности. Таким образом, и сегодня затраты хозяйствующего субъекта являются центральным объектом в учетной системе предприятия. Однако многие экономисты, бухгалтеры, финансисты, менеджеры, оперируя понятием затрат в процессе решения оперативных, тактических и стратегических управленческих задач, придают ему разную смысловую нагрузку. Но вместе с тем в современных условиях хозяйствования в целях достоверного формирования финансового результата (прибыли или убытка) важно правильно интерпретировать это понятие. Исходя из установившихся определений, существующих в бухгалтерском учете, затратами являются потребленные в хозяйственной деятельности ресурсы, еще не признанные расходами и отражаемые в составе незавершенного производства, готовой продукции, товаров отгруженных и т. п. Следовательно, затраты становятся расходами в момент признания дохода, с получением которого связано потребление этих ресурсов, и тогда расходы отражаются уже не на балансовых счетах бухгалтерского учета, а формируют прибыль от продажи продукции, товаров (работ, услуг) и показываются в отчете о прибылях и убытках.

Определения экономической категории затрат рассматриваются в трудах зарубежных ученых, таких как: Дж. Э. Доланд, Д. Е. Линдсей, С. Фишер, Р. Дорнбуш, Р. Шмалензи и др., а также российскими учеными: Р. С. Асейновым, Л. М. Бурмистровой, Т. Г. Дроздовой, В. П. Кус-таревым, Н. В. Колчиной, В. Г. Лебедевым,

A. Мицкевичем, Р. А. Набиевым, Г. Б. Поляком,

B. М. Романовским, К. А. Раицким, В. М. Семеновым, И. В. Сергеевым и др.

В Большой экономической энциклопедии определено: «затраты — производственные выплаты в наличной или безналичной форме, которые связаны с производством продукции, выполнением и оказанием услуг с последующей их реализацией» [1. С. 233].

Экономисты В. В. Амосова, Г. М. Гукасьян, Г. А. Маховикова считают, что «затраты — представленная в денежной форме величина ресурсов, используемых для получения некоторых полезных резервов» [2. С. 233]. По мнению А. Мицкевича «затраты в широком смысле слова — это любые потери. В экономике затраты — это денежные измерения всех ресурсов, затраченных для достижения конкретной цели» [3. С. 6]. Той же позиции придерживается К. А. Раицкий, который заключает, что «затратами называются стоимостные значения использования или расхода материальных благ и услуг, привлекаемых предприятием для достижения его целей или поддержания работоспособности» [4. С. 867].

О затратах как учетной категории писали в своих в работах следующие зарубежные ученые: Э. А. Аткинсон, Р. Д. Банкер, Р. С. Каплан, М. С. Янг, К. Друри, Ч. Хорнгерн, Дж. Фостер, Ш. Датар, Р. Энтони, Дж. Рис и др. Указанными авторами даются достаточно простые определения затрат. Так, например, по определению Ч. Т. Хорнгрена, Дж. Фостера «.. .затраты — стоимостная оценка потребления товаров и услуг» или «.обычно под затратами понимают потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары и услуги» [5].

По мнению К. Друри, «затраты — это очень часто используемое слово, отражающее денежные измерения всех ресурсов, затраченные для достижения такой конкретной цели, как

приобретение какого-то товара или какой-либо услуги» [6. С. 33]. Р. Энтони, Дж. Рис полагают, что «затраты — это уменьшение активов (обычно денег) или увеличение обязательств (чаще счетов к оплате), связанное с возникновением издержек» [7. С. 46]. Экономисты Э. А. Аткинсон, Р. Д. Банкер, Р. С. Каплан между понятиями «затраты» и «себестоимость» ставят знак равенства. Они утверждают, что «затраты (себестоимость) (cost) — это количество ресурсов (товаров и услуг), израсходованных с целью получения текущей или будущей выгоды, представленных в денежном выражении» [8].

Доктор экономических наук, профессор М. А. Вахрушина определяет затраты как средства, израсходованные на приобретение ресурсов, имеющихся в наличии, и регистрируемые в балансе как активы предприятия, способные принести доходы в будущем [9. С. 485]. Той же позиции придерживается О. В. Рыбакова [10]. Нужно отметить, что при этом авторы не уточняют, какие именно ресурсы приобретаются в обмен на денежные средства. Просто ресурсов не бывает. Согласно толковому словарю русского языка, любой ресурс — это запасы, источники чего-нибудь [11. С. 677]. Например, ресурс доверия, ресурсы экономического роста, ресурсы информационные, природные и т. д. Поэтому это определение требует уточнения в части конкретизации ресурсов.

