CC BY
184УДК 343.3/.7
ПРИЧИНЫ И УСЛОВИЯ СОВЕРШЕНИЯ НАЛОГОВЫХ УГОЛОВНЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ
Каржаубаев Серик Сеитович
Научный сотрудник отдела уголовного, уголовно-процессуального и уголовно-исполнительного законодательства Института законодательства и правовой информации Республики Казахстан, кандидат юридических наук, Нур-Султан, Республика Казахстан, e-mail: serikseit@mail.ru
Ключевые слова: налоговая политика, причины налоговых правонарушений, условия уклонения от уплаты налогов, экономические причины, нравственно-психологические причины, правовые причины, организационные причины.
Аннотация. Важным условием профилактики и предотвращения налоговых правонарушений является знание условий и причин совершения правонарушений в сфере налогообложения. Научно обоснованы и выявлены экономические, нравственно-психологические, правовые и организационные причины, которые рассмотрены на примере Республики Казахстан, Российской Федерации и Республики Беларусь.
Экономические причины совершения налоговых правонарушений, являются наиболее важными, исходят из финансового состояния субъектов налогообложения, налоговой нагрузкой и отсутствием возможностей обеспечения конкурентоспособности предпринимателей.
Нравственно-психологические причины характеризуются наличием отрицательной позиции к действующей налоговой системе, выраженной в недоверии к справедливому распределению бюджетных средств. Низкий уровень правовой культуры, как фактор нравственно-психологических причин, обусловлен правовым нигилизмом граждан, незнанием налоговых обязанностей. Третий фактор нравственно-психологических причин определен корыстной мотивацией субъектов налогообложения, и выражен в стремлении налогоплательщиков избежать налогов, мотивируя необходимостью вызванных жизненными трудностями. При этом общим недостатком для всех стран является пробел уголовно-правового воздействия на налоговые правонарушения, так как штрафы, применяемые к субъектам налогообложения, не являются эффективной мерой воздействия, и поэтому это косвенно толкает налогоплательщиков на совершение правонарушений.
Правовые причины представлены в несовершенстве налогового законодательства, которое характеризуется наличием огромного массива нормативных актов, нестабильностью налогового законодательства, нечеткостью иерархии нормативных актов, слабой проработанностью профилактических механизмов воздействия на субъекты налогообложения.
Организационные причины характеризуются недостаточной организацией налогового контроля. Недостаточность такого контроля вызвана рядом причин, к которым можно отнести возможность уходить от налогов путем создания фирм «однодневок», осуществление предпринимательской деятельности без создания юридического лица или без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Более того, многие налогоплательщики не представляют сведений о своей предпринимательской деятельности, представляют так называемые «нулевые» отчеты, что естественно отражается на налогообложении. Усугубляет организационные причины и низкий уровень знаний самих сотрудников правоохранительных органов.
сальщтьщ цылмыстьщ ц¥к;ык; бузушыльщтарды жасаудыц себептер1 мен шарттары
Серж Сешт^лы ^аржаубаев
К^азацстан Республикасы Зацнама жэне цуцыцтыц ацпарат институты цылмыстыц, цылмыстыц io ЖYргiзу жэне цылмыстыц-атцару зацнамасы бвлiмiнiц гылыми цызметкерi, з.г.к., Нур-Султан, К^азацстан Республикасы, e-mail: serikseit@mail.ru
TYUiH свздер: салыц саясаты, салыцтыц цуцыц бузушылыцтыц себептерi, салыц твле-уден жалтару шарттары, экономикалыц себептер, адамгершшк-психологиялыц себептер, цуцыцтыц себептер, уйымдастыру себептерi.
Аннотация. Салыцтыц цуцыц бузушылыцтардыц алдын алудыц жэне оларды болдырма-удыц мацызды шарты салыц салу саласында цуцыц бузушылыцтарды жасаудыц шарттары мен себептерт бту болып табылады. Гылыми негiзделген жэне Цазацстан Республикасы, Ре-сей Федерациясы жэне Беларусь Республикасы мысалында царалган экономикалыц, адамгершшк-психологиялыц, цуцыцтыц жэне уйымдастырушылыц себептер аныцталган.
Салыцтыц цуцыц бузушылыцтарды жасаудыц экономикалыц себептерi негурлым мацызды болып табылады, салыц салу субъектшершц царжылыц жай-^шн, салыцтыц ЖYктеменi жэне кэсткерлердщ бэсекеге цабшеттшгт цамтамасыз ету мумктдтнщ болмауын неггзге алады.
