CC BY
204
♦-♦
kafedra_buhucheta@ssea.runnet.ru Тамара Махмутовна Садыкова,
доктор экономических наук, профессор, зав. кафедрой бухгалтерского учета, Саратовский социально-экономический институт (филиал) УДК 657.0/.5 ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова»
ПОДХОДЫ К ОБНАРУЖЕНИЮ МОШЕННИЧЕСКИХ СХЕМ
В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ И ОТЧЕТНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ
Раскрыты подходы к выявлению точек критических рисков и угроз в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности. Определены факты хозяйственной жизни, сигнализирующие о симптомах манипуляций с активами экономического субъекта. В целях недопущения мошеннических действий, а также угроз экономической безопасности важно создать структурное подразделение, занимающееся реализацией контрольных процедур. Часто эти функции выполняют службы безопасности, службы внутреннего аудита, службы риск-менеджмента.
Ключевые слова: внутренний контроль, экономическая безопасность, мошенничество, отчетность.
T.M. Sadykova
DIFFERENT APPROACHES TO DETECTING FRAUDULENT SCHEMES IN ACCOUNTING AND COMPANY MANAGEMENT REPORTING
The paper discusses different approaches to identifying critical risks and threats in accounting and financial reporting. The author examines the facts of economic life signalling the symptoms of manipulation with assets of businesses. It is noted that in order to prevent fraud as well as business security threats it is important to create a structural unit responsible for the implementation of control procedures. Often, these functions are performed by security services, internal audit and risk management services.
Keywords: internal control, economic security, fraud, accounting.
Внутренний контроль как инструмент обеспечения экономической безопасности базируется на учетно-ана-литической информации субъекта бизнеса, которая постоянно требует ее пересмотра в целях повышения достоверности. Способствуя снижению риска неэффективного и незаконного использования активов, внутренний контроль позволяет определить точки критического риска и наступления угроз в условиях современной экономической неопределенности.
Что касается определения точек критического риска, то методика их обнаружения предполагает нахождение их в разных видах бухгалтерского учета (финансовом, управленческом и налоговом).
В целях выявления критических точек в бухгалтерском и налоговом учете необходимо изучить факты хозяйственной жизни на предмет их:
а) несоответствия нормам законодательства, различных правовых актов и экономической обоснованности;
б) документального подтверждения;
в) правильного отражения в учетных и налоговых регистрах.
Критические точки управленческого учета связаны с рассмотрением практических аспектов экономической безопасности субъектов бизнеса через такой инструмент контроля, как выявление отклонений показателей их деятельности.
Одним из важных инструментов выявления отклонений является проверка сбалансированности показателей деятельности субъекта и их взаимоувязки между ними.
Рассматривая факты хозяйственной жизни, необходимо учитывать, что согласно федеральному закону о
бухгалтерском учете цель бухгалтерского учета заключается в формировании документированной информации об объектах учета с последующим составлением достоверной финансовой отчетности. Отсюда вопросы правильного и достоверного отражения в учете активов становятся важным аспектом внутреннего контроля фактов хозяйственной жизни экономического субъекта.
Следует отметить, что законом о бухгалтерском учете система внутреннего контроля не регулируется какими-либо стандартами, однако Минфином РФ утверждены рекомендации по организации и осуществлению экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни (ПЗ-11/2013). При этом Минфин РФ указывает на обязательность исполнения нормы статьи 19 Закона № 402-ФЗ об организации внутреннего контроля, но без наступления ответственности за его отсутствие. Следует отметить, что в рекомендациях министерства определены требования, предъявляемые к процедурам внутреннего контроля, которые требуют комментариев (табл. 1).
Основываясь на данных нами комментариях и выделенных основных Минфином России категорий мошенничества: присвоение активов, коррупция, искажение отчетных данных, среди которых присвоение активов занимает почти 50% всех экономических угроз, - можно определить основные схемы их мошенничества.