Профессор С. А. Николаева считает, что затраты могут привести не только к появлению активов, но и расходов. Она говорит, что «затраты — стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов. Затраты могут быть отнесены либо в активы, либо в расходы организации» [12]. С ней солидарны экономисты Е. В. Галкина [13], А. А. Ефремова [14]. Как видим, указанные ученые конкретизируют состав ресурсов, уточняя, что это могут быть материальные, трудовые, финансовые и иные ресурсы. Но этот перечень не полный. По нашему мнению, под иные ресурсы можно отнести нематериальные ресурсы в виде патентов, лицензий, свидетельств, которые требуют в ходе их приобретения соответствующих выплат.

В результате анализа определений в трактовке сущности затрат нами выделено три подхода. Согласно первому подходу затраты представляют собой совокупность материальных,

трудовых и финансовых ресурсов, направленных главным образом на производство продукции (работ, услуг), товаров, выраженных в денежном измерении. По нашему мнению, указанные ресурсы могут быть направлены не только на осуществление текущей деятельности компании (производство продукции, товаров, работ, услуг), но и на инвестиционную и финансовую деятельность фирмы. Второй подход рассматривает затраты как средства, направленные на приобретение ресурсов, которые в дальнейшем будут капитализироваться в виде активов в балансе или признаваться расходами одновременно в отчете о прибылях и убытках. Данное определение очень тесно связано с бухгалтерским учетом, и в нем сущностные особенности затрат представлены более четко: указана трансформация их в конкретные объекты учета, но вместе с тем не конкретизируется перечень ресурсов. При третьем подходе авторы отождествляют затраты с издержками. Например, в новом экономической словаре под редакцией

А. Н. Азрилияна записано: «затраты — см. издержки» [15. С. 246].

Данные исследования свидетельствуют, что среди российских ученых-экономистов и зарубежных исследователей нет единого мнения в определении понятия «затраты».

Определение затрат отсутствует в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета Российской Федерации, но в отдельных российских законодательных и нормативных актах по бухгалтерскому учету данный термин используется. Так, понятие «затраты» фигурирует в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике при классификации расходов по элементам (п. 7.6 Концепции), а также при раскрытии основополагающего допущения соответствия доходов и расходов (п. 8.6.1 Концепции). В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» закреплено, что текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно (п. 6 ст. 8 Закона). Это зафиксировано и в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации № 34н (п. 11). Термин «затраты» применяется в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации № 34н, ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». В указанных документах затраты рассматриваются не

как самостоятельная статья бухгалтерской отчетности, а как элемент, учетная стоимость соответствующих видов активов и денежная оценка статей отчетности. В ПБУ 10/99 «Расходы организации» понятие «затраты» также используется при раскрытии правил учета расходов по элементам затрат, но определение также отсутствует.

В Плане счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению, утвержденными приказом Минфина РФ от 30 октября 2000 г. № 94н, в отдельный раздел III выделены затраты на производство. Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности организации (кроме расходов на продажу). Таким образом, указанный документ содержит два понятия «затраты» и «расходы» для определения одной категории — расходов по обычным видам деятельности.

В налоговом законодательстве также наблюдаем использование терминов «затраты» и «расходы». Так, затраты упомянуты в ст. 40, 152, 170, 217, 251, 252, 254, 264, 265 Налогового кодекса РФ. Согласно ст. 262 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Налогового кодекса РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. В отличие от ПБУ 10/99, п. 2 ст. 253 НК РФ подразделение расходов, связанных с производством и реализацией, осуществлено не по элементом затрат, а в разрезе материальных расходов, расходов на оплату труда, сумм начисленной амортизации и прочих расходов. В то же время п. 1 ст. 254 НК РФ устанавливается перечень затрат, относимых к материальных расходам налогоплательщика.

Таким образом, необходимо отметить, что недостатком многих российских нормативных актов, в том числе и положений по бухгалтерскому учету, является то, что специальные статьи или разделы приводятся без определения понятий, упоминаемых в этом акте, применительно к его содержанию. Считаем, что при разработке новых положений по бухгалтерскому учету и переработке старых в первую очередь необходимо определиться с понятиями,

которые могут быть представлены в отдельном учетном стандарте.

После обобщения и анализа законодательных и нормативных актов, а также изложенных в литературе подходов и точек зрения понятие затрат как учетно-экономической категории может быть сформулировано следующим образом:

Затраты как учетно-экономическая категория — это выплаты в денежной форме, связанные с приобретением ресурсов (материальных, нематериальных, трудовых (человеческих), финансовых), которые потребляются в ходе текущей, финансовой и инвестиционной деятельности организации и аккумулируются в отчетном периоде либо в виде активов в балансе (незавершенное строительство, основные средства, материальные запасы, расходы будущих периодов, дебиторская задолженность), либо в виде расходов в отчете о прибылях и убытках (себестоимость продукции, управленческие, коммерческие и прочие расходы). Это определение включает четыре важных положения. Первое, основное,— затраты определяются использованием ресурсов (материальных, нематериальных, трудовых (человеческих), финансовых). Элементами затрат являются количество потребленных материалов, число отработанных человеко-часов и количество других израсходованных ресурсов. Второе — величина использованных ресурсов представлена в денежном выражении. Третье — определение затрат всегда соотносится с конкретными целями, задачами. Таким задачами могут быть производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, функционирование отдела, или любой другой предмет или вид деятельности, для которых желательно определить величину использованных ресурсов в денежном выражении. И, наконец, четвертое,— затраты могут быть истекшими (текущими), т. е. они по мере потребления в процессе производства попадают в поток расходов отчетного периода в отчете о прибылях и убытках или они являются неистекшими (капитализируемыми), остаются активами и регистрируются в балансе как составляющая себестоимости запасов организации.