Адамгершшк-психологиялыц себептер бюджет царажатын эд\л белуге сешмЫзджпен керсетшген цолданыстагы салыц жуйесте тергс устанымныц болуымен сипатталады. Адамгершшк-психологиялыц себептердщ факторы реттде цуцыцтыц мэдениеттщ темен децгеш азаматтардыц цуцыцтыц нигилизмте, салыц мтдеттерт бтмеуте байланысты. Адамгершшк-психологиялыц себептердщ уштш1 факторы салыц салу субъектшершц пай-дакунемдж уэждемеЫ болып табылады жэне ем\рл\к циындыцтардан туындаган цажет-ттжтен туындаган салыцтардан аулац болуга салыц телеушшердщ умтылысында керсетшген. Бул ретте барлыц елдер Yшiн жалпы кемшшк салыцтыц цуцыц бузушылыцтарга цылмыстыц-цуцыцтыц Ыцпал етудщ олцылыцтары болып табылады, ейткеш салыц салу субъектiлерiне цолданылатын айыппулдар Ыцпал етудщ тиiмдi шарасы болып табылмайды, сондыцтан бул салыц телеушiлердi цуцыц бузушылыц жасауга жанама тYрде итермелейдь
Цуцыцтыц себептер нормативтж актшердщ улкен массившц болуымен, салыц зацна-масыныц турацсыздыгымен, нормативтж актшер иерархиясыныц аныц еместтмен, салыц салу субъектiлерiне эсер етудщ алдын алу тетжтершц нашар пысыцталуымен сипаттала-тын салыц зацнамасыныц жетiлдiрiлмеуiнен келтiрiлген.
¥йымдастыру себептерi салыцтыц бацылаудыц жеткшкЫз уйымдастырылуымен сипатталады. Мундай бацылаудыц жеткшкЫздт <бр кундж» фирмаларды цуру жолымен салыцтардан кету мумктдтн, зацды тулга цурмай немесе жеке кэЫпкер реттде тiркеусiз кэЫпкерлж цызметтi ЖYзеге асыру мYмкiндiгiн жатцызуга болатын бiрцатар себептер-ден туындайды. Будан басца, кептеген салыц телеушшер езшц кэсткерлж цызметi туралы мэлiметтердi усынбайды, «нелдж» есептер усынады, бул салыц салуда табиги кершс та-бады. Цуцыц цоргау органдары цызметкерлершц уйымдастырушылыц себептерi мен бшм-дершц темен децгешн циындатады.
REASONS AND TERMS FOR COMMITTING TAX CRIMINAL OFFENSES
Karzhaubayev Serik Seitovich
Research associate of the Department of criminal, criminal procedure
and criminal Executive legislation of the Institute of legislation
and legal information of the Republic of Kazakhstan, candidate of legal Sciences,
Candidate of Law, Nur-Sultan, Republic of Kazakhstan, e-mail: serikseit@mail.ru
Keywords: tax policy, reasons for tax offenses, conditions for tax evasion, economic reasons, moral and psychological reasons, legal reasons, organizational reasons.
Abstract. An important condition for the prevention and prevention of tax offenses is the knowledge of the conditions and reasons for committing offenses in the field of taxation. Economic, moral, psychological, legal and organizational reasons are scientifically substantiated and identified, which are considered on the example of the Republic of Kazakhstan, the Russian Federation and the Republic of Belarus.
The economic reasons for committing tax offenses are the most important, they come from thefinancial condition of tax subjects, the tax burden and the lack of opportunities to ensure the competitiveness of entrepreneurs.
Moral and psychological reasons are characterized by the presence of a negative attitude to the current tax system, expressed in a lack of confidence in the fair distribution of budget funds. The low level of legal culture, as a factor of moral and psychological reasons, is due to the legal nihilism of citizens, ignorance of tax obligations. The thirdfactor ofmoral and psychological reasons is determined by the self-serving motivation of tax subjects, and is expressed in the desire of taxpayers to avoid taxes, motivating the necessity caused by life difficulties. At the same time, a common disadvantage for all countries is the lack of criminal legal impact on tax offenses, since fines applied to tax subjects are not an effective measure of influence, and therefore this indirectly pushes taxpayers to commit offenses.
The legal reasons are presented in the imperfection of tax legislation, which is characterized by the presence of a huge array of regulations, instability of tax legislation, unclear hierarchy of regulations, weak elaboration of preventive mechanisms for influencing tax subjects.
Organizational reasons are characterized by insufficient organization of tax control. The lack of such control is caused by a number of reasons, which include the ability to avoid taxes by creating «one-day»firms, conducting business without creating a legal entity or without registering as an individual entrepreneur. Moreover, many taxpayers do not provide information about their business activities, they submit so-called «zero» reports, which naturally affects taxation. The low level of knowledge of law enforcement officers themselves aggravates the organizational reasons.
Важнейшим составляющим бюджета любого государства являются налоговые поступления. В целях пополнения бюджета государство проводит налоговую политику, направленную на создание эффективного механизма взыскания налогов и сборов. Налоговая политика включает в себя и взыскание задолженностей по налогам и сборам, а также нацелена на предотвращение всевозможных попыток совершения налоговых правонарушений. Статистика совершения налоговых правонарушений в Республике Казахстан показывает снижение таких правонарушений. Так, по статье 244 УК РК («Уклонение гражданина от уплаты налога и (или) других обязательных платежей в бюджет»), в 2017 году было зарегистрировано в ЕРДР - 316 дел, в
2018 году - 322 дела, в 2019 году - 86 дел1. Однако, при этом многие дела были прекращены на основании статей 35, 36 УПК РК. Так, в 2017 году было прекращено 59 дел, в 2018 году - 8 дел, в 2019 году - 17 дел2. Статистика совершения налоговых правонарушений по статье 245 УК РК («Уклонение от уплаты налога и (или) других обязательных платежей в бюджет с организаций»), также показывает, что многие дела были прекращены по данным обстоятельствам. Так, в 2017 году было прекращено - 125 дел, в 2018 году - 223 дела, в
2019 году - 365 дел3.
