Признание и оценка имущества и обязательств в рамках реформирования бюджетного учета и отчетности в Республике Узбекистан Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

I Бакайбаева Айнур

I Учебный Центр МФ РУз

ПРИЗНАНИЕ И ОЦЕНКА ИМУЩЕСТВА И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ В РАМКАХ РЕФОРМИРОВАНИЯ БЮДЖЕТНОГО УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ В РЕСПУБЛИКЕ УЗБЕКИСТАН

В рамках осуществляемых широкомасштабных реформ управления государственными финансами, в настоящее время появилась настоятельная необходимость во всемерном реформировании бюджетного учета и бюджетной отчетности. Этот процесс очень трудоёмкий, и вместе с тем требует значительных усилий по подготовке профессионалов. Обсуждение на страницах научно-практических изданий новых в нашей стране разработок в этой области, будет шаг за шагом продвигать решение этой задачи.

Исходя из требований привязки расходования средств государственного бюджета к конечным результатам функционирования учреждений бюджетной сферы, бюджетная отчетность должна отвечать основополагающим требованиям. А именно - она должна:

• формировать информацию, необходимую участникам бюджетного процесса для планирования и исполнения бюджета по новым правилам;

• представлять информацию об эффективности финансовой деятельности;

• содержать информацию обо всем имуществе и обязательствах;

• быть доступной;

• быть понятной не только национальным, но и иностранным пользователям;

• быть сформирована на основании Единого плана счетов бухгалтерского учета Государственного бюджета.

В связи с вышеуказанными требованиями, необходимо не только изложить существенные элементы признания и оценки имущества и обязательств национальной системы бюджетного учета (НСБУ), но и провести анализ на соответствие этих элементов требованиям Международных стандартов бухгалтерского учета для государственного сектора (МСБУГС) и Руководству по статистике государственных финансов 2001 (СГФ 2001), рекомендованную Международным Валютным Фондом.

Признание имущества и обязательств

Национальная система бухгалтерского учета (НСБУ). Единая норма, регулирующая момент постановки на баланс и списание с баланса в национальной системе бюджетного учета отсутствует. Рассмотрим частные нормы, регулирующие учет основных объектов бюджетного учета.

Счет "Капитальные вложения", предназначенный для учета вложений (инвестиций) в объеме фактических затрат учреждения в объекты нефинансовых активов при их приобретении, строительстве (создании), модернизации (реконструкции, достройки, дооборудовании), изготовлении, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве объектов долгосрочных активов1.

Ранее в бюджетном учете аналогичный счет отсутствовал, и основные средства принимались к учету в момент приобретения, а не в момент ввода в эксплуатацию.

Прекращение признания в учете основных средств происходит на основании актов о списании объектов основных средств.

Факт признания того, что активом может являться только то, что используется с пользой в хозяйственной деятельности, говорит о стремлении представить в финансовой отчетности не все возможное имущество, а только то, которое обладает экономической ценностью. Только такая информация имеет значение для кредиторов и иных внешних пользователей.

Оприходование материальных запасов отражается в регистрах бюджетного учета на основании первичных учетных документов (накладных поставщика и т.п.). Таким образом, предполагается, что материальные запасы принимаются к учету в момент их фактического получения независимо от наличия права собственности на указанные ценности.

Прекращение признания материальных запасов происходит в момент выдачи запасов в эксплуатацию либо в момент их выбытия (обнаружения выбытия) по иным причинам.

Моменты признания и прекращения признания в бюджетном учете финансовых вложений не установлены.

Признание обязательств-расчетов (дебиторской и кредиторской задолженности), возникает в момент появления права тре-

1 Национальный стандарт бухгалтерского учета № 5 "Основные средства" (зарег. Министерством юстиции 23 сентября 1998 года № 491).

бования или обязательства. Списывается задолженность в момент исполнения обязательств.

Международные стандарты бухгалтерского учета для государственного сектора (МСБУГС). В соответствии с МСБУГС в качестве объектов основных средств могут быть признаны объекты при соблюдении двух условий:

• с высокой вероятностью будущие экономические выгоды или выгоды от использования актива будут поступать субъекту;

• затраты на создание актива или его справедливая стоимость могут быть оценены надежно.

