CC BY
51
представление финансовой отчетности - новые требования
мсбу (ias) 1
Н. В. МАЛИНОВСКАЯ,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, аудита и статистики
E-mail: nvmali@mail. ru Российский университет дружбы народов
В связи с вступлением в действие с 01.01.2009 новой редакции МСБУ (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» при составлении отчетности за 2009 г. в соответствии с МСФО предприятия должны учесть изменившиеся требования стандарта. В статье рассмотрены основные изменения, внесенные в МСБУ (IAS) 1; приведены примерные формы отчета о совокупном доходе, основанного на классификации расходов по функциям, отчета о совокупном доходе, основанного на классификации расходов по сущности, отчета о совокупном доходе при применении варианта представления совокупного дохода в виде двух отчетов.
Ключевые слова: совокупный доход, прочий совокупный доход, неконтролируемая доля участия, реклас-сификационные корректировки.
В рамках реализации совместного проекта Совета по МСФО (IASB) и Совета по стандартам финансовой отчетности США (FASB) по конвергенции стандартов Советом по МСФО была принята новая редакция МСБУ (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». При пересмотре МСБУ (IAS) 1 Совет по МСФО принял во внимание положения стандарта финансовой отчетности № 130 «Отчетность о совокупном доходе» (SFAS 130) FASB США в отношении представления в отчетности совокупного дохода. Требования в МСБУ (IAS) 1 относительно представления в отчетности совокупного дохода подобны требованиям SFAS 130. Новая редакция МСБУ (IAS) 1 применяется в отношении годовых
отчетных периодов, начинающихся с 01.01.2009 или позднее этой даты. Поэтому при составлении отчетности за 2009 г. в соответствии с МСФО предприятия должны учесть изменившиеся требования представления финансовой отчетности. Рассмотрим основные из них.
Полный комплект финансовой отчетности в настоящее время включает:
- отчет о финансовом положении на конец периода;
- отчет о совокупном доходе за период;
- отчет об изменениях в капитале за период;
- отчет о движении денежных средств за период;
- примечания, включающие краткое описание основных положений учетной политики и другую пояснительную информацию;
- отчет о финансовом положении по состоянию на начало самого раннего сравнительного периода, когда предприятие начало применять учетную политику ретроспективно, или подготовило новый ретроспективный отчет по статьям своей финансовой отчетности, или когда оно реклассифицировало статьи в своей финансовой отчетности.
Изменено название форм отчетности: бухгалтерский баланс (balance sheet) переименован в отчет о финансовом положении на конец периода (A Statement of financial position as at the end of the period). Новое название баланса в большей степени отражает его назначение, определенное
в Принципах подготовки и составления финансовой отчетности (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements).
Введена новая форма отчетности — отчет о совокупном доходе (A Statement of comprehensive income for the period), в котором требуется представлять все изменения капитала, не относящиеся к владельцам (совокупный доход), и соответствующее влияние налогообложения. Совокупный доход включает в себя все компоненты «прибылей и убытков» и «прочего совокупного дохода» и может быть представлен либо в одном отчете (отчете о совокупном доходе), либо в двух отчетах (в отчете о прибылях и убытках и отчете о совокупном доходе).
Согласно МСБУ (IAS) 1 в составе прочего совокупного дохода (Other comprehensive income) отражаются статьи доходов и расходов (включая реклассификационные корректировки), которые не признаны в прибылях и убытках, как это требуется или разрешается другими МСФО, например, как:
- изменения в переоценке (МСБУ (IAS) 16 «Основные средства» и МСБУ (IAS) 38 «Нематериальные активы»);
- актуарные прибыль и убытки по пенсионному плану с установленными выплатами, признанными в соответствии с МСБУ (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»;
- прибыль и убытки, возникающие в результате пересчета финансовой отчетности по зарубежной деятельности (МСБУ (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов»);
- прибыль и убытки от переоценки финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи МСБУ (IAS) 39 «Финансовые инструменты»;
- эффективная составляющая прибылей и убытков по хеджируемым инструментам при хеджировании потоков денежных средств (МСФО (IAS) 39).
В отчете о совокупном доходе отдельной линейной статьей должна отражаться доля прочего совокупного дохода ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтенная по методу долевого участия. Также непосредственно в самом отчете должны раскрываться как распределение за период:
- прибыли или убыток за период, относящиеся к неконтролируемой доле участия и владельцам материнской компании;
- общий совокупный доход за период, относящийся к неконтролируемой доле участия и владельцам материнской компании.