Очень важным условием для создания эффективного механизма по недопущению злостного уклонения от уплаты налогов является знание условий и причин совершения правонарушений в сфере налогообложения. Выявление таких причин и условий позволит успешно реализовывать налоговую политику, направлять усилия в нужном направлении.
В теории криминологии представлены несколько групп таких причин и условий. Французский исследователь П.М. Годме, выделяет четыре группы причин уклонения от уплаты налогов, которые подразделяются на моральные, политические, экономические и технические [1, с. 399-406]. И.И. Кучеров отличает
экономические, политические, технические, моральные, правовые и организационные причины [2, с. 55]. Подобного мнения придерживаются большинство ученых, занимающихся данной проблемой. Следуя указанной логике можно выделить четыре группы причин и условий совершения налоговых правонарушений, включающих в себя весь спектр детерминанты этой преступности и условно разделить их на экономические, нравственно-психологические, правовые и организационные.
Представляется важным рассмотреть причины и условия совершения налоговых правонарушений на примере Республики Казахстан, Российской Федерации и Республики Беларусь. Экономическое развитие указанных стран имеет свои особенности, но при этом характеризуется общностью налоговой политики, что, безусловно, ставит эти страны в один ряд. Однако, при этом налоговая политика этих стран характеризуется своей спецификой, самобытностью, что делает исследование более насыщенным.
Как известно все правонарушения имеют свои экономические причины, так и налоговые правонарушения имеют свои экономические причины. Первой составляющей экономических причин является финансовое положение субъекта налогообложения, которое зависит не только от состояния экономики, но и от различных объективных и субъективных причин. Закономерно, что ухудшение финансового положения наблюдается в кризисный период.
По мнению экономистов, к экономическим причинам можно отнести «падение уровня производства, снижение доходности предприятий, вывоз капитала за рубеж» [3, с. 339]. Современное состояние дел в экономике стран Белоруссии, Казахстана и России базируется на продаже сырья, и эта система нуждается в реформах, так как тормозит развитию экономики. Так, Л.В. Реунова оценивала экономическую ситуацию в стране «Россий-
1 Информационный сервис. Комитет по правовой статистике и специальным учетам Генеральной прокуратуры Республики Казахстан. Статистические отчеты //[электронныйресурс] https://qamqor.gov.kz/portal/page/ portal/POPageGroup/Services/Pravstat (дата обращения: 30.04.2020)
2 Там же
3 Там же
ская экономика за последние 20 лет вернулась в доиндустриальную эпоху. За этот период доля обрабатывающей промышленности в валовой добавленной стоимости и в занятости упала вдвое. А производительность в машиностроении за последние 10 лет сократилась в 6 раз» [4]. Подобная ситуация сложилась и в Республике Казахстан, показывающая что «динамика роста экономики в истекшем году была нестабильная. В I квартале 2016 года реальный ВВП Казахстана сократился впервые после кризиса 2009 года, однако в последующие кварталы наблюдалось восстановление показателей»4. В настоящее время в странах СНГ экономическая ситуация значительно обострилась, что повлекло ухудшение финансового положения субъектов налогообложения.
Экономика Белоруссии, основанная преимущественно на производстве и в последнюю очередь на добыче сырья, также оказалась в рецессии и «валовой внутренний продукт (ВВП) сократился на 3,9%5. Учитывая все эти обстоятельства можно сделать вывод о том, что финансовое положение физических и юридических лиц осложнилась, что является важным фактором совершения налоговых преступлений. В таких случаях налогоплательщики ищут пути минимизации расходов, сопоставляя выгоду от неуплаты налогов и последствия таких действий, и в случае получения ощутимой прибыли налогоплательщик уклоняется от уплаты налогов. Многие ученые считают, что «финансовое положение налогоплательщиков достаточно часто является определяющим фактором совершения налоговых преступлений» [5]. Действительно, именно финансовое положение заставляет людей совершать преступные деяния, для того чтобы сохранить свой бизнес, остаться на «плаву».