Если нематериальный актив возникает из разработок, проводимых субъектом, то он может быть признан, если субъект может продемонстрировать:

• техническую осуществимость завершения нематериального актива так, чтобы он был доступен для использования или продажи;

• свое намерение завершить нематериальный актив и использовать или продать его;

• свою способность использовать или продать нематериальный актив;

• то, как нематериальный актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Среди прочего, необходимо продемонстрировать наличие рынка для результатов нематериального актива или самого нематериального актива либо, если предполагается его внутреннее использование, полезность нематериального актива;

• доступность достаточных технических, финансовых и других ресурсов для завершения разработки и для использования или продажи нематериального актива;

• способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу в ходе его разработки.

Согласно Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) 3921 субъект должен признавать финансовый актив в виде

1 Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) № 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка".

дебиторской задолженности или финансовое обязательство в балансе тогда и только тогда, когда он становится стороной по договору в отношении финансового инструмента.

Субъект прекращает признание финансового актива (полностью или частично) тогда и только тогда, когда:

- истекли договорные права на получение денежных поступлений от него; или

- осуществлена передача финансового актива, вследствие чего его признание должно быть прекращено.

Налоги и другие обязательные трансферты должны отражаться в учете тогда, когда имеют место деятельность, операции или другие события, в результате которых образуются требования органа государственного управления по налогам или другим платежам. Это время необязательно является временем наступления налогооблагаемого события. Например, обязательство по уплате налога на прирост капитала обычно возникает при продаже актива, а не при повышении его стоимости1.

Статистика государственных финансов (СГФ). СГФ специальные требования в отношении порядка признания имущества и обязательств прямо не установлены. Момент признания в ряде случае может быть определен лишь косвенно. Так, согласно СГФ основные средства - это произведенные активы, которые используются в производственных процессах многократно или непрерывно на протяжении более одного года. Отличительной чертой основных средств является не их долговечность в некотором физическом смысле, а возможность многократного или непрерывного использования в производстве в течение продолжительного периода времени.

Моментом признания (окончания признания) денежных активов в учете согласно СГФ является момент перехода права собственности и одновременное создание или аннулирование денежного актива и обязательства.

1 Международные стандарты бухгалтерского учета для государственного сектора (МСБУГС). - Международная федерация бухгалтеров (1РАС).

Оценка имущества и обязательств

Национальные стандарты бухгалтерского учета (НСБУ). В соответствии с пунктом 24 Положения о бухгалтерских отчетах и балансах организаций, состоящих на государственном бюджете Республики Узбекистан, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости, после переоценки они учитываются по восстановительной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических вложений учреждения в приобретение, сооружение и изготовление объектов основных средств. При этом, учитываются суммы налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой налогом на добавленную стоимость (НДС), если иное не предусмотрено налоговым законодательством).

Вложениями на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

• суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

• регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

• таможенные пошлины;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

• затраты на доставку объектов основных средств до места их использования, включая расходы на страхование доставки;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и

изготовлением объекта основных средств, включая содержание дирекции строящегося объекта и технический надзор.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных учреждением по договору дарения (безвозмездно), признаются их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования.

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Пунктом 27 Положения1 предусмотрено начисление по объектам основных средств амортизации.

Согласно Национальному стандарту бухгалтерского учета № 5 "Основные средства" и Национальному стандарту бухгалтерского учета № 7 "Нематериальные активы"2 годовая сумма начисления амортизации основных средств рассчитывается равномерным (прямолинейным) способом исходя из балансовой стоимости основных средств и нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

В течение отчетного года амортизация на основные средства и нематериальные активы начисляется ежемесячно в размере 1/ 12 годовой суммы.

Согласно пункту 13 Национального стандарта бухгалтерского учета № 4 "Товарно-материальные запасы"3 товарно-материальные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по себестоимости, которая включает в себя стоимость приобретения (суммы, уплачиваемые поставщику) и все затраты, связанные с их приобретением.