В новой редакции МСБУ (IAS) 1 вместо термина «доля меньшинства» (minority interest) применяется термин «неконтролируемая доля участия» (non-controlling interests).
Не изменились требования стандарта в отношении обязанности предприятия представлять аналитическую структуру расходов, используя классификацию, основанную либо на характере, либо на функциональном назначении расходов, в зависимости от того, какой из классификационных признаков более уместен. Выбор метода представления расходов зависит от исторических и отраслевых факторов, а также от характера деятельности организации и находится в компетенции руководства предприятия.
Предприятиям рекомендуется представлять анализ расходов в отчете о совокупном доходе или в отдельном отчете о прибылях и убытках, если он представляется.
Примерная форма отчета о совокупном доходе, основанного на классификации расходов по функциям, может иметь следующий вид (табл. 1).
Если руководство предприятия считает более уместным представлять аналитическую структуру расходов, основанную на их характере (сущности), примерная форма отчета о совокупном доходе может иметь следующий вид (табл. 2).
Таблица 1
Отчет о совокупном доходе, основанный на классификации расходов по функциям, за год, заканчивающийся 31.12.2009, млн руб.
Показатели 2009 2008
Реализованные доходы и расходы
Выручка от реализации 3 380 3 150
Себестоимость продаж (2 580) (2 450)
Валовая прибыль 800 700
Другие доходы 20 45
Окончание табл. 1
Показатели 2009 2008
Расходы на продажу (160) (150)
Административные расходы (340) (300)
Другие расходы (7) (5)
Финансовые расходы (15) (12)
Доля в прибыли или убытках ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтенная по методу долевого участия 2 5
Прибыль до налогообложения 300 283
Расходы на налог (70) (67)
Единая сумма, включающая в себя итого: (7) (5)
— прибыль или убыток после налогообложения от прекращенной деятельности — прибыль или убыток после налогообложения, признанные по результатам оценки по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу или после выбытия активов или группы (групп) выбытия, образующих прекращенную деятельность
Прибыль за период 223 211
Признанные доходы и расходы
Изменения в переоценке основных средств и нематериальные активов (12) (39)
Актуарные прибыль и убытки по пенсионному плану с установленными выплатами 7 5
Прибыль и убытки, возникающие в результате пересчета финансовой отчетности по зарубежной деятельности 46 57
Прибыль и убытки от переоценки финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи 23 42
Эффективная составляющая прибылей и убытков по хеджируемым инструментам при хеджировании потоков денежных средств 2 1
Доля прочего совокупного дохода ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтенная по методу долевого участия 1 2
Налог на прибыль по прочим видам совокупного дохода (6) (2)
Прочий совокупный доход после налогообложения 61 66
Общий совокупный доход 284 277
Справочно
Прибыль за период, относящаяся: — к неконтролируемой доле участия — к владельцам материнской компании 25 198 27 184
Общий совокупный доход, относящийся: — к неконтролируемой доле участия — к владельцам материнской компании 32 252 35 242
Таблица 2 Отчет о совокупном доходе, основанный на классификации расходов по сущности, за год, заканчивающийся 31.12.2009, млн руб.
Показатели 2009 2008
Реализованные доходы и расходы
Выручка от реализации 3 380 3 150
Другие доходы 20 45
Изменения в запасах готовой продукции и незавершенного производства (22) (27)
Использованное сырье (1 738) (1 673)
Расходы на выплату работникам (1 030) (940)
Расходы на амортизацию (248) (210)
Другие расходы (49) (55)
Совокупные расходы (3 087) (2 905)
Финансовые расходы (15) (12)
Доля в прибыли или убытках ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтенная по методу долевого участия 2 5
Окончание табл. 2
Показатели 2009 2008
Прибыль до налогообложения 300 283
Расходы на налог (70) (67)
Единая сумма, включающая в себя итого: (7) (5)
— прибыль или убыток после налогообложения от прекращенной деятельности — прибыль или убыток после налогообложения, признанные по результатам оценки по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу или после выбытия активов или группы (групп) выбытия, образующих прекращенную деятельность
Прибыль за период 223 211
Признанные доходы и расходы
Изменения в переоценке основных средств и нематериальные активов (12) (39)
Актуарные прибыль и убытки по пенсионному плану с установленными выплатами 7 5
Прибыль и убытки, возникающие в результате пересчета финансовой отчетности по зарубежной деятельности 46 57
Прибыль и убытки от переоценки финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи 23 42
Эффективная составляющая прибылей и убытков по хеджируемым инструментам при хеджировании потоков денежных средств 2 1
Доля прочего совокупного дохода ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтенная по методу долевого участия 1 2
Налог на прибыль по прочим видам совокупного дохода (6) (2)
Прочий совокупный доход после налогообложения 61 66
Общий совокупный доход 284 277
Справочно
Прибыль за период, относящаяся: — к неконтролируемой доле участия — к владельцам материнской компании 25 198 27 184
Общий совокупный доход, относящийся: — к неконтролируемой доле участия — к владельцам материнской компании 32 252 35 242
Если предприятие представляет статьи признанных доходов и расходов за период в двух отчетах (отчете о прибылях и убытках и отчете о совокупном доходе), примерная форма отчета о совокупном доходе может иметь следующий вид (табл. 3).