Вторая составляющая экономических причин совершения налоговых правонарушений - особенности налоговой системы, характеризующаяся налоговой нагрузкой и чем выше налоговая нагрузка, тем выше уровень уклонений от уплаты налогов. Субъекты налогообложения при усилении налогового бремени вынуждены уклоняться от налогов для того чтобы сохранить свою финансовую самостоятельность. Одним из инструментов позволяющих балансировать налоговую нагрузку являются льготы и преференции по налогам, изъятие этих льгот и увеличение нало-
говой нагрузки необходимы для пополнения бюджета, но они же чреваты последствиями. В Республике Беларусь, Республике Казахстан и Российской Федерации налоговая политика направлена на смягчение налогового режима, но имеют место и мероприятия по усилению налогового бремени. Так по данным независимых экспертов в Республике Беларусь «по тяжести налогового бремени Беларусь опережает не только ЕС, но и СНГ»6. В Казахстане и России ситуация немного лучше, и объясняется она твердыми ставками налогов, наличием льгот и преференций, особым режимом налогообложения специальных экономических зон, создавая тем самым определенные условия для развития. Важным условием для ведения эффективной налоговой политики является стимулирование налогообложения, что позволит снизить налоговое бремя и улучшит финансовое положение субъектов налогообложения. В этих условиях необходимо стимулировать производство, предпринимательство, а не усиливать налоги. По мнению Д.Г. Черника «одним из недостатков российской налоговой системы является то, что законодатели и правительство стремятся не столько к расширению налоговой базы путем стимулирования развития производства и предпринимательства, сколько к сбалансированию бюджета, и таким образом, фискальная функция налогов начинает преобладать над стимулирующей» [6, с. 19]. Для сбалансированности налоговые отношения необходимо привести в соответствие с экономическими условиями, когда любое изменение воспроизводства, материальное положение налогоплательщиков должно отражаться на налоговой политике.
Третьим составляющим экономических причин совершения налоговых правонарушений является отсутствие возможностей обеспечения конкурентоспособности предпринимателей. В этом случае субъекты налогообложения вынуждены уклоняться от налогов, во избежание банкротства. Например, в случае, когда конкуренция приводит к снижению цен на услуги, продукцию, возникает реальная угроза легального существования, в связи с тем с убыточностью. В этом случае без соответствующего урегулирования возникает риск банкротства либо неуплаты налогов. Предприниматели для урегулирования этих разногласий предлагают ввести льготы. Так
4 Что будет с экономикой в 2017 году? //[электронныйресурс] https://kapital.kz/economic/56936/chto-budet-s-ekonomikoj-v-2017-godu.html (дата обращения: 14.11.2019)
5 Экономическое положение, деловой климат в Белоруссии и в мире в 2016 году //[электронныйресурс] https:// liberty-belarus.info/ekonomika-belarusi/tendentsii/item/3546-ekonomicheskoe-polozhenie-delovoj-klimat-v-belarusi-i-mire-v-2016-godu (дата обращения: 14.11.2019)
6 Налоги на зарплату белорусов побили рекорд // [электронный ресурс] https://charter97.org/ru/ news/2017/2/21/241575/ (дата обращения: 14.11.2019)
предприниматели из Белоруссии «беспокоятся, что при действующих сейчас ставках этих налогов им будет сложно конкурировать с производителями России и Казахстана в Едином экономическом пространстве»7. Исходя их вышеприведенных доводов, можно сделать вывод, что экономические причины являются важными и любая неурегулированность отношений между фискальными органами и налогоплательщиками чревата последствиями в виде уклонения от уплаты налогов.
Обращаясь к нравственно-психологическим причинам совершения налоговых правонарушений необходимо учесть саму природу налогов и сборов, так как для государства налоги это доход, а для субъектов налогообложения налоги остаются вынужденными расходами. При этом налогоплательщик заинтересован в том, что бы налоги были менее ощутимы для ведения бизнеса и получении прибыли. Поэтому правы те экономисты, которые утверждают, что «лишь те налогоплательщики, дела у которых идут хорошо, не будут рисковать и уплатят все налоги надлежащим образом» [7, с. 24]. Ученые, изучающие моральную проблему уклонения от уплаты налогов, выдвигали на первый план личностное негативное отношение налогоплательщиков к существующей налоговой системе, низкий уровень правовой и налоговой культуры, а также гипертрофированную корыстную мотивацию [8, с. 179 - 193]. Исследуя сущность налоговой преступности, И.Н. Соловьев видит причину налоговой преступности в самой сущности налоговых правоотношений, которые предусматривают «публично-правовую обязанность - отдать часть заработанного в пользу государства. Многие потенциальные налогоплательщики не хотят признавать такую обязанность, а также не осознают зависимость своевременности и полноты поступления налогов в бюджеты и процветания государства, стабильности в экономике и социальной политике» [9, с. 259 - 260].
Действительно, на сегодняшний день еще не изжиты сомнения простых граждан в справедливом распределении бюджетных средств, когда существует определенная дифференциация по заработной плате, нерациональном расходовании бюджета. В этих целях государство должно постоянно проводить работу, направленную на эффективное расходование и контроль за бюджетными средствами. Неуверенность граждан в том, что их налоги
будут эффективно расходованы на необходимые нужды, не будут разворованы и не рационально использованы, является основной причиной налоговых правонарушений. По данным социологических исследований проводимых Фондом общественного мнения в 2009 году, 70% респондентов считают, что налоги необходимо платить, 23% считают, что не обязательно и 7% затрудняются ответить8. Ситуация заставляющая задуматься и решать проблемы, так как в идеале обязанность платить налоги должна быть всеобщая. Решение этой проблемы кроется в справедливом распределении бюджетных средств, иначе ситуация изменится к худшему.