1 "Положение о бухгалтерских отчетах и балансах организаций, состоящих на государственном бюджете Республики Узбекистан" (зарег. Министерством юстиции от 13.02.2001 г. № 1005).

2 Национальный стандарт бухгалтерского учета № 7 "Нематериальные активы" (зарег. Министерством юстиции от 27 июня 2005 года № 1485).

3 Национальный стандарт бухгалтерского учета № 4 "Товарно-материаль-

ные запасы" (зарег. Министерством юстиции от 23 сентября 1998 года № 491).

К затратам, связанным с приобретением товарно-материальных запасов и включаемым в их себестоимость, относятся:

а) таможенные пошлины и сборы;

б) суммы налогов и сборов, связанных с приобретением товарно-материальных запасов (если они не возмещаются);

в) комиссионные вознаграждения, уплачиваемые снабженческим и посредническим организациям, через которые приобретены товарно-материальные запасы;

г) расходы по сертификации товарно-материальных запасов и их испытанию в соответствии с техническими условиями, связанными с приобретением товарно-материальных запасов;

д) транспортно-заготовительные расходы по заготовке и доставке товарно-материальных запасов до места их текущего расположения или использования. Они состоят из затрат по заготовке, оплате тарифов (фрахт) за погрузочно-разгрузочные работы и транспортировке товарно-материальных запасов всеми видами транспорта до места их текущего расположения или использования, включая расходы по страхованию рисков при транспортировке товарно-материальных запасов;

е) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товарно-материальных запасов.

Списание (в том числе отпуск в производство) и определение стоимости остатков и выбывающих товарно-материальных запасов производится одним из следующих методов:

а) по идентифицированной себестоимости соответствующей единицы;

б) по средневзвешенной стоимости (АУЕСО);

в) по себестоимости первых по времени приобретения товарно-материальных запасов (ФИФО).

Пунктом 24 Положения4 предусмотрено, что учреждения проводят переоценку стоимости объектов основных средств, по со-

4 "Положение о бухгалтерских отчетах и балансах организаций, состоящих на государственном бюджете Республики Узбекистан" (зарег. Министерством юстиции от 13.02.2001 г. № 1005).

стоянию на начало отчетного года путем пересчета их балансовой стоимости и начисленной суммы амортизации.

Дебиторская и кредиторская задолженность отражаются по стоимости обязательств и имущественных прав.

Вместе с тем, в национальной системе еще не установлены правила оценки таких важных объектов учета, как не-произведен-ные активы, обязательств по заемным средствам и прочие. Указанные элементы учета должны быть разработаны в будущем.

Международные стандарты бухгалтерского учета для государственного сектора (МСБУГС). В соответствии с МСБУГС 171 основные средства должны первоначально оцениваться по затратам на их создание (приобретение), в которые включаются покупная стоимость, импортные пошлины, невозмещаемые налоги и иные расходы, непосредственно связанные с доведением данного объекта основных средств до состояния, пригодного для использования. В случае приобретения объекта основных средств без каких-либо затрат или по номинальной стоимости сумма этих затрат признается справедливой стоимостью объекта основных средств на дату приобретения. В случае создания (признания в учете) резерва на демонтаж данного объекта основных средств по завершении его эксплуатации и приведения территории в первоначальное состояние сумма расходов на демонтаж и приведение территории в первоначальное состояние может быть включена в первоначальную стоимость объекта основных средств. В случае приобретения объекта основных средств в кредит (с рассрочкой платежа) проценты за кредит не должны быть капитализированы, а должны быть выделены и отнесены на расходы текущего периода.

Альтернативный подход МСБУГС 52 позволяет включать в первоначальную сто-

1 Международный стандарт бухгалтерского учета для государственного сектора (МСБУГС) №17 "Основные средства". - Международная федерация бухгалтеров (1РАС).

2 Международный стандарт бухгалтерского учета для государственного

сектора (МСБУГС) № 5 "Затраты по займам". - Международная федерация бухгалтеров (1РАС).