При варианте представления совокупного дохода за период в виде двух отчетов прибыли или убыток за период, относящиеся к неконтролируемой доле участия и владельцам материнской компании, как распределение за период, должны быть раскрыты в отчете о прибылях и убытках.
Таблица 3
Отчет о совокупном доходе, за год, заканчивающийся 31.12.2009, млн руб.
Показатели 2009 2008
Прибыль или убыток за период 223 211
Прочий совокупный доход
Изменения в переоценке основных средств и нематериальных активов (12) (39)
Актуарные прибыль и убытки по пенсионному плану с установленными выплатами 7 5
Прибыль и убытки, возникающие в результате пересчета финансовой отчетности по зарубежной деятельности 46 57
Прибыль и убытки от переоценки финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи 23 42
Эффективная составляющая прибылей и убытков по хеджируемым инструментам при хеджировании потоков денежных средств 2 1
Доля прочего совокупного дохода ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтенная по методу долевого участия 1 2
Окончание табл. 3
Показатели 2009 2008
Налог на прибыль по прочим видам совокупного дохода (6) (2)
Прочий совокупный доход после налогообложения 61 66
Общий совокупный доход 284 277
Справочно
Общий совокупный доход, относящийся: — к неконтролируемой доле участия — к владельцам материнской компании 32 252 35 242
В отчете о совокупном доходе или в примечаниях к отчетности также должны быть раскрыты реклассификационные корректировки — суммы, реклассифицированные в прибыли и убытки в текущем периоде, которые были признаны в прочем совокупном доходе в текущем или предыдущем периодах. Это, прежде всего, необходимо во избежание двойного счета.
Изменилось назначение отчета об изменениях в капитале. В отличие от ранее действовавших требований, согласно которым в отчете об изменениях в капитале показывались либо все изменения в капитале, либо изменения в капитале, отличающиеся от тех, которые возникают в результате операций с владельцами собственного капитала, в настоящее время компоненты совокупного дохода не разрешается представлять в отчете об изменениях в капитале. В соответствии с новыми требованиями МСБУ (IAS) 1 предприятия представляют в отчете об изменениях капитала все изменения капитала, возникающие в результате операций с владельцами капитала. Непосредственно в отчете должны быть отражены:
- общий совокупный доход за период, отражая отдельно общую сумму, относящуюся к владельцам материнской компании и неконтролируемой доле участия;
- для каждого компонента капитала влияние ретроспективного применения или ретроспективного исправления показателей отчетности, признаваемых в соответствии с МСБУ (IAS) 8;
- по каждому компоненту капитала — выверку между текущей величиной на начало и конец периода, отдельно раскрывая изменения в
результате прибылей и убытков, каждой статьи прочего совокупного дохода, операций с владельцами как таковыми, показывая отдельно вклады и распределения, изменение доли участия в дочерних компаниях, не являющиеся результатом потери контроля.
Дивиденды и суммы в пересчете на акцию учитываются в отчете об изменениях капитала или в примечаниях.
Новая редакция МСБУ (IAS) 1 вводит требование включать в полный комплект финансовой отчетности отчет о финансовом положении на начало самого раннего из представленных периодов, каждый раз в случае ретроспективного применения учетной политики или ретроспективного исправления показателей финансовой отчетности.
Список литературы
1. Гвелесиани Т. В., АмбросьевГ. В. Отчетность банков по МСФО — новые требования// Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты. 2009. № 5. С. 83—90.
2. Малиновская Н. В. Новые требования представления отчетности по МСФО//Международ-ные и национальные особенности прикладной экономики: сб. статей III Междунар. науч. -практ. конф. Пенза: Приволжский Дом знаний, 2009. С. 52—54.
3. Международный стандарт бухгалтерского учета (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» (International Accounting Standard 1 Presentation of Financial statements). URL: http:// www. iasplus. com/standard/ias01.htm