Как показали исследования, основной причиной присвоения активов в РФ является агентский конфликт, в рамках которого возникает разногласие между интересами собственника и топ-менеджерами. Формой проявления агентского конфликта можно считать мошенни-
♦
♦
Таблица 1
Требования, предъявляемые к процедурам внутреннего контроля согласно рекомендациям Минфина РФ ПЗ-11/2013
Процедура внутреннего контроля Расшифровка процедур внутреннего контроля Комментарии автора
Документальное оформление Осуществление записей в регистрах бухгалтерского учета на основе первичных учетных документов, в том числе бухгалтерских справок; включение в бухгалтерскую (финансовую) отчетность существенных оценочных значений исключительно на основе расчетов Необходимо выполнять нормы ФЗ-402 на предмет наличия обязательных реквизитов в первичных документах и учетных регистрах, поскольку отменена унификация первичного учета
Контроль взаимосвязанных фактов хозяйственной жизни Соотнесение перечисления денежных средств в оплату материальных ценностей с получением и оприходованием этих ценностей Сверка расчетных операций на предмет обнаружения выведения активов с баланса экономического субъекта
Сверка данных Сверка расчетов экономического субъекта с поставщиками и покупателями для подтверждения сумм дебиторской и кредиторской задолженности; сверка остатков по счетам бухгалтерского учета наличных денежных средств с остатками денежных средств по данным кассовой книги Инвентаризация состояния расчетов с дебиторами и кредиторами, денежных средств
Процедуры контроля фактического наличия и состояния объектов, в том числе физическая охрана, ограничение доступа, инвентаризация Проведение инвентаризации активов Проверка складского учета на предмет наличия активов
Санкционирование (авторизация) сделок и операций, обеспечивающее подтверждение правомочности их совершения; разграничение полномочий и ротация обязанностей Утверждение авансового отчета сотрудника его руководителем Наличие согласия на осуществление фактов хозяйственной жизни (событий, действий, сделок) в виде акцепта, подписей
Надзор, обеспечивающий оценку достижения поставленных целей или показателей Правильность осуществления сделок и операций, выполнения учетных операций, точности составления бюджетов (смет, планов), соблюдения установленных сроков составления бухгалтерской (финансовой) отчетности Определение критических точек управленческого учета связаны с рассмотрением практических аспектов экономической безопасности субъектов бизнеса
ческие действия менеджера, которые заключаются в незаконном присвоении активов, искажении отчетности и т.д. При этом мошенничество в части активов осуществляется, как правило, с товарно-материальными запасами, основными денежными средствами. Наиболее широкое распространение на практике получили мошеннические схемы, связанные именно с запасами.
Зачастую мошеннические схемы связаны с приписками и пересортицей в сфере поставки сырья и материалов, используемых в производстве. При приемке, в частности, металлолома, легирующих материалов или семян подсолнечника приписывается несуществующий объем, лучшее качество, большее содержание активного элемента, меньший засор и т.п. В случае взвешивания масса «добирается» землей, кусками железобетона, некондиционной фракцией и т.п. При этом приписки осуществляются, когда поставщику оплачивают не в безналичной форме, а непосредственно на месте наличными денежными средствами. Эта схема реализуется, как правило, при недолжном входном контроле при приемке этих запасов и отсутствии должного контроля при отпуске их в производство.
Аналогичная схема применяется и в отношении товарной продукции. В частности, слитки дорогих металлов вывозятся под видом более дешевых, а качественная полиграфическая продукция реализуется как низкокачественная фирмам-однодневкам с последующей ее реализацией по повышенным ценам [1].
Что касается махинаций с ценными объектами, запчастями, оборудованием, то они, как правило, на практике осуществляются по следующей цепочке: закупка на основании реально оформленных первичных документов
- списание части активов по фиктивным первичным документам - закупка активов по фиктивным документам. При этом в мошеннической схеме могут участвовать поставщики, сотрудники склада, материально ответственные за установку, использование, списание этих активов лица.
Кроме того, существует схема повторной закупки, которая часто используется при приобретении и списании таких активов, как запасные части, узлы для транспорта и оборудования, арматура и оснастка. Существует вариант мошеннической схемы, когда основное оборудование списывается как металлолом, вывозится на экспорт и модернизируется, а затем ввозится под видом нового.
Что касается мошеннических схем с выводом денежных средств, то типичная схема их легализации связана с банковскими структурами и предусматривает следующие этапы:
Этап 1 - перевод государственными органами денежных средств за выполненные работы, оказанные услуги, поставленные товары и т.д. в пользу ряда фирм-однодневок.
Этап 2 - перевод денежных средств на счета следующих фирм-однодневок, аккумулирующих финансовые потоки с их дроблением на более мелкие суммы под фиктивные поставки товарно-материальных ценностей.
Этап 3 - перечисление денежных средств на счета в банки, через которые оформляются фиктивные договоры на предоставление займов, покупку ценных бумаг, что позволяет объединить небольшие суммы денежные средства в крупные платежи.
Этап 4 - перераспределение денежных средств по фиктивным внешнеторговым контрактам, перечисляемым
Таблица 2
Фрагмент аналитического бухгалтерского баланса
Активы Отчетный год Год, предшествующий отчетному году Изменение
тыс. руб. % к валюте баланса тыс. руб. % к валюте баланса в абсолютном выражении, тыс. руб. в относительном выражении, %
Внеоборотные активы 2201 3,22 3202 4,33 -1001 -1,11
Основные средства 2201 3,22 3202 4,33 -1001 -1,11
Оборотные активы 66116 96,78 70671 95,67 -4555 1,11
Запасы 36265 53,08 52543 71,13 -16278 -18,04
Дебиторская задолженность 29402 43,04 7604 10,29 21798 32,74
Денежные средства 449 0,66 10524 14,25 -10075 -13,59
БАЛАНС 68317 100,00 73873 100,00 -5556 0,00
в иностранные банки на счета офшорных компаний, либо перечисление средств на счета физических и юридических лиц и обналичивание по чекам и карточным счетам.
Организация внутреннего контроля в целях повышения качества учетно-аналитической информации для обеспечения экономической безопасности субъекта бизнеса обеспечивает недопущение мошеннических схем, связанных с фальсификацией данных бухгалтерской (финансовой) отчетности.