имость объекта основных средств проценты и прочие затраты на заемные средства, взятые для приобретения или сооружения данного объекта основных средств, при следующих условиях:

- затраты на займы и кредиты с высокой вероятностью будут способствовать получению от объекта основных средств экономических выгод в будущем;

- величина этих затрат может быть достоверно (надежно) оценена.

В противном случае затраты на займы признаются в качестве расходов текущего периода.

В соответствии с МСБУГС 17 переоценка стоимости основных средств допускается только как альтернативный подход. Основным подходом МСБУГС 17 является отражение объектов основных средств по остаточной стоимости за минусом накопленной суммы обесценения. Обесценением согласно МСБУГС 213 признается снижение будущих экономических выгод от использования актива в размере, превышающем величину накопленной амортизации этого актива.

В силу МСБУГС 17 амортизация начисляется способом, наиболее адекватно раскрывающим принцип соответствия доходов и расходов. Таким образом, используемый метод амортизации должен отражать схему, по которой субъект потребляет экономические выгоды, получаемые от актива. Допустимыми методами согласно МСБУГС 17 являются линейный метод, метод уменьшаемого остатка и метод списания стоимости объекта основных средств пропорционально стоимости выпущенной продукции, причем метод амортизации может пересматриваться в течение срока полезного использования. Срок полезного использования может быть пересмотрен в течение времени использования актива, если ожидаемые на момент пересмотра будущие экономические выгоды отличаются от исходных (принятых изначально).

3 Международный стандарт бухгалтерского учета для государственного сектора (МСБУГС) № 21 "Обесценение активов, создающих неденежные средства". - Международная федерация бухгалтеров (1РАС).

Затраты на создание нематериального актива включают в себя все затраты, непосредственно связанные с созданием, производством и подготовкой актива к использованию по его предназначению, понесенные с даты, когда нематериальный актив впервые становится отвечающим критериям признания. К таким затратам относятся затраты на материалы и услуги, использованные или потребленные при создании нематериального актива, оплата труда работников, занятых созданием актива, пошлина за регистрацию юридического права и амортизация патентов и лицензий, использованных для создания актива. Кроме того, МСФО 231 "Затраты по займам" установлены критерии для признания процента как компонента себестоимости внутренне созданного нематериального актива.

В соответствии с МСФО 382 переоценка стоимости нематериальных активов допускается только как альтернативный подход. Основным подходом МСФО 38 является отражение объектов нематериальных активов по остаточной стоимости за минусом накопленной суммы обесценения.

Согласно МСФО 38 амортизация должна начисляться только на те нематериальные активы, по которым срок полезного использования определен (ограничен). При этом используемый метод амортизации должен отражать схему, по которой субъект потребляет экономические выгоды, получаемые от актива. Если эта схема не может быть оценена надежно, применяется линейный метод амортизации, причем метод амортизации может пересматриваться в течение срока полезного использования.

Если срок полезного использования нематериального актива не определен, субъект в соответствии с МСФО 363 и МСБУГС 21 должен проводить тест нематериального актива на обесценение (ежегодно и при

1 Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) № 23 "Затраты по займам" - Международная федерация бухгалтеров (IFAC).

2 Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) № 38 "Нематериальные активы" - Международная федерация бухгалтеров (IFAC).

3 Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) № 36 "Обесце-

нение активов" - Международная федерация бухгалтеров (IFAC).

появлении признаков обесценения нематериального актива).

МСБУГС 124 предусмотрено, что запасы должны оцениваться по наименьшей из следующих сумм: себестоимости (затрат на создание или приобретение) либо возможной чистой стоимости продаж - за исключением случая, когда выбирается наименьшая из следующих сумм: себестоимости и текущих затрат на возмещение. Последний случай касается запасов, которые должны быть распределены без оплаты или по номинальной стоимости либо потреблены в процессе производства благ, которые будут распределены без оплаты или по номинальной стоимости.

В силу МСБУГС 12 себестоимость запасов включает в себя все затраты на их приобретение, транспортировку и доведение до состояния, в котором эти запасы пригодны к использованию. В затраты на приобретение запасов не должны включаться полученные торговые скидки и иные аналогичные скидки. В случае приобретения запасов в кредит (с рассрочкой платежа) проценты за кредит не должны включаться в себестоимость запасов. Соответственно, разница в покупной цене при расчетах по стандартным кредитным условиям и уплаченной суммой при рассрочке платежа должна быть признана как расход по процентам, уплаченным за период финансирования.