Нравственно-психологические причины являются одним из важных комплексов налоговой преступности, представленной в трех направлениях. Первое, это отрицательная позиция к действующей налоговой системе, выраженная в недоверии к справедливому распределению бюджетных средств. Второе, низкий уровень правовой культуры, заключающийся в правовом нигилизме граждан, незнании налоговых обязанностей. Так, на основе социологических исследований о знании налогов, которые граждане должны платить, выяснилось, что 40% - знают, 36% - знают приблизительно, 18% - совершенно не знают и 5% затрудняются ответить9. Третье, корыстной мотивации субъектов налогообложения, характеризующиеся стремлением налогоплательщиков избежать налогов, мотивируя необходимостью вызванных жизненными трудностями. Так на основе тех же социологических исследований выяснилось, что в каких ситуациях возможно не платить налоги, 42% считают когда низкий уровень жизни, нищета, 24% - потеря работы, невыплата заработной платы, 19% - принадлежность к льготной категории (инвалиды, многодетные семьи), 6% - непредвиденные проблемы (кризис, несчастье), по 2% - недоверие государству и сознательное уклонение от налогов. Причем социологами отмечено, что в ситуации жизненных трудностей инфантильная часть населения надеется на государство, но сама не готова соблюдать с ним социальный контракт и платить налоги10. Такая ситуация характерна как для Республики Беларусь, так и для Республики Казахстан и Российской Федерации. Из вышеуказанных факторов нравственно-психологические причины, корыстная мотивация является наиболее значимой, та как именно она порождает
7 Налоги и конкурентоспособность // [электронный ресурс] http://www.belta.by/ comments/ view/nalogi-i-konkurentosposobnost-3342 (дата обращения: 15.11.2019)
8 Налоговая культура россиян: ключевые проблемы. Проект человек и деньги // [электронный ресурс] http:// bd.fom.ru/pdf/nalog_kylt.pdf (дата обращения: 15.11.2019)
9 Там же
10 Там же
теневую экономику, организованную преступность. Общим недостатком указанных стран является недостаточно сбалансированное уголовно-правовое воздействие в налоговой сфере, заключающееся в том, что налоговые правонарушения отнесены к разряду преступлений небольшой и средней тяжести. Хотя, по сути, налоговые правонарушения должны относиться к разряду тяжких преступлений, так как затрагивают интересы государства, нанося ущерб экономической безопасности государства. Штрафы, применяемые к субъектам налогообложения, не являются эффективной мерой воздействия, и поэтому это косвенно толкает налогоплательщиков на совершение правонарушений. По мнению некоторых ученых «штрафы, которые назначаются в качестве наказания, в сравнении с суммами причиненного ущерба чаще всего незначительны. Взвесив все риски и суммы экономии на налоговых платежах, плательщики налогов и сборов идут на совершение преступлений» [10].
Правовые причины имеют место в системе причин и условий совершения налоговых правонарушений. Многие ученые сходятся во мнении, что правовые причины являются первостепенными в налоговых правонарушениях [11, с. 46]. Главнейшей правовой причиной совершения налоговых правонарушений является несовершенство налогового законодательства. Налоговое законодательство Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации состоит из огромного числа нормативно-правовых актов, различающихся органом принятия и включающих в себя как законы, так и подзаконные акты, такие как указы, постановления, а так же всевозможные разъяснения, на уровне налоговых органов. При этом имеет место коллизии норм различных нормативно-правовых актов, затрудняющих применение норм налогового законодательства. Другим важным обстоятельством правовых причин совершения налоговых правонарушений являются постоянные изменения и дополнения в налоговое законодательство. По этому поводу справедливы высказывания И.В. Александрова, который отмечал, что «нынешняя ситуация налогообложения характеризуется наличием большого числа специфических, уникальных конструкций, которые периодически претерпевают существенные изменения, что требует очень серьезного подхода к изучению
правильности действий налогоплательщика и выявление в этих действиях налоговых деликтов» [12, с. 15]. Действительно, любые изменения в законодательстве приводят к определенным проблемам, так как при применении возникает масса вопрос и некомпетентность самих фискальных органов порождает массовые нарушения по налогам, что в итоге приводит к запутанности и нежелании субъектов налогообложения платить налоги.
Другой стороной несовершенства законодательства является то, что многие налогоплательщики умело пользуются всевозможными «лазейками» в действующем налоговом законодательстве. Официальные органы, видя эти проблемы, указывают на необходимость совершенствования налогового законодательства. Так, по мнению Председателя счетного комитета по контролю за исполнением республиканского бюджета Республики Казахстан «несовершенство действующего законодательства, а также неэффективное налоговое администрирование способствует активному применению юридическими лицами схем уклонения от налоговых обязательств путем реорганизации»11. Иногда возникают такие ситуации, когда несовершенство налогового законодательства вредит поступлению налогов в бюджет. Так, «нефтяные компании, ориентированные на экспорт нефти, уплачивают в федеральный бюджет значительно меньше, чем компании, реализующие нефть и нефтепродукты внутри страны»12. Слабая сторона налогового законодательства выявляется при применении терминологии, которая недостаточно отрегулирована. Поэтому, возникает масса вопросов при толковании этих терминов и как следствие спор и рассмотрение дела в суде. Причем надо отметить, что количество таких споров возрастает. По заявлению Председателя Конституционного Суда Российской Федерации «почти треть поступающих Конституционный Суд Российской Федерации обращений связана с налогами» [13, с. 4]. Аналогичная ситуация и в Республике Беларусь и Республике Казахстан.