При мошенничестве с данными бухгалтерской (финансовой) отчетности в экономической литературе выделяют три варианта искажений:
1) искажение размера выручки и прибыли экономического субъекта;
2) искажение размера активов, обязательств и собственного капитала экономического субъекта;
3) искажение пояснений к финансовой отчетности.
При этом искажение размера выручки и прибыли
экономического субъекта связано:
- с признанием по нескольким отчетным периодам одной и той же суммы выручки через заключение фиктивной сделки, согласно которой проводятся встречные сделки купли-продажи несуществующего товара, а затем перепродажа товара, имеющегося в наличии, реальным покупателям;
- досрочным признанием суммы выручки и одновременной отсрочкой расходов, связанной с ее получением в другом отчетном периоде;
- непризнанием расходов в учете путем их передачи связанным с экономическим субъектом сторонам;
- капитализацией расходов в виде процентов за обслуживание кредитных ресурсов в стоимости инвестиционных активов, в то время как они подлежат отражению в составе текущих расходов;
- признанием выручки без выполнения критериев ее отражения на счетах учета (в частности, отсутствие перехода права собственности).
Как показали исследования, искажение информации в отчетности об активах, обязательствах и собственном капитале экономического субъекта связано:
- с завышением стоимостного измерения запасов в учете и отчетности;
- невыполнением требования по созданию резервов по сомнительным долгам;
- признанием в учете основных средств без выполнения критериев их отражения на счетах учета, а также завышением их стоимостного измерения;
- изменением структуры обязательств путем переброса сумм из одних статей бухгалтерского баланса в другие.
Мошенничество в пояснениях к финансовой отчетности заключается:
- в умышленном составлении финансовой отчетности, не дожидаясь наступления событий после отчетной даты, о которых руководство, в том числе главный бухгалтер, осведомлены;
- нераскрытии информации в пояснениях об изменении положений учетной политики.
Одним из инструментов выявления мошеннических действий является проверка данных бухгалтерской отчетности путем проведения горизонтального и вертикального анализа, который позволяет выявить существенные отклонения в изменениях по статьям отчетности. В табл. 2 представлен расчет удельных весов по статьям отчетности, которые свидетельствуют о резком снижении, в частности, запасов, денежных средств и увеличении дебиторской задолженности при устойчивом финансовом положении предприятия. Эти показатели являются симптомами манипуляций с данными отчетности, выявляемые на основе проведения анализа динамики статей отчетности [4].
В целях недопущения мошеннических действий, а также угроз экономической безопасности важно создать структурное подразделение, занимающееся реализацией контрольных процедур. Как показали исследования, достаточно часто контрольно-ревизионной функцией наделяются службы безопасности, службы внутреннего аудита, службы риск-менеджмента.
Таким образом, эффективность работы субъектов бизнеса как условие их экономической безопасности во многом зависит от системы внутреннего контроля, призванного выявлять недостатки и нарушения, предупреждать их появление и своевременно устранять.
1. Брюханов М. Искажения в финансовой отчетности: как выявить мошенничество // Финансовый директор. 2006. № 6.
2. Крышкин О. Настольная книга по внутреннему аудиту: Риски и бизнес-процессы. М.: Альпина Паблишер, 2013.
3. Садыкова Т.М. Методология контроля и учет результатов деятельности центров ответственности. Саратов: Издат. центр СГСЭУ, 2003.
4. Сардарова Б. Манипулирование финансовой отчетностью - схемы и способы выявления // Финансовый директор. 2013. № 5.
zaharov@mail.ru Татьяна Александровна Захарова,
кандидат исторических наук, доцент, преподаватель техникума отраслевых технологий и финансов, Саратовский социально-экономический институт (филиал)
ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова»
СОЗДАНИЕ ПЕРВЫХ УЧЕБНЫХ ЗАВЕДЕНИЙ В САРАТОВЕ
Предметом исследования статьи является вопрос создания в Саратове в XVIII в. первых учебных заведений. Рассмотрена деятельность местной гарнизонной школы, проанализирован процесс реализации в Саратовском Поволжье школьной реформы Екатерины II, приведший к созданию в Саратове первого государственного общеобразовательного учебного заведения - главного народного училища. Рассмотрено начало процесса формирования в Саратове корпорации профессиональных педагогов. Отмечено, что образовательные начинания в этот период слабо поддерживались населением.
Ключевые слова: гарнизонная школа, школьная реформа Екатерины II, государственное общеобразовательное учебное заведение, главное народное училище, профессиональные педагоги.
T.A. Zakharova
ESTABLISHMENT OF FIRST EDUCATIONAL INSTITUTIONS
IN SARATOV
The paper studies the establishment of the first educational institutions in Saratov in the XVIII century.The author examines the work of the local garrison school, analyzes the implementation of the Catherine II school reform in the Volga region that led to the creation of the first state educational institution in Saratov, and discusses the beginning of the first professional educators association in Saratov. It is noted that in that period educational initiatives were poorly supported by the population.
Keywords: garrison school, school reform of Catherine II, state general education institution, main public school, professional educators.
Hoper_
УДК 94:37