Альтернативный подход МСБУГС 5 позволяет включать в себестоимость запасов, которые требуют значительного времени для их подготовки к использованию или продаже, проценты и прочие затраты на заемные средства, взятые для приобретения или создания данных запасов. К запасам, которые повседневно производятся в течение короткого периода времени, такой альтернативный подход не применяется.

Для оценки запасов применяются метод нормативных затрат и метод учета по розничным ценам (текущей стоимости прода-

4 Международный стандарт бухгалтерского учета для государственного сектора (МСБУГС) № 12 "Запасы материальных оборотных средств". -Международная федерация бухгалтеров (1РАС).

жи). Отдельные виды запасов, не являющиеся взаимозаменяемыми или предназначенные для специальных проектов, оцениваются по их индивидуальной себестоимости.

В соответствии с МСБУГС 12 списание (отпуск) материальных запасов может производиться по методу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения товарно-материальных запасов) или методу средневзвешенной себестоимости, причем один и тот же метод расчета себестоимости запасов должен применяться для всех видов запасов, имеющих сходную природу и используемых организацией. Различия в географическом расположении или в правилах налогообложения не являются при этом основанием для применения разных формул списания стоимости запасов на себестоимость.

Согласно МСФО 39 первоначальное признание финансового актива или финансового обязательства осуществляется по справедливой стоимости с учетом затрат по сделке, непосредственно относимых на покупку финансового актива или выпуск финансового обязательства. При этом, исключаются финансовые инструменты, которые на момент первоначального признания решено учитывать по справедливой стоимости, с отнесением ее изменений на прибыль (убыток) за период.

Последующая оценка дебиторской задолженности на основании МСФО 39 осуществляется по амортизированной стоимости с использованием метода эффективной процентной ставки.

Статистика государственных финансов (СГФ). СГФ не установлены общие принципы оценки имущества и обязательств, но регламентируются частные вопросы, например, следующие.

В стоимость земли включается стоимость реально неотделимых от нее существенных улучшений. Такие улучшения либо повышают количественные, качественные характеристики земли или ее продуктивность, либо препятствуют ухудшению ее качества. Примерами существенных улучшений служат

осушенные земли, созданные за счет территорий моря благодаря сооружению плотин, волноломов или дамб; леса, сведенные с целью введения земли в производственный оборот; осушенные болота; волнорезы, волноломы или другие заградительные сооружения, построенные для предотвращения наводнений. Стоимость существенных улучшений обычно определяется их восстановительной стоимостью с учетом уменьшений.

Стоимость земли может меняться в очень широких пределах в зависимости от ее местоположения и тех направлений использования, для которых она пригодна или для которых ее разрешено использовать. Поэтому такие факторы следует принимать во внимание при определении текущей рыночной цены на землю. В ряде случаев может быть трудно или бесполезно с практической точки зрения отделять стоимость земли от стоимости возведенных на ней сооружений. Один из методов стоимостной оценки заключается в расчете общих соотношений между стоимостью земли и стоимостью сооружения, полученных оценочным путем. В рамках другого метода текущая восстановительная стоимость сооружения с учетом уменьшений вычитается из суммарной рыночной стоимости земли и сооружения1.

Месторождения могут быть расположены на земной поверхности и под ней, в том числе под водой, однако они должны допускать возможность их экономической эксплуатации. Стоимость запасов месторождений обычно оценивается по приведенной стоимости ожидаемых чистых доходов от их коммерческой эксплуатации, однако в случае частой смены прав собственности на ресурсы недр на рынках может существовать возможность получить соответствующие данные о ценах.

Электромагнитный спектр состоит из набора радиочастот, используемых для передачи звуковых и телевизионных сигналов и данных. Стоимость спектра обычно опреде-

1 Руководство по статистике государственных финансов. - Международный Валютный фонд, 2001.