В заключение следует отметить, что проведенное исследование позволило сгруппировать все затраты хозяйствующего субъекта по определенным признакам в разрезе подсистем бухгалтерского учета (финансового,

Затраты организации

Затраты в подсистемах финансового и управленческого учета

Капитализируемые затраты в отчетном, периоде (долгосрочные, текущие)

3

Рекапи-

тализи-

руемые

Декапи-

тализи-

руемые

□^затраты 1~> затраты в от- в отчетном четном

периоде периоде

Текущие

затраты

отчетного

периода

(управлен-

ческие,

коммерче-

ские)

Трансак-

ционные

издержки

Расходы в бухгалтерском учете

>

Расходы по обычным видам деятельности Прочие расходы

Материальные затраты

Затраты на оплату труда

Отчисления на социальные нужды

Амортизация

Прочие затраты

Затраты в подсистеме налогового учета

Затраты, Затраты,

признаваемые не признавае-

расходами мые расходами

в целях налого- в целях налого-

обложения обложения

Расходы в налоговом учете

Расходы, связанные с производством и реализа-_______цией________

Внереализационные расходы

Материальные

расходы

Расходы

на оплату труда

Суммы начисленной амортизации

Прочие расходы

Отчет о прибылях и убытках

Налоговая отчетность по налогу на прибыль

V

Учитываются только в подсистеме управленческого учета

Затраты в бухгалтерской учетной системе

управленческого, налогового) (см. рисунок). В основу модели была положена динамическая балансовая теория, в рамках которой факты хозяйственной жизни отражаются в учете как капитализация, рекапитализация и декапитализация расходов.

Список литературы

1. Большая экономическая энциклопедия. М. : Эксмо, 2008. 816 с.

2. Амосова, В. В. Экономическая теория /

В. В. Амосова, Г. М. Гукасьян, Г. А. Маховикова. СПб. : Питер, 2002. 480 с.

3. Мицкевич, А. Управление затратами и прибылью. М. : ОЛМА-ПрессИнвест : Ин-т экон. стратегий, 2003. 192 с.

4. Раицкий, К. А. Экономика предприятия : учеб. для вузов. 3-е изд., перераб. и доп. М. : Дашков и Ко, 2002. 1012 с.

5. Хорнгрен, Ч. Управленческий учет / Ч. Хорнг-рен, Дж. Фостер, Ш. Датар ; пер. с англ. 10-е изд. СПб. : Питер, 2005. 1008 с.

6. Друри, К. Управленческий учет для бизнес-решений : учебник : пер. с англ. М. : ЮНИТИ-Дана, 2003. 655 с.

7. Энтони, Р. Учет: ситуации и примеры / Р. Энтони, Дж. Рис ; пер. с англ. ; под ред. и с предисл. А. М. Петрачкова. М. : Финансы и статистика, 1993. 560 с.

8. Аткинсон, Э. А. Управленческий учет /

Э. А. Аткинсон [и др.] ; пер. с англ. 3-е изд. М. : Вильямс, 2005.

9. Вахрушина, М. А. Бухгалтерский управленческий учет : учеб. для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям. 5-е изд. М. : Омега-Л, 2006. 576 с.

10. Рыбакова, О. В. Бухгалтерский управленческий учет и управленческое планирование. М. : Финансы и статистика, 2005. 464 с.

11. Ожегов, С. И. Толковый словарь русского языка : 80 000 слов и фразеол. выражений /

С. И. Ожегов, Н. Ю. Шведова ; РАН, Ин-т рус. яз. им. В. В. Виноградова. 4-е изд., доп. М. : ТИТ Технологии, 2003. 944 с.

12. Николаева, С. А. Управленческий учет : пособие для подготовки к квалификац. экзамену на аттестат проф. бухгалтера). М. : Информ. агентство «ИПБ-БИНФА», 2002.

13. Г алкина, Е. В. Экономическая сущность затрат и расходов в бухгалтерском учете // Бухгалтер. учет и налоги в торговле и общест. питании. 2006. № 4.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

14. Ефремова, А. А. Себестоимость: от управленческого учета затрат до бухгалтерского учета расходов. М. : Вершина, 2007. 208 с.

15. Большой экономический словарь / под ред. А. И. Азрилияна. 3-е изд. М. : Ин-т новой экономики, 1998. 864 с.

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.