Недостаток определенных налоговых механизмов относятся к правовым причинам. К таковым можно причислить отношения по исчислению налогов, различающиеся по элементам и по объектам налогообложения. По мнению отдельных ученых «наиболее уязвимым является механизм исчисления и уплаты налога на прибыль. Преобладание правона-
11 Несовершенство налогового законодательства способствует уклонению юрлиц от налогов // [электронный ресурс] BNEWS К2 / https://bnews.kz/ru/ news/ekonomika/finansi/nesovershenstvo_nalogovogo_zakonodatelstva_ sposobstvuet_ukloneniu_urlits_ot_nalogov_musin (дата обращения: 16.11.2019)
12 Счетная палата: причина налоговых нарушений со стороны нефтяных компаний - несовершенство законодательства // [электронный ресурс] ИА REGNUM /https://regnum.ru/news/326962.html (дата обращения: 16.11.2019)
рушений, связанных с уплатой этого налога, прежде всего, объясняется наличием целого ряда исключений и изъятий, а также льгот по его уплате, которые незаконно используются» [5]. Множество споров возникает по дефектности налогового законодательства при возмещении налога на добавленную стоимость, порождая случаи фальсификации данных о финансово-хозяйственной деятельности субъекта налогообложения. Кроме того, порядок расчета и уплаты налога на прибыль четко не урегулирован законодательством, что дает возможность недобросовестным налогоплательщикам уклоняться от налогов, используя при этом сложность расчета. При этом ученые утверждают, что «сложность расчета этого налога позволяет запутывать контролирующие и правоохранительные органы» [10].
Большинство ученых сходятся во мнении, что к числу правовых причин относят причины «связанные с недостатками нормативного обеспечения профилактической деятельности налоговых органов», которая заключается в том, что «предпринимаемые налоговыми органами меры носят в основном рекомендательный характер и не подкреплены какими-либо реальными мерами правового воздействия в отношении должностных лиц, не обеспечивающих устранение причин и условий, способствующих совершению налоговых правонарушений» [14]. Действительно, большая проблема остается в профилактике налоговых правонарушений, так как законодательно хотя и предусмотрены меры предупреждения но, в общем, они носят рекомендательный характер. Наиболее эффективным средством профилактики является право налоговых органов направления уведомлений по исполнению налогового обязательства, обязательств по исчислению, удержанию и перечислению обязательных пенсионных взносов, обязательных профессиональных пенсионных взносов, исчислению и уплате социальных отчислений. Все другие меры носят рекомендательный характер и не имеют определенной доли воздействия.
Правовые причины имеют место в системе причин и условий совершения налоговых правонарушений и заключаются в несовершенстве налогового законодательства. Несовершенство налогового законодательства характеризуется несколькими моментами, первое это огромный массив нормативных актов, второе - нестабильность налогового законодательства, наличествует постоянными изменениями и дополнениями в законодательство. Третье - нечеткость иерархии нор-
мативных актов налогового законодательства, возможны случаи преимущества подзаконных актов над законами. Четвертое - законодательно не определен понятийный аппарат, в некоторых случаях в налоговом законодательстве отсутствует определение терминов. Пятое - слабо проработаны профилактические механизмы воздействия на субъекты налогообложения. Шестое - слабо урегулированы механизмы отдельных видов налогообложения. Все эти моменты имеют место в системе причин и условий совершения налоговых правонарушений.
Организационные причины, как правило, характеризуются недостаточной организацией налогового контроля. Сложность организации налогового контроля заключается в нестабильности рынка и наличием самих субъектов налогообложения. Зачастую на практике можно встретить ситуацию, когда создаются фирмы «однодневки» с одной целью - уходить от налогов. Причем витиеватость налогообложения таких фирм заключается в том, что они постоянно регистрируются тысячами, при этом многие фирмы подают мнимые сведения об учредителях, юридических адресах и т.п. Многие предприниматели, в Казахстане эта категория называется «само занятые», осуществляют свою предпринимательскую деятельность без создания юридического лица или без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, соответственно официально нет субъекта налогообложения. Государственные чиновники подтверждают, что «есть большое количество самозанятого населения, которое, являясь экономически активным, работоспособным, не участвуют в развитии государства, не платят налоги»13. Действительно, такая ситуация существует и необходимо решать эту проблему на государственном уровне.
Другой момент, даже когда создаются юридические лица либо граждане регистрируются в качестве индивидуального предпринимателя, многие не представляют сведений о своей предпринимательской деятельности, представляют так называемые «нулевые» отчеты, что естественно отражается на налогообложении. Основной причиной таких моментов является то, что у налоговых органов нет совершенной системы выявления, раскрытия налоговых правонарушений. Организационная причина совершения налоговых правонарушений состоит и в том, что регистрируясь в налоговых органах юридические лица, не всегда находятся в указанном месте, что затрудняет выявление субъектов налогообложения.
мативных актов налогового законодатель возможны случаи преимущества подза ных актов над законами. Четвертое - зак дательно не определен понятийный аппар некоторых случаях в налоговом законодат стве отсутствует определение терминов. тое - слабо проработаны профилактиче механизмы воздействия на субъекты нале бложения. Шестое - слабо урегулированы ханизмы отдельных видов налогообложе Все эти моменты имеют место в системе чин и условий совершения налоговых пр нарушений.