ляется как чистая приведенная стоимость ожидаемых будущих доходов. Если заключается долгосрочный контракт на использование спектра, то этот контракт может стать основой для оценки общей стоимости данного актива.

Во всех возможных случаях стоимостная оценка нематериальных активов должна проводиться по текущим ценам, если эти активы фактически обращаются на рынках. В противном случае может оказаться необходимым использование оценок чистой приведенной стоимости ожидаемых будущих доходов.

При наличии хорошо организованных рынков ценностей их стоимостная оценка может проводиться по текущим рыночным ценам, включая любые вознаграждения агентам или комиссионные. В других случаях для этой цели можно использовать суммы, на которые ценности застрахованы от пожара, кражи и других рисков.

Разведка полезных ископаемых проводится с целью обнаружения новых месторождений нефти, природного газа и других ресурсов недр, которые могут подлежать коммерческой эксплуатации. Информация, полученная в результате такой разведки, в течение целого ряда лет сказывается на производственной деятельности получивших ее сторон.

Стоимость возникающего в результате актива определяется стоимостью ресурсов, выделенных на разведку, поскольку невозможно оценить стоимость полученной информации. Кроме затрат на фактически произведенное пробное бурение в состав затрат на разведку полезных ископаемых включаются любые затраты на предварительные лицензии, лицензии, приобретения, оценку, затраты на воздушное и иное обследование, а также транспортные и другие издержки, понесенные с целью обеспечения возможности проведения разведки.

Предпринятая в прошлом разведка, стоимость которой еще не списана полностью, должна переоцениваться в соответствии с ценами и издержками текущего периода.

Стоимость программного обеспечения компьютеров должна быть основана на сумме, уплаченной за программное обеспечение, если оно было приобретено у другой институциональной единицы, или на себестоимости его производства, если оно разрабатывалось за счет собственных средств.

Приобретенное в предыдущие годы программное обеспечение, стоимость которого еще не списана полностью, должно переоцениваться в соответствии с текущими ценами или издержками.

К оригинальным произведениям развлекательного жанра, литературы и искусства относятся оригиналы фильмов, звукозаписей, рукописей, магнитные ленты и модели, где записаны или воплощены драматические представления, передачи радио и телевидения, музыкальные представления, спортивные события, а также произведения литературы и искусства. Их стоимостная оценка должна проводиться по текущим рыночным ценам, когда с такими произведениями фактически осуществляются операции купли-продажи. В других случаях стоимость указанных произведений следует определять на основе либо цены приобретения, либо себестоимости производства, должным образом переоцененных по ценам текущего периода с учетом уменьшений; или на основе чистой приведенной стоимости ожидаемых будущих поступлений.

Прочие нематериальные основные средства включают в себя также новую информацию и специальные знания, не отнесенные к другим категориям, использовать которые могут только единицы, установившие права собственности на эту информацию, или другие единицы, имеющие выданную собственником лицензию. Указанные активы должны оцениваться по текущей себестоимости их производства с учетом уменьшений или по приведенной стоимости ожидаемых будущих поступлений.

Стоимостная оценка запасов материальных оборотных средств должна проводиться по их текущим рыночным ценам на дату составления баланса, а не по ценам их при-

обретения. В принципе, текущие рыночные цены должны быть доступны по большинству видов запасов материальных оборотных средств, однако на практике стоимость запасов материальных оборотных средств часто оценивается путем внесения поправок в балансовую стоимость или стоимость приобретения запасов с использованием индексов цен.

Стоимостная оценка запасов материальных оборотных средств в форме незавершенного производства осуществляется на основе текущей цены издержек производства на дату составления баланса. Стоимость строевого леса на корню и других культивируемых растений может оцениваться путем дисконтирования будущих доходов от продажи конечного продукта по текущим ценам и расходов на то, чтобы довести эту продукцию до готовности.

Стоимостная оценка сырья и материалов часто может проводиться на основе текущих рыночных цен на идентичные товары.

Стоимостная оценка запасов материальных оборотных средств в форме товаров, предназначенных для перепродажи, проводится по их текущим восстановительным ценам.