Организационные причины, как прав характеризуются недостаточной организ ей налогового контроля. Сложность орган ции налогового контроля заключается в не бильности рынка и наличием самих субъе налогообложения. Зачастую на практике м но встретить ситуацию, когда создаются мы «однодневки» с одной целью - уходи налогов. Причем витиеватость налогообл< ния таких фирм заключается в том, что постоянно регистрируются тысячами, этом многие фирмы подают мнимые св ния об учредителях, юридических адр и т.п. Многие предприниматели, в Казах не эта категория называется «само занят осуществляют свою предпринимательс деятельность без создания юридичес лица или без регистрации в качестве инд дуального предпринимателя, соответств официально нет субъекта налогообложе Государственные чиновники подтвержд что «есть большое количество самозаня населения, которое, являясь экономич активным, работоспособным, не участв в развитии государства, не платят налог Действительно, такая ситуация существу необходимо решать эту проблему на госу ственном уровне.
Другой момент, даже когда созда! юридические лица либо граждане регис руются в качестве индивидуального пред нимателя, многие не представляют свед о своей предпринимательской деятельно представляют так называемые «нулевые» четы, что естественно отражается на нал обложении. Основной причиной таких мо тов является то, что у налоговых органов совершенной системы выявления, раскр! налоговых правонарушений. Организац ная причина совершения налоговых прав рушений состоит и в том, что регистриру налоговых органах юридические лица, не I да находятся в указанном месте, что зат няет выявление субъектов налогообложе
13 Заставить самозянятых платить налоги // [электронный ресурс] http://24.kz/ru/news/social/item/197648-kak-zastavit-samozanyatykh-grazhdan-platit-nalogi (дата обращения: 16.11.2019)
По мнению некоторых ученых, организационной причиной является низкий уровень знаний самих сотрудников правоохранительных органов, которые утверждают, что «низкий уровень ресурсного обеспечения этих органов не дает возможности осуществлять своевременное повышение квалификации и дополнительное обучение сотрудников этих отделов» [10]. Действительно, оперативность и эффективность работы правоохранительных органов оставляет желать лучшего. Уголовные дела, как правило, не доводятся до логического завершения на основании недостаточности доказательств. Кроме того, сами правоохранительные органы действуют по своим направлениям не согласованно, иногда мешая друг другу в расследовании. Взаимная закрытость, информированная недоступность между правоохранительными органами, отсутствие необходимого контроля за законностью и обоснованностью решений правоохранительных органов, на различных стадиях производства, зачастую порождающие ошибки, которые отражаются на всей работе, что приводит к прекращению досудебного рассле-
дования либо оправдательному приговору. По мнению М.Н. Кобзарь-Фролова считает, что «основной организационной причиной на сегодняшний день является несогласованность в действиях специалистов налоговых органов, непосредственно участвующих в налоговых проверках, и юридических отделов налоговых органов, которые непосредственно подготавливают дела для передачи их на разрешение возникших споров в соответствующие суды» [15, с. 128]. Подготовка дел заключается в сложном процессе выискивания фактов во всевозможных финансовых документах, копировании и составлении дел. Причем такая проверка должна осуществляться в установленный срок, что делает затруднительным процесс поиска и анализа доказательств.
Представленные причины и условия совершения налоговых правонарушений выявили ряд проблем, которые имеют место в правоприменительной практике Республики Казахстан, Российской Федерации и Республики Беларусь и требуют системного подхода в ее решении.
ЛИТЕРАТУРА
1. Годме П.М. Финансовое право / Учебник под ред. П.М. Годме. - М.: Прогресс, 1978. - 564 с.
2. Кучеров И.И. Налоги и криминал. - М.: Зерцало, 2000. - 350 с.
3. Крохина Ю. А. Налоговое право: учебник для академического бакалавриата /Ю. А. Крохина. - 7-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательство Юрайт, 2015. - 506 с.
4. Реунова Л.В. Современное состояние экономики России и необходимость новой индустриализации // Экономика и менеджмент инновационных технологий. 2012. № 3 [электронный ресурс]. url: http://ekonomika.snauka.ru/2012/03/449 (дата обращения: 14.11.2019).
5. Купрещенко Н.П. Налоговая преступность как фактор теневой экономики //Журнал «Налоги», 2008, № 3(2) //https://www.lawmix.ru/bux/49230
6. Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике /Журнал «Финансы». -1992. - № 3. - С. 47.
7. Налоги, люди, время... или этот безграничный Мир Налогов / Под ред. А.В. Брызгалина. - М., изд-во: Налоги и финансовое право, 2008. - 246 с.
8. Майбуров И. А. Массовый оппортунизм налогоплательщиков как следствие отсутствия в нашем обществе налоговой морали» // Журнал «Налоги и финансовое право». 2012. № 9. С. 179 -193.
9. Соловьев И. Н. Налоговые преступления: практика работы органов налоговой полиции и судов. - М.: ФБК-Пресс, 2002. - 320 с.