Запасы готовой продукции оцениваются по их текущей стоимости продажи.

По возможности, стоимостная оценка акций и других форм участия в капитале, включая активно обращающиеся акции государственных корпораций (организаций), должна проводиться по их текущим ценам на фондовых биржах или других организованных финансовых рынках. Стоимость принадлежащих государственным единицам инструментов участия в капитале государственных корпораций (организаций) с необращающимися акциями и в капитале всех квазикорпораций равна совокупной стоимости активов корпорации или квазикорпорации за вычетом совокупной стоимости всех ее прочих обязательств. Стоимость акций частных корпораций, которые не обращаются на рынке регулярно, оценивается с использованием цен на котирующиеся акции, име-

ющие сопоставимые характеристики по доходности, истории дивидендных выплат и перспективам. Для учета более низкой реализуемости на рынке или ликвидности не котирующихся акций цены могут быть скорректированы в сторону понижения.

Векселя, обращающиеся депозитные сертификаты, банковские акцепты и коммерческие бумаги при отсутствии данных об их рыночной стоимости оцениваются по цене размещения плюс начисленные проценты, причем сумма процентов определяется процентной ставкой, заложенной в начальную цену размещения.

Облигации и необеспеченные долговые обязательства при отсутствии данных о рыночной стоимости долгосрочных ценных бумаг следует оценивать по цене размещения плюс начисленные, но не выплаченные проценты. Важно не допускать использования оценки облигаций с большим дисконтом и с нулевым купоном по их номинальной стоимости.

Прочая дебиторская (кредиторская) задолженность состоит из торговых кредитов и авансов, а также различных прочих статей к получению или к уплате. Стоимостная оценка всех подобных активов и обязательств должна определяться той суммой, которую дебитор в соответствии с контрактом обязан выплатить кредитору для погашения обязательства.

Таким образом, можно сделать вывод, что методы оценки имущества и обязательств, предусмотренные в Национальных стандартах бухгалтерского учета, значительно приближены к международным стандартам. Вместе с тем, методы оценки должны быть изучены с целью дальнейшего совершенствования, с согласованием с требованиями МСБУГС, требованиями СГФ, а также спецификой НСБУ.

Для реализации новых задач новая система бюджетного учета должна быть усовершенствована с учетом требований МСБУГС и СГФ. Использование этих стандартов во многом определяет основные учетные механизмы. Однако значительное число

положений названных стандартов в национальной системе бюджетного учета в настоящее время отражения не нашло, и сближение НСБУ с МСБУГС и СГФ осуществляется поэтапно, в соответствии с принятой в стране моделью развития.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ:

1. Постановление Президента РУз от 28.02.2007г. № ПП-594 "О мерах по дальнейшему развитию системы казначейского исполнения государственного бюджета".

2. Доклад Президента Ислама Каримова на совместном заседании Законодательной палаты и Сената Олий Мажписа Республики Узбекистан "Модернизация страны и построение сильного гражданского общества - наш главный приоритет". - Т.: "Народное слово", 28 января, 2010.

3. Каримов И.А. Мировой финансово-экономический кризис, пути и меры по его преодолению в условиях Узбекистана. - Т.: Узбекистан, 2009.

4. Иванова Н.Г., Маковник Т.Д. Казначейская система исполнения бюджетов. - С.- Пб: Питер, 2001.

5. Международные стандарты финансовой отчетности. - Международная федерация бухгалтеров (IFAC).

6. Международные стандарты бухгалтерского учета для государственного сектора (МСБУГС). - Международная федерация бухгалтеров (IFAC).

7. "Правила казначейского исполнения Государственного бюджета", зарегистрированы МЮ РУз от 16.09.2009 г. № 2007.

8. Принципы организации казначейского исполнения Государственного бюджета Республики Узбекистан. Под ред. Дж. Кучкарова. - Ташкент: Издательский дом "Мир экономики и права", 2005.

9. Руководство по статистике государственных финансов. - Международный Валютный фонд, 2001.

10. Супян В. Роль государства в экономике: американский опыт. - Проблемы теории и практики управления. - 2002, №4.