10. Филиппова О.В., Зацепин А.М. Детерминанты совершения преступлений, предусматривающих ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов // КиберЛенинка: https:// cyberleninka.ru/article/ n/determinanty-soversheniya-prestupleniy-predusmatrivayuschih-otvetstvennost-za-uklonenie-ot-uplaty-nalogov-i-ili-sborov
11. Купрещенко Н.П. Налоговая преступность как фактор теневой экономики //Безопасность бизнеса. 2008. № 3. - С. 46; Орлова В.М., Губайдуллин Р.Р. Налоговая преступность и меры по ее устранению//Налоги (газета). 2006. № 26. - С. 13; Ефимичев П.С., Ефимичев С.П. Налоговые преступления и проблемы борьбы с ними //Журнал российского права. 2008. № 8. - С. 31.
12. Александров И.В. Уклонение от уплаты налогов. Основы криминалистической характеристики // Учебное пособие. СПб. : Юридический центр - Пресс, 2011. - 245 с.
13. Зорькин В.Д. Доклад на 3-й Международной научно-практической конференции // Сборник материалов. Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации 2005 года. - М., 2007. - 325 с.
14. Трегубова Е.В. Правовые запреты и причины совершения налоговых правонарушений //www. library. ru/help/docs/n76892/8.rtf
15. Кобзарь-Фролова М.Н. Концептуальные основы теории налоговой деликтологии: Монография. М.: ВГНА Минфина России, 2010. -168 с.
REFERENCES
1. Godme P.M. Finansovoepravo / Uchebnik pod red. P.M. Godme. - M.: Progress, 1978. - 564 s.
2. Kucherov I.I. Nalogi i kriminal. - M. : Zercalo, 2000. - 350 s.
3. Krohina Ju. A. Nalogovoepravo: uchebnik dlja akademicheskogo bakalavriata / Ju. A. Krohina. - 7-e izd., pererab. i dop. - M.: Izdatel 'stvo Jurajt, 2015. - 506 s.
4. Reunova L.V. Sovremennoe sostojanie jekonomiki Rossii i neobhodimost' novoj industrializacii // Jekonomika i menedzhment innovacionnyh tehnologij. 2012. № 3 [jelektronnyj resurs]. url: http:// ekonomika.snauka.ru/2012/03/449 (data obrashhenija: 14.11.2019).
5. Kupreshhenko N.P. Nalogovajaprestupnost' kakfaktor tenevoj jekonomiki // Zhurnal «Nalogi», 2008, № 3(2) //https://www.lawmix.ru/bux/49230
6. Chernik D.G. Nalogi v rynochnoj jekonomike / Zhurnal «Finansy». - 1992. - № 3. - S. 47.
7. Nalogi, ljudi, vremja ... ili jetot bezgranichnyj Mir Nalogov / Pod red. A.V. Bryzgalina. - M., izd-vo: Nalogi i finansovoe pravo, 2008. - 246 s.
8. Majburov I. A. Massovyj opportunizm nalogoplatel 'shhikov kak sledstvie otsutstvija v nashem obshhestve nalogovoj morali» // Zhurnal «Nalogi i finansovoe pravo». 2012. № 9. S. 179 - 193.
9. Solov'ev I. N. Nalogovye prestuplenija: praktika raboty organov nalogovoj policii i sudov. -M.: FBK-Press, 2002. - 320 s.
10. Filippova O.V., Zacepin A.M. Determinanty sovershenijaprestuplenij, predusmatrivajushhih otvetstvennost' za uklonenie ot uplaty nalogov i (ili) sborov // KiberLeninka: https://cyberleninka. ru/article/ n/determinanty-soversheniya-prestupleniy-predusmatrivayuschih-otvetstvennost-za-uklonenie-ot-uplaty-nalogov-i-ili-sborov
11. Kupreshhenko N.P. Nalogovaja prestupnost' kak faktor tenevoj jekonomiki // Bezopasnost' biznesa. 2008. № 3. - S. 46; Orlova V.M., Gubajdullin R.R. Nalogovaja prestupnost' i mery po ee ustraneniju // Nalogi (gazeta). 2006. № 26. - S. 13; Efimichev P.S., Efimichev S.P. Nalogovye prestuplenija i problemy bor 'by s nimi // Zhurnal rossijskogo prava. 2008. № 8. - S. 31.
12. Aleksandrov I.V. Uklonenie ot uplaty nalogov. Osnovy kriminalisticheskoj harakteristiki // Uchebnoe posobie. SPb. : Juridicheskij centr - Press, 2011. - 245 s.
13. Zor 'kin V.D. Doklad na 3-j Mezhdunarodnoj nauchno-prakticheskoj konferencii // Sbornik materialov. Nalogovoe pravo v reshenijah Konstitucionnogo Suda Rossijskoj Federacii 2005 goda. -M., 2007. - 325 s.
14. Tregubova E.V. Pravovye zaprety i prichiny sovershenija nalogovyh pravonarushenij // www. library. ru/help/docs/n76892/8.rtf
15. Kobzar'-Frolova M.N. Konceptual'nye osnovy teorii nalogovoj deliktologii: Monografija. M. : VGNA Minfina Rossii, 2010. - 168 s